4. Применение норм Концепции в учетной практике при отсутствии соответствующих норм в Стандартах бюджетного учета и отчетности

Концепция бюджетного учета и отчетности формулирует основополагающие принципы бюджетного учета и отчетности. Методы учета, закрепленные в Стандартах бюджетного учета и отчетности, специфичны для каждого вида объектов учета. Учитывая разнообразие объектов учета и хозяйственных операций, Стандарты бюджетного учета и отчетности должны представлять собой детальный и довольно объемный документ. В соответствии с МСФОГС финансовая отчетность должна формироваться исходя из того, что пользователь финансовой отчетности обладает необходимыми знаниями в области бухгалтерского учета и финансов.

Однако это правило, скорее, применимо к внутренним пользователям финансовой отчетности, а также к таким внешним пользователям, как инвесторы и кредиторы, нежели к гражданам и общественности. Следовательно, нельзя требовать от всех пользователей бюджетной отчетности знания тонкостей бюджетного учета.

Следовательно, пользователь бюджетной отчетности должен быть осведомлен лишь о самых общих принципах формирования отчетности. Для уяснения этих принципов пользователь и может воспользоваться концепцией.

Например, пользователь бюджетной отчетности (гражданин) анализирует бюджетную отчетность двух (нескольких) муниципальных образований с целью оценки эффективности налоговой политики местных органов власти (в части установления местных ставок налогов). Пользователь должен быть уверен в том, что отчетность разных муниципальных образований сопоставима. Аналогичным образом пользователь может быть заинтересован в сопоставлении отчетности одного муниципального образования за несколько отчетных периодов. Например, он анализирует объемы финансирования учреждений образования.

Закрепление в Концепции принципа, согласно которому бюджетная отчетность субъекта учета за разные периоды, а также бюджетная отчетность разных субъектов учета должна быть сопоставима, позволит удостовериться в возможности сопоставления финансовых отчетов разных муниципальных образований и за разные периоды.

При этом, конечно же, пользователь финансовой отчетности не может проверить, насколько субъекты учета выполнили требование сопоставимости, предусмотренное Концепцией. Подтверждение соответствия показателей отчетности установленным принципам и правилам учета является задачей аудитора. Аудитор должен соотнести способы формирования отчетных показателей как с принципами учета, заложенными в Концепции, так и с методами и правилами учета, закрепленными в Стандартах бюджетного учета и отчетности, инструкциях по бюджетному учету и отчетности.

Однако, например, аудитор обнаружит, что по каким-либо причинам ряд требований инструкций по бюджетному учету не соблюдался. Например, лицо, осуществляющее бюджетный учет, в нарушение пункта 18 Инструкции от 26 августа 2004 г. № 70н осуществляет учет основных средств не в полных рублях, а в рублях и копейках. Должен ли аудитор в этом случае сформировать мнение о нарушении методики учета установленным правилам и признать отчетность не достоверной?

Очевидно, что нет. В данном случае аудитор должен воспользоваться принципом, закрепленным в Концепции, согласно которому в бюджетной отчетности должна представляться только существенная информация. Информация является существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании бюджетной отчетности.

Таким образом, обнаруженное нарушение может стать предметом разбирательств с контролирующим субъектом, органом финансового контроля и т.д., но не может служить основанием для признания бюджетной отчетности недостоверной.

Приведем еще пример применения норм Концепции при аудите и понимании пользователями бюджетной отчетности.

Например, кредитор, выделяя кредит муниципальному образованию, анализирует его финансовый результат для оценки возможности покрытия кредита. В отчете о результатах финансовой деятельности муниципального образования указаны суммы доходов, расходов и финансового результата. Для кредитора важно знать, каким образом исчисляется указанный показатель. Метод исчисления доходов и расходов – метод начисления – пользователь сможет найти в самой бюджетной отчетности (в Пояснительной записке).

Однако этого не достаточно. Допустим, в конце отчетного периода территориальный налоговый орган доначислил налоги, штрафы и пени крупнейшему налогоплательщику муниципального образования. Налогоплательщик оспорил решение налогового органа в судебном порядке, в т.ч. оспорил сумму налоговых претензий. На момент утверждения бюджетной отчетности судебное решение вынесено не было. Закрепление в Концепции положения, согласно которому бюджетному учету и представлению в бюджетной отчетности подлежат только те доходы, которые могут быть оценены с достаточной степенью надежности позволит понять, что сумма доначисленных налоговых органом налогов не включена в показатель налоговых доходов.

Обращение пользователя отчетности к такому принципу, закрепленному в Концепции как: суждения, на основании которых производятся расчеты и представляется информация, должны выноситься с осторожностью, то есть так, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены, должно укрепить пользователя отчетности в сформированном мнении.