Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Судебная бухгалтерия. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Юриспруденция», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит
.pdf
коммерческой бухгалтерии по простой и двойной системам», состоящий из теоретических и практических частей. А. Прокофьев —
преподаватель бухгалтерии в Московском техническом училище и
коммерческой арифметики в Московской практической академии
коммерческих наук — написал «Курс двойной бухгалтерии», изданный в 1883 г.
В 1888 г. профессиональный бухгалтер A.M. Вольф начал выпускать журнал «Счетоводство». В 1906 г. в Санкт-Петербурге вышла
книга И. Максимова «Счетоводство. Краткий исторический очерк
развития счетоводства и его значение в торгово-промышленных и
сельскохозяйственных организациях».
Большой вклад в развитие российской школы бухгалтерского
учета внесли А.П. Рудановский, Л.И. Гомберг, A.M. Галаган.
Л.И. Гомберг обосновал классификацию видов оценок. По его мнению, оценки должны подразделяться на первоначальную, рыночную,
восстановительную, номинальную, экспертную (страховую, залоговую), pro memoria (лат.) — для памяти, остаточную, правовую (для
активных статей).
А.П. Рудановский ввел понятие «фонд» вместо ранее использовавшегося понятия «капитал», дал обоснованное определение
счету «Реализация», который в дальнейшем стал отражаться в планах счетов. По мнению А.П. Рудановского, все ценности должны
отражаться в бухгалтерском учете по тем ценам, по которым совершались конкретные факты хозяйственной жизни организации,
т.е. он выступал против переоценки статей баланса с учетом индекса инфляции.
Представитель советской школы бухгалтерского учета А.М. Галаган предложил дифференцировать бухгалтерские счета на три группы: материальные, личные и результатные. Им также разработана
классификация операций по видам — производственные, меновые,
потребительные.
Представителями петербургской школы бухгалтерского учета
являются A.M. Вольф, Е.Е. Сиверс, Н.А. Блатов, Н.А. Леонтьев.
Е.Е. Сиверс трактовал двойную запись как результат обмена. В связи с этим двойная запись, по его мнению, принимала форму закона, а не была элементом метода бухгалтерского учета. Е.Е. Сиверс в
1892 г. предложил понимать под «счетоводством» практическую деятельность, а под «счетоведением» — науку об учете.
Н.А. Леонтьев обосновал понятия «балансовое обобщение»,
«система счетов», «классификация счетов», «документация», «инвентаризация», «техника и форма бухгалтерского учета».
Н.А. Блатов подразделяет ценности на три группы: вещественные, денежные и условные. По его мнению, взаимоотношения между этими тремя группами отражают все реальные потоки движения ценностей в хозяйстве.
51
Видными представителями московской школы бухгалтерского
учета являются Н.А. Кипарисов, Н.С. Лунский, Г.А. Бахчисарайцев.
Н.С. Лунский ввел понятие «источники средств» и изложил свой
взгляд на содержание «пассива».
Г.А. Бахчисарайцев сформулировал правила двойной записи и
назвал четыре типа хозяйственных операций, разделив их на две
группы: 1) операции, относящиеся к первой группе, изменяют структуру хозяйственной массы; 2) операции, относящиеся ко второй
группе, приводят к изменениям прибыли (убытка).
Существенный вклад в становление и развитие нормативного
учета внесли А.Ш. Маргулис, И.А. Басманов, В.И. Стоцкий,
И.И. Поклад, В.А. Белобородов, С.А. Щенков. Каждый из этих
ученых способствовал развитию бухгалтерского учета, дополняя и
совершенствуя его по разным направлениям. Так, В.И. Стоцкий
предложил дифференциацию производственных расходов на прямые
и косвенные, основные и накладные. Большой вклад внес он и в
развитие учета затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции.
Таким образом, современное состояние бухгалтерского учета является результатом труда ученых и практиков нескольких столетий.
3.4. Принципы бухгалтерского учета
Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность (индивидуальную и консолидированную). Кроме того, информация, формируемая в бухгалтерском учете,
используется для составления управленческой, налоговой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. Принципы и требования к организации учетного процесса, а также базовые правила бухгалтерского учета должны быть нормативно установ-
ëåíû с учетом принципов и требований международного учета таким
образом, чтобы пользователи бухгалтерской отчетности имели возможность получать полные и достоверные сведения об итогах финансово-хозяйственной деятельности организации.
В нормативных документах и экономической литературе, посвященной вопросам бухгалтерского учета, понятия «требование»,
«допущение», «концепция» и «правило» зачастую смешиваются. Отсутствие их точного определения приводит к стиранию различий
между ними и затрудняет для правоприменителей толкование норм
права. Соотношение этих категорий отражено на рис. 3.3, где видно, что обозначенные понятия несут разную смысловую нагрузку и
не могут быть совпадающими в сфере бухгалтерского учета.
Принципы, являясь исходным положением теории, определяют
правила, по которым она будет построена. Для них характерна ак-
52
сиоматическая формулировка, директивно определяющая нечто
общее, единую логическую основу.
Допущения Требования
Теория (постулаты) Концепции
Правила
Ðèñ. 3.3. Место принципа среди категорий «допущение»,
«требование» и «правило»
Концепция, в свою очередь, представляет собой смысловой акцент, контекст рассматриваемого явления или объекта. Требованием
можно признать конкретную установку, обязательную для исполнения, способствующую следованию общим организующим принципам. Допущение — это предположение, которое с силу определенных
условий не может быть постоянным, в то время как принцип является той основой, которая определяет то или иное допущение и при
любых обстоятельствах остается неизменным.
Для реализации цели, поставленной пользователями перед бухгалтерским учетом, при организации учетной системы предполагается соблюдение следующих допущений (п. 5 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина
России от 6 октября 2008 г. ¹ 106н. (ред. от 06 апреля 2015 г.) Документ применяется в части, не противоречащей Федеральному закону «О бухгалтерском учете» ¹ 402-ФЗ ).
1. Имущественная обособленность организации - активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и
обязательств собственников этой организации и активов и
обязательств других организаций;
2. Непрерывность деятельности — организация будет продол-
жать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке;
3. Последовательность и постоянство применения учетной политики- принятая организацией учетная политика применяется
последовательно от одного отчетного года к другому. Соблюдение этого допущения приобретает особое значение в связи
с предоставляемым законодательством правом выбора одного
из нескольких допустимых способов ведения бухгалтерского
53
учета, так как оно должно изначально препятствовать умышленному искажению экономического положения организации
путем простого изменения метода. Допущение постоянства
продиктовано требованием сопоставимости данных бухгалтерского учета. Его необходимо выполнять всегда, если не
существует иных нормативных актов, которые оправдывают
отклонение от правила;
4. Временна´ я определенность фактов хозяйственной деятельности —
факты хозяйственной деятельности организации относятся к
тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Допущение определенности фактов хозяйственной деятельности
разделено на три принципа.
1. Начисление — финансовый результат признается в момент от-
грузки продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, а не
в момент поступления денежных средств от покупателя.
2. Регистрация дохода — доход отражается в том периоде, когда
он заработан.
3. Ñоответствие доходов и расходов — к отчетному периоду
относятся только те расходы, которые в этом же периоде принесли доходы.
Для того чтобы информация, формируемая в бухгалтерском
учете, была полезной заинтересованным пользователям, она
должна отвечать требованиям уместности, надежности и сравнимости (рис. 3.4).
Требование уместности проявляется при выборе объекта наблюдения, объема информации об этом объекте и возможности
оказывать влияние на управленческие решения, помогая пользователям оценить прошлые, настоящие и будущие события. На уместность информации влияет своевременность ее представления и существенность.
Своевременность предполагает, что учетная информация должна
отразить изменения величины объектов учета и соответствовать
моменту хозяйственной деятельности организации.
Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей. Четких критериев существенности в нормативных актах
по бухгалтерскому учету не установлено, при раскрытии информации для пользователей этот вопрос должен решаться бухгалтером на
основе своего профессионального суждения, учитывая условия, в
которых принимается решение, целевые критерии и возможные
последствия рассматриваемых альтернатив.
54
Своевременность
Существенность
Объективность
Нейтральность
Приоритет содержания
перед формой
Осмотрительность
Полнота
Единообразие
Согласованность
Ðèñ. 3.4. Требования, предъявляемые к бухгалтерской информации
Требование надежности, или достоверности, состоит в достижении объективного соответствия между учетными данными и действительным существом фактов хозяйственной жизни. При этом понятие достоверности не отождествляется с абсолютной точностью
или истинностью, а предполагает, чтобы в учетном процессе не допускались существенные ошибки, и было нивелировано влияние
лиц, в интересах которых формировалась оценочная информация.
Поэтому надежность обеспечивается объективностью, приоритетом
содержания перед формой, нейтральностью, осмотрительностью и
полнотой.
Бухгалтерская информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или
предположительно относится, т.е. буквально быть «калькой»
происходящих явлений, не содержать случайных или намеренных
пропусков.
Факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.
Сущность операций и событий не всегда отвечает их юридической
форме. Так, для целей бухгалтерского учета приравниваются понятия предоплаты, аванса и задатка, одинаковый механизм предусмотрен для учета займов, кредитов, долговых ценных бумаг. Это
требование приводит к существованию обоснованных различий ме-
55
жду нормами гражданского и налогового законодательства и правилами бухгалтерского учета.
Информация, представляемая заинтересованным пользователям
(кроме отчетов специального назначения), должна быть нейтраль-
íîé, т.е. не обязана ориентироваться на интересы отдельной группы
пользователей или конкретного лица, не может подталкивать к
принятию заранее определенного решения.
При формировании информации в бухгалтерском учете следует
придерживаться определенной осмотрительности в суждениях и
оценках, имеющих место в условиях неопределенности, таким образом, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и
расходы — занижены. Это требование не позволяет создавать скрытые резервы, намеренно занижать активы или доходы и завышать
обязательства или расходы.
Информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть
полной (с учетом ее существенности и сопоставимости затрат на
сбор и обработку).
Требование сравнимости позволяет сопоставлять экономические
показатели деятельности организации за различные отчетные периоды. Оно обеспечивает условия для анализа, прогнозирования и принятия управленческих решений, что проявляется в сопоставимости
отчетных показателей, позволяет изучать их динамические ряды, широко использовать сравнение как метод анализа результатов деятельности организации. Кроме того, пользователи получают возможность
сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить
их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и
изменения в финансовом положении. Сопоставимость зависит от
единообразия и согласованности.
Определить единообразие можно как необходимость применения единой методологии для оценки сходных объектов и результатов хозяйственных операций. Выполнение этого требования
обеспечивается тем, что заинтересованные пользователи должны
быть информированы об учетной политике, принятой организацией, любых ее изменениях и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.
Требование согласованности заключается в постоянном использовании одной организацией определенных методов оценки имущества и обязательств от одного отчетного периода к другому. Такая
последовательность позволяет осуществлять прогнозирование результатов деятельности организации на основе периодических данных. Если в учете используются различные методы или процедуры
оценки, то достаточно сложно определить размеры финансовоэкономических последствий действия внешних факторов при пере-
56
ходе от одного отчетного периода к другому. Так, если одни и те же
активы были учтены в ценах различных отчетных периодов, особенно когда темпы роста цен были значительными, то величина их
стоимости будет искажена.
Сравнимость не означает унификацию и не предполагает какихлибо препятствий для совершенствования правил бухгалтерского
учета и учетных процедур.
«Идеальный» образ системы бухгалтерского учета предполагает, что применение качественных характеристик обеспечивает составление финансовой отчетности, объективно отражающей финансовое положение организации. Однако на практике достижение баланса между уместностью и надежностью затруднено. Для
своевременного представления информации иногда требуется отказаться от выяснения некоторых аспектов операции и воспользоваться приблизительными, прогнозными значениями, тем самым
снижается надежность. Достичь соответствующего компромисса
позволяет требование рациональности, т.е. ведение бухгалтерского
учета целесообразно осуществлять исходя из условий хозяйственной деятельности, величины организации и профессионального
суждения.
3.5. Организация бухгалтерского учета
и формирование отчетности в России
Без бухгалтерского учета и контроля немыслимо вести борьбу с
хищениями собственности, экономическими и коррупционными
правонарушениями, взяточничеством, различного рода злоупотреблениями должностных лиц. Кроме того, бухгалтерский учет является научной основой применения специальных бухгалтерских познаний как лично правоприменителем, так и опосредованно, в том
числе в ходе судебно-бухгалтерской экспертизы по уголовным, гражданским и арбитражным делам.
Главной задачей бухгалтерского учета является обеспечение надлежащих условий для принятия оптимальных управленческих решений в интересах личности, общества и государства.
Особенности бухгалтерского учета состоят в следующем:
централизованный и государственный подходы к учету;
сильная социальная политика с уравнительными тенден-
циями и круговой порукой;
максимально полный охват в учете каждого индивидуума
как субъекта трудовых отношений и как налогоплательщика;
высокая точность взаиморасчетов между отдельными хозяй-
ствующими субъектами и объектами;
57
приоритет обязательств перед вышестоящими хозяйствую-
щими субъектами и объектами;
максимальная экономия затрат;
скрупулезность при оформлении отчетных документов.
Принято подразделять бухгалтерский учет на финансовый и
управленческий, налоговый. До недавнего времени в России не существовало этого деления. Бухгалтерский учет понимался как единое целое и являлся информационной базой и для анализа хозяйственной деятельности, и для составления отчетности, и для принятия управленческих решений.
Финансовый учет представляет собой систему сбора учетной
информации, обеспечивающей регистрацию хозяйственных операций и их бухгалтерское оформление. Именно этот вид учета позволяет составить внешнюю финансовую отчетность организации.
Финансовый учет нужен для исчисления налогов и контроля
над деятельностью организаций, а также для создания единого информационного пространства для инвесторов. Государство регулирует методологию финансового учета и регламентирует правила его
ведения и подготовки отчетности.
Управленческий учет, являясь составной частью бухгалтерского учета, предназначен для сбора учетной информации, которая
используется внутри организации руководителями различных
уровней. Любая организация нуждается в оперативной, достоверной и полной информации, позволяющей адекватно реагировать на изменения, происходящие как во внешней, так и во
внутренней среде.
Зарубежный опыт показывает, что данные управленческого
учета являются тем фундаментом, на основании которого принимаются обоснованные управленческие решения как в текущей
деятельности, так и на перспективу. Изучение опыта западных
компаний в области управленческого учета и применение его методов на практике с учетом национальных особенностей позволяют повысить эффективность управления в организациях, а значит,
их функционирование.
Управленческий учет предназначен для подготовки информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера, — принятия решения, планирования, контроля и регулирования. Для принятия управленческих решений недостаточно
информации финансового учета, а требуются еще сведения управленческого учета. Эта необходимость вытекает из различных целей
ведения финансового и управленческого учета.
Управленческий учет позволяет менеджерам принимать управленческие решения, поэтому методология его ведения отвечает
требованиям конкретной организации. Следовательно, создание
58
системы управленческого учета индивидуально для каждой организации.
Между управленческим и финансовым учетом существуют следующие различия.
1. Данные финансового учета используются внутри организации
руководителями различных уровней и внешними пользователями
(инвесторами, кредиторами, банками, налоговыми и финансовыми
органами и т.д.). Финансовый учет аккумулирует информацию об
имуществе и обязательствах организации. Управленческий учет
предназначен для подготовки информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера, — принятия решения, планирования, контроля и регулирования. Для принятия
управленческих решений недостаточно финансового учета, а требуется еще управленческий. Этот вид учета предназначен только для
внутреннего пользователя.
2. Финансовый учет ориентирован на периодическое представление обязательной отчетности регламентированного вида. Управленческая отчетность представляется по необходимости, формы отчетов
не регламентированы и могут различаться в разных организациях.
Управленческая отчетность составляется только при условии, что
выгода от ее использования больше затрат на ее сбор.
3. Информация для принятия управленческих решений требует
быстрого сбора данных, поэтому может быть неполной. Приблизительной информации может быть достаточно для оперативного
принятия управленческих решений, в отличие от информации финансового учета, которая должна быть предельно точной.
4. Управленческий учет может быть подробнее финансового настолько, насколько это необходимо для принятия управленческих
решений.
5. Финансовые отчеты должны быть составлены в соответствии
с правилами учета, определенными государством, либо исходя из
общепринятых норм учета, что позволит внешним пользователям
сопоставлять и сравнивать. Управленский учет ведется по внутренним правилам, которые наиболее подходят для принятия управленческих решений.
6. Финансовые отчеты составляются на основе совершенных
фактов хозяйственной деятельности организации, управленческие
могут содержать прогнозные или еще не свершившиеся факты. Кроме того, последние содержат плановые показатели.
7. Управленческий учет не регламентируется нормативными актами, и его данные являются конфиденциальными. Данные финансового учета не являются конфиденциальными, а в ряде случаев
законодательство предусматривает обязательную публикацию финансовой отчетности в средствах массовой информации.
59
Для ведения управленческого учета в целях управления предприятием требуются следующие системы: планирование бюджетов;
планирование сметы движения денежных средств; планирование
управленческого баланса; накопление информации на основе фактов хозяйственной деятельности в разрезе статей бюджетов, статей
плана движения денежных средств и управленческого баланса;
управленческая отчетность. Система управленческого учета предполагает группирование информации об издержках производства по
видам, месту возникновения, носителям затрат.
Между финансовым и управленческим учетом много общего.
Можно сказать, что общего больше, чем различий, т.е. граница между
ними весьма условна. Отсутствие в организации обособленного
управленческого учета не означает, что он там не ведется. Функции
управленческого учета выполняет финансовый учет. Это подтверждается многолетней практикой работы организаций.
Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком,
предусмотренным Налоговым кодексом РФ. Понятие «налоговый
учет» введено ст. 313 главы 25 НК РФ. В целях исчисления достоверности налога на прибыль, в соответствии с нормами данной статьи параллельно с бухгалтерским учетом ведется налоговый. Главный принцип налогового учета заключается в группировке данных
первичных документов в соответствии с требованиями налогового
законодательства для формирования налоговой базы по налогу на
прибыль.
Основными задачами налогового учета согласно ст. 313 НК РФ
являются формирование налоговой и достоверной информации о
порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода, а также обеспечение этой информацией внутренних
и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу
на прибыль. Обобщение и систематизация данных осуществляются
в аналитических регистрах налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
В настоящее время возможны два варианта ведения налогового
учета:
автономное (параллельное) ведение налогового учета наряду
с ведением бухгалтерского учета;
интегрированное ведение налогового и бухгалтерского учета.
Первый вариант ведения налогового учета предусматривает необ-
ходимость организации специальной службы, занимающейся всеми
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]