8. Учет дебиторской задолженности

Требования МСФОГС

В части учета дебиторской задолженности следует руководствоваться требованиями МСФОГС 1 «Представление финансовой отчетности» и МСФОГС 15 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации».

Кроме того, по вопросам, не раскрытым в МСФОГС 1 и МСФОГС 15, следует руководствоваться МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление» и МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».

В соответствии с МСФО 39 ссуды и дебиторская задолженность – это недеривативные финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами, для которых отсутствуют котировки активного рынка, за исключением тех, которые

• будут проданы в ближайшее время и должны быть классифицированы как предназначенные для торговли;

• на момент первоначального признания решено в дальнейшем учитывать по справедливой стоимости с отнесением изменений последней на прибыль или убыток;

• имеются в наличии для продажи;

• являются сомнительными (т.е. вероятен невозврат основной суммы), за исключением случаев, когда произошло снижение кредитного рейтинга – тогда они классифицируются как имеющиеся в наличии для продажи.

Согласно МСФО 39 субъект должен признавать финансовый актив или финансовое обязательство в балансе тогда и только тогда, когда он становится стороной по договору в отношении финансового инструмента.

Согласно МСФО 39 первоначальное признание финансового актива или финансового обязательства осуществляется по справедливой стоимости с учетом затрат по сделке, непосредственно относимых на покупку финансового актива или выпуск финансового обязательства, за исключением финансовых инструментов, которые на момент первоначального признания решено учитывать по справедливой стоимости с отнесением ее изменений на прибыль/убыток за период.

Последующая оценка дебиторской задолженности, согласно МСФО 39, осуществляется по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной процентной ставки.

Субъект прекращает признание финансового актива (полностью или частично) тогда и только тогда, когда:

• истекли договорные права на получение денежных поступлений от него; или

• осуществлена передача финансового актива, вследствие чего его признание должно быть прекращено.

Дебиторская задолженность отражается в отчете о финансовом положении в составе оборотных или внеоборотных активов в зависимости от того, какому определению она удовлетворяет.

Требования СГФ

Прочая дебиторская/кредиторская задолженность состоит из торговых кредитов и авансов, а также различных прочих статей к получению или к уплате. Стоимостная оценка всех подобных активов и обязательств должна определяться той суммой, которую дебитор в соответствии с контрактом обязан выплатить кредитору для погашения обязательства.

Категория торговых кредитов и авансов включает 1) торговый кредит, предоставленный напрямую покупателям товаров и услуг, и 2) авансы по работам, которые находятся на стадии незавершенного производства или которые еще предстоит выполнить, например промежуточные выплаты в процессе строительства, или авансы в форме предоплаты товаров и услуг. Такой кредит является результатом как обычных отсрочек в получении платежа, так и намеренного предоставления кредита продавцами для финансирования продаж. Торговый кредит не включает кредиты и займы, ценные бумаги, кроме акций, или другие обязательства, выпускаемые с целью финансирования торговли.

Различная прочая дебиторская/кредиторская задолженность включает начисленные, но не уплаченные налоги, дивиденды, покупки и продажи ценных бумаг, ренту, заработную плату, взносы/отчисления на социальные нужды, социальные пособия и тому подобные статьи. В принципе, начисленные, но не уплаченные проценты должны прибавляться к основной сумме долга по базовому активу, а не включаться в данную категорию. Тем не менее, признается, что начисление процентов по депозитам, а также кредитам и займам может осуществляться в соответствии с принятой в стране практикой и классифицироваться как кредиторская задолженность. Дебиторская задолженность по налогам и/или кредиторская задолженность по заработной плате должны указываться отдельно, если их величина является значительной.

Требования ДНСБУ

Согласно Инструкции от 26 августа 2004 г. № 70н дебиторская задолженность учитывается на счетах:

020500000 «Расчеты с дебиторами по доходам»;

020600000 «Расчеты по выданным авансам»;

020700000 «Расчеты с дебиторами по бюджетным ссудам и кредитам»;

020800000 «Расчеты с подотчетными лицами»;

020900000 «Расчеты по недостачам»;

021000000 «Расчеты с прочими дебиторами».

На счете 020500000 «Расчеты с дебиторами по доходам» учитываются расчеты по начисленным органом государственной власти, органом управления государственным внебюджетным фондом, территориальным государственным внебюджетным фондом, органом управления территориальным государственным внебюджетным фондом, органом местного самоуправления, осуществляющим в соответствии с законодательством Российской Федерации контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты, начисление, учет, взыскание, принятие решений о возврате излишне уплаченных (взысканных) обязательных платежей в бюджет, пеней и штрафов по ним и иным поступлениям в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации (далее - администраторы поступлений в бюджет), суммам доходов в момент возникновения требований соответствующих администраторов к плательщикам.

Учет расчетов с дебиторами по доходам ведется в соответствии с Классификацией операций сектора государственного управления на следующих счетах:

• 020501000 «Расчеты с дебиторами по налоговым доходам»;

• 020502000 «Расчеты с дебиторами по доходам от собственности»;

• 020503000 «Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг»;

• 020504000 «Расчеты с дебиторами по суммам принудительного изъятия»;

• 020505000 «Расчеты с дебиторами по поступлениям от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации»;

• 020506000 «Расчеты по поступлениям от наднациональных организаций и правительств иностранных государств»;

• 020507000 «Расчеты по поступлениям от международных финансовых организаций»;

• 020508000 «Расчеты с дебиторами по взносам, отчислениям на социальные нужды»;

• 020509000 «Расчеты с дебиторами по доходам от реализации активов»;

• 020510000 «Расчеты с дебиторами по прочим доходам».

На счете 020600000 «Расчеты по выданным авансам» учитываются расчеты по авансам, перечисленным учреждениями (кроме авансов, выданных подотчетным лицам).

На счете 020700000 «Расчеты с дебиторами по бюджетным ссудам и кредитам» отражаются суммы задолженности по основному долгу, начисленным процентам, штрафам и пеням по предоставленным из бюджета бюджетным ссудам и кредитам, государственным кредитам, по государственным и муниципальным гарантиям.

На счете 020800000 «Расчеты с подотчетными лицами» учитываются расчеты с подотчетными лицами по выдаваемым им авансам.

На счете 020900000 «Расчеты по недостачам» учитываются расчеты по суммам выявленных недостач и хищений денежных средств и ценностей, суммы потерь от порчи материальных ценностей и другие суммы, подлежащие удержанию и списанию в установленном порядке.

Для расчетов с прочими дебиторами применяется счет 021000000 «Расчеты с прочими дебиторами».

Дебиторской задолженности по начисленным суммам доходов признается в момент возникновения требований соответствующих администраторов бюджетных средств к плательщикам.

Первоначальной оценкой дебиторской задолженности и предоплаты является сумма такой задолженности или предоплаты, дебиторская задолженность по недостачам оценивается в размере ущерба, причиненного недостачами и хищениями, исходя из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Остатки по счетам учета дебиторской задолженности отражаются в Балансе исполнения бюджета (ф. 0503120) в строках:

• Расчеты с дебиторами по доходам (020500000)

• Расчеты по выданным авансам (020600000)

• Расчеты с дебиторами по бюджетным ссудам и кредитам (020700000)

• Расчеты с подотчетными лицами (020800000)

• Расчеты по недостачам (020900000)

Различия

Существуют различия в составе данной статьи – согласно ДНСБУ и СГФ в состав дебиторской задолженности включены авансы за приобретение основных средств и непроизведенных активов. Как следует из требований МСФОГС и МСФО авансы на приобретение основных средств следует учитывать в составе незавершенного строительства. Данное требование МСФОГС и МСФО обусловлена требованием раздельного раскрытия внеоборотных и оборотных активов (согласно МСФОГС 1) и соблюдения принципа приоритета сущности над формой.

Согласно МСФОГС 1:

Руководство субъекта должно выбирать и применять учетную политику таким образом, чтобы вся финансовая отчетность соответствовала всем требованиям каждого применимого Международного стандарта финансовой отчетности для государственного сектора. При отсутствии конкретного требования руководство должно разработать такой порядок учета, который обеспечил бы представление в финансовой отчетности такой информации, которая:

a) уместна для потребностей пользователя при принятии решений; и

b) надежна в силу того, что она:

• достоверно представляет результаты финансовой деятельности и финансовое положение субъекта;

• отражает экономическое содержание событий и операций, а не только их юридическую форму;

• нейтральна, то есть свободна от предвзятости;

• осмотрительна; и

• обладает полнотой во всех существенных аспектах.

Согласно ДНСБУ и СГФ резерв по сомнительным долгам не создается. Согласно МСФОГС дебиторская задолженность отражается в отчетности за вычетом резерва по сомнительным долгам.