5. Оценка имущества и обязательств

В соответствии с пунктом 45 Инструкции от 30 декабря 1999 г. № 107н основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим расходам на их приобретение, сооружение и изготовление, включая налог на добавленную стоимость (кроме основных средств, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности), а объекты, которые подвергались переоценке, - по восстановительной стоимости. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается лишь в случаях переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации соответствующих объектов.

Поскольку основные средства принимались к учету в момент фактического поступления в их стоимость могли включаться лишь те расходы на приобретение, сооружение и изготовление, которые были осуществлены до фактического получения основных средств.

Основные средства, полученные учреждениями безвозмездно, отражались в бухгалтерском учете по рыночной стоимости.

В соответствии с этим же пунктом инструкции на основные средства бюджетных учреждений начисляется износ, начисление амортизации не производится. Это связано с тем, что восстановление основных средств происходит не за счет средств учреждения, а за счет средств собственника (бюджета).

Согласно письму Минфина России от 18 марта 1998 г. № 3-10-6/2 бюджетные учреждения при начислении износа основных средств должны руководствоваться Годовыми нормами износа по основным фондам учреждений и организаций, состоящих на государственном бюджете СССР, утвержденными в соответствии постановлением Совета Министров СССР от 11 ноября 1973 г. № 824. Указанные нормы в значительной степени устарели и содержат необъективные (нереальные) нормы. Кроме того, перечень объектов основных средств не содержит некоторых новых видов основных средств, появившихся после принятия данных норм.

Согласно пункту 54 Инструкции от 30 декабря 1999 г. № 107н износ не начислялся по следующим основным средствам: оборудованию, экспонатам, образцам, моделям действующим и недействующим, макетам и другим наглядным пособиям, находящимся в кабинетах и лабораториях и используемым для учебных и научных целей; продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям, экспонатам животного мира (в зоопарках и других аналогичных учреждениях); многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста; библиотечным фондам, фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, по основным средствам учреждений, находящихся за границей.

Следует отметить, что ПБУ предусматривает, что по отдельным объектам основных средств, по которым амортизация не начисляется, начисляется износ.

Износ объектов основных средств определяется учреждением за полный календарный год (независимо от того, в каком месяце отчетного года они приобретены или построены и когда ликвидированы).

Таким образом, остаточная стоимость основных средств во многих случаях исчислялась недостоверным образом.

Согласно пункту 59 Инструкции от 30 декабря 1999 г. № 107н материальные запасы отражаются в учете и отчетности по фактической стоимости. Фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических расходов учреждения на их приобретение.

Фактические расходы на приобретение материальных запасов могут включать в себя:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе налог на добавленную стоимость (кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской деятельности);

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;

• таможенные пошлины и иные платежи;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы;

• расходы по заготовке и доставке материальных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные расходы, в частности, включают в себя: расходы по заготовке и доставке материальных запасов, расходы за услуги транспорта по доставке материальных запасов до места их использования, и т.п. расходы. В состав данных расходов учреждения могут также относить и расходы по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материальных запасов на складах учреждения; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

В части транспортных расходов инструкция устанавливала следующее исключение - расходы на наем транспорта по доставке продуктов питания, медикаментов, перевязочных средств, минеральных вод, сывороток и т.п. для лечебно-профилактических, детских и других социально-культурных учреждений относятся по смете доходов и расходов учреждения на прочие транспортные расходы. Это объяснялось тем, что в силу значительного оборота продуктов питания и медикаментов в указанных учреждениях, фактические расходы на их доставку не могли быть включены в стоимость запасов.

Согласно пункту 84 Инструкции от 30 декабря 1999 г. № 107н малоценные предметы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим расходам на их приобретение.

Переоценка имущества бюджетных учреждений регламентируется нормами следующих документов: распоряжением Правительства Российской Федерации от 15 ноября 2002 г. № 1611-р, приказом Минэкономразвития России, Минфина России, Минимущества России и Госкомстата России от 25 января 2003 г. № 25/6н/14/7 «Об утверждении Порядка проведения переоценки основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений» и письмом Минфина России от 23 апреля 2003 г. № 03-01-01/11-126 «О порядке проведения переоценки стоимости основных средств, нематериальных активов и отдельных объектов малоценных предметов, находящихся в оперативном управлении бюджетных учреждений, и отражении ее результатов в бухгалтерском учете и отчетности».

Согласно установленному порядку переоценка осуществляется путем индексации балансовой стоимости основных средств, объектов, не завершенных строительством, приобретенного оборудования, предназначенного к установке, нематериальных активов, накопленного износа по основным средствам и нематериальным активам по состоянию на 1 января на опубликованные в установленном порядке коэффициенты, разработанные Госкомстатом России на основе индексов цен на фондообразующую продукцию и строительно-монтажные работы.

Очередная переоценка основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений проводится по достижении «порогового» (предельного) уровня роста цен на производителей в строительстве. За «пороговое» значение принимается 35-процентный рост цен производителей в строительстве с момента предшествующей переоценки основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений.

Основные средства и нематериальные активы бюджетных учреждений переоцениваются в цены на 1 января года, следующего за годом, в котором рост цен производителей с момента предшествующей переоценки основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений достиг «порогового» значения.

Решение об очередной переоценке основных средств и нематериальных активов бюджетных учреждений принимается Минэкономразвития России, Минфином России, Минимуществом России и Госкомстатом России не позднее 1 ноября года, предшествующего переоценке.

При выбытии основных средств, приобретенных за плату, они оцениваются по балансовой стоимости. Списание материалов и продуктов питания производится по ценам их приобретения или средним ценам, если аналогичные материалы или продукты питания приобретались по разным ценам.

Финансовые вложения при принятии к учету оцениваются по первоначальной стоимости – согласно пункту 56 на субсчете 030 «Долгосрочные финансовые вложения» учитывается движение вложений (инвестиций) учреждения на срок более одного года в ценные бумаги, в уставные капиталы хозяйственных обществ и товариществ на вере, в процентные облигации государственных и местных займов, производимых за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности. При этом вложения средств отражаются по дебету субсчета 030 и кредиту субсчетов счета 01, субсчета 031 (одновременно производится вторая запись по дебету субсчетов 020, 250, 251 и кредиту субсчета 241)и субсчетов 111, 118.

При продаже или погашении облигаций и других ценных бумаг их учетная стоимость отражается по дебету субсчетов 111, 118 и кредиту субсчета 030; сумма, превышающая учетную стоимость, отражается по дебету субсчетов 111, 118 и кредиту субсчета 400; сумма, отклонения от учетной стоимости в сторону понижения, отражается по дебету субсчета 400 и кредиту субсчета 030.

Дебиторская и кредиторская задолженность принимаются к учету по стоимости обязательств и имущественных прав. Это следует, например, из пунктов 125 и 143, согласно которым на субсчете 150 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» учитываются расчеты с поставщиками за строительные материалы, конструкции и детали, оборудование для установки и т.п., приобретаемые за счет бюджетных средств, средств, полученных от предпринимательской деятельности, целевых средств и безвозмездных поступлений, и расчеты с подрядчиками по конструкциям и деталям, переданным им для капитального строительства и монтажа, и за выполненные строительно-монтажные работы.

По расчетам с поставщиками в дебет субсчета 150 записываются суммы оплаченных счетов за строительные материалы, конструкции и детали, при этом кредитуются субсчета 091, 097, 101, 102, 110, 111, 118. На стоимость ценностей, полученных от поставщиков на склад, дебетуются субсчета 040, 041 или 150, если ценности переданы подрядчику, минуя склад, и кредитуется субсчет 150.

На субсчете 175 «Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения» учитываются начисленные суммы платежей, подлежащие к получению: от юридических лиц и направляемые в рамках исполнения бюджета на финансирование расходов учреждения (арендная плата за пользование государственным недвижимым имуществом, закрепленным за научными организациями, образовательными учреждениями, учреждениями здравоохранения, государственными музеями, государственными учреждениями культуры и искусства и т.п.); от физических и юридических лиц за оказываемые услуги по основной деятельности; от учащихся, студентов и аспирантов - плата за проживание в общежитии.

Начисление платы за оказываемые услуги по основной деятельности производится по дебету субсчета 175 и кредиту субсчета 401. Поступление средств согласно договорам отражается по дебету субсчетов 111, 120 и кредиту субсчета 175.