Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Судебная бухгалтерия. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Юриспруденция», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит
.pdf
том, что помещение опечатывается представителями инвентаризационной комиссии печатью председателя комиссии, а ключ от него
остается у материально ответственного лица.
5. Участие материально ответственных лиц. Сущность требова-
ния заключается в том, что материально ответственное лицо обязательно присутствует при проведении инвентаризации (даже в случае
задержания либо избрания меры пресечения в виде заключения под
стражу или домашнего ареста). Если материальную ответственность
несут несколько лиц, то достаточно при наличии поручения остальных лиц при проведении инвентаризации присутствовать одному.
Эффективность инвентаризации зависит от соблюдения уста-
новленного порядка ее назначения, проведения, оформления результатов.
Условно процесс инвентаризации можно разделить на четыре этапа.
1. Подготовительный. В это время формируется состав инвента-
ризационной комиссии, издается приказ (распоряжение) о проведении инвентаризации, определяются сроки начала и окончания работы по проведению инвентаризации. К началу работы комиссии бухгалтерия выводит бухгалтерские данные (остатки по книгам и карточкам) на каждую инвентаризируемую позицию. На этом же этапе
инвентаризационная комиссия опечатывает помещения, места хранения материально-производственных запасов, денежных средств,
ценных бумаг, прекращает доступ посторонних лиц на объект, проверяет правильность весоизмерительных приборов и соблюдение
установленных сроков их клеймения.
2. Основной (рабочий), или проверка фактического наличия мате-
риальных ценностей. На данном этапе комиссия в присутствии ма-
териально ответственного лица отбирает у него подписку о том, что
им сданы в бухгалтерию и предъявлены все документы по инвентаризируемым ценностям. Одновременно материально ответственное
лицо подготавливает материальные активы к инвентаризации, т.е.
может быть проведено разделение ценностей по наименованиям,
осуществлены рассортировка товаров и оборотной тары, отделение
бракованных и пришедших в негодность товаров и т.п. Комиссией
производится проверка фактического наличия материально-производственных запасов, денежных средств и прочих активов путем подсчета, взвешивания, обмеривания. Полученные по результатам проверки фактического наличия ценностей данные комиссия вносит в
инвентаризационную ведомость.
3. Документальное оформление результатов инвентаризации. На
этом этапе посредством сравнения фактических данных и данных
бухгалтерского учета (книжных остатков) выводятся и оформляются
141
результаты инвентаризации. Комиссия оформляет инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Формы инвентаризационных описей, актов инвентаризации
и краткие указания по их заполнению утверждены постановлением
Госкомстата России от 18 августа 1998 г. ¹ 88 (с дополнениями от
27 марта 2000 г., 3 мая 2000 г.) «Об утверждении унифицированных
форм по учету первичной учетной документации по учету кассовых
операций, по учету результатов инвентаризации».
С 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, со-
держащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению.
Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться
формы документов, используемых в качестве первичных учетных
документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы) (информация Минфина России ¹ ПЗ-10/2012).
Исходя из ч. 4 ст. 9 Федерального закона ¹ 402-ФЗ первичные
учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта. При этом каждый первичный
учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты,
установленные ч. 2 ст. 9 Федерального закона ¹ 402-ФЗ.
Результаты инвентаризации в зависимости от вида инвентаризи-
руемых активов и финансовых обязательств могут быть оформлены
одной из нижеперечисленных форм учетной документации:
Инвентаризационная опись основных средств (форма ¹ ИНВ-1);
Инвентаризационная опись нематериальных активов (форма
¹ ÈÍÂ-1à);
Инвентаризационный ярлык (форма ¹ ИНВ-2);
Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей
(форма ¹ ИНВ-3);
Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгру-
женных (форма ¹ ИНВ-4);
Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей,
принятых на ответственное хранение (форма ¹ ИНВ-5);
Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, нахо-
дящихся в пути (форма ¹ ННВ-6);
Акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из них
(форма ¹ ИНВ-8);
Инвентаризационная опись драгоценных металлов, содержа-
щихся в деталях, полуфабрикатах, сборочных единицах (узлах),
оборудовании, приборах и других изделиях (форма ¹ ИНВ-8а);
142
Акт инвентаризации драгоценных камней, природных алма-
зов и изделий из них (форма ¹ ИНВ-9);
Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных
средств (форма ¹ ИНВ-10);
Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма
¹ ÈÍÂ-11):
Акт инвентаризации наличных денежных средств (форма
¹ ÈÍÂ-15);
Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков доку-
ментов строгой отчетности (форма ¹ ИНВ-16);
Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками
и прочими дебиторами и кредиторами (форма ¹ ИНВ-17);
Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями, по-
ставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложе-
ние к форме ¹ ИНВ-17);
Сличительная ведомость результатов инвентаризации основ-
ных средств (форма ¹ ИНВ-18);
Сличительная ведомость результатов инвентаризации товар-
но-материальных ценностей (форма ¹ ИНВ-19);
Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвен-
таризации (форма ¹ ИНВ 22);
Журнал учета контроля за выполнением приказов (постанов-
лений, распоряжений) о проведении инвентаризации (форма
¹ ÈÏÂ-23);
Акт о контрольной проверке правильности проведения ин-
вентаризации ценностей (форма ¹ ИHB-24);
Журнал учета контрольных проверок правильности проведе-
ния инвентаризаций (форма ¹ ИНВ-25);
Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией
(форма ¹ ИНВ-26).
Если при проведении инвентаризации активов или обязательств,
для которых в силу отраслевых особенностей специальные формы не
предусмотрены, организация разрабатывает собственные акты описи
или сличительные ведомости. Разработка организацией собственных
форм актов и описей, как правило, осуществляется на основе типовых и при условии обязательного наличия всех необходимых реквизитов, позволяющих установить полноту и подлинность содержащейся в них информации. Перечень реквизитов, наличие которых в инвентаризационных описях и ведомостях обязательно, нормативными
документами специально не установлен. По нашему мнению, к îáÿ-
зательным реквизитам относятся:
наименование документа (инвентаризационная опись, акт и т.п.);
143
основание проведения инвентаризации (приказ, распоряже-
íèå è ò.ä.);
наименование инвентаризируемого имущества;
местонахождение инвентаризируемого имущества;
на каких балансовых или забалансовых счетах учитывается
инвентаризируемое имущество;
даты начала и окончания инвентаризации;
список материально ответственных лиц.
Предварительные результаты инвентаризации комиссия выводит
немедленно, материалы инвентаризации передаются руководителю
организации и главному бухгалтеру в тот же день.
Окончательный результат инвентаризации оформляется в бух-
галтерии актом результатов проверки ценностей или сличительной
ведомостью.
В акте по каждому виду ценностей (товарам, таре, денежным
средствам в кассе) показывают остатки по учетным данным и фактические, естественную убыль и окончательные результаты инвентаризации — недостачу или излишки. Так, если по таре ведется
количественно-суммовой учет, то результат оформляют в сличительной ведомости по каждому наименованию тары, количеству и
сумме. По каждому случаю недостач и излишков материально ответственные лица должны дать письменные объяснения.
4. Заключительный этап. Проведение инвентаризации заканчи-
вается тем, что руководитель организации принимает решение по
ее результатам.
На основании приказа (распоряжения) руководителя на счетах
бухгалтерского учета проводят бухгалтерские записи, отражающие
результаты инвентаризации.
С точки зрения достоверности проведенных процедур должна
быть осуществлена проверка правильности оформления материалов
инвентаризации, включающая в себя:
правильность заполнения инвентаризационной описи — на-
именование организации; количество, сумма, цена матери-
ально-производственных запасов и внеоборотных активов;
время начала и окончания инвентаризации; полное наимено-
вание материально-производственных запасов (в случае нали-
чия нескольких видов материально-производственных запа-
сов — их марки, сорта, артикулы и др.); отсутствие неогово-
ренных исправлений в инвентаризационной описи;
наличие в инвентаризационной описи подписей лиц, участ-
вующих в проведении инвентаризации, т.е. всех членов ин-
вентаризационной комиссии и материально ответственного
144
лица (подписи через копирку недопустимы); наличие подпи-
сей лиц в случаях оговоренных исправлений;
определение результатов инвентаризации — совпадение дан-
ных бухгалтерского учета и фактических остатков; превыше-
ние данных бухгалтерского учета над фактическими остатками
(в этом случае возникает недостача, которая в зависимости от
обстоятельств инвентаризации возмещается виновным лицом
или списывается за счет прочих доходов организации); пре-
вышение фактических остатков над данными бухгалтерского
учета (в этом случае возникают излишки, которые оприходу-
ются, а их величина относится на счет прочих доходов органи-
зации; излишки чаще всего образуются за счет обмера или об-
счета покупателей, завоза неоприходованного товара, припи-
сок в инвентаризационных описях и др. могут быть и следст-
вием ошибок в бухгалтерском учете).
Недостачи и излишки, выявленные в сличительной ведомости,
могут быть образованы в результате пересортицы, а также естест-
венной убыли. Так, пересортица материально-производственных запасов имеет место быть в тех случаях, когда какие-либо однородные запасы, товары одновременно окажутся как в излишке, так и в недостаче. Пересортица может быть выявлена, если организацией при ведении аналитического учета применяется количественно-сортовой учет.
Образование пересортицы возможно по следующим причинам:
1) ошибки материально ответственного лица при приемке, от-
пуске или хранении материально-производственных запасов как
результат незнания, неопытности персонала;
2) злоупотребления материально ответственных лиц — искусст-
венно создается пересортица, суммовые разницы от нее накапливаются постепенно, в несколько рабочих приемов, а к концу периода реализуются;
3) ошибочные записи в бухгалтерском учете — при установле-
нии таких случаев виновное лицо может быть привлечено к административной ответственности;
4) умышленное внесение неверных записей в бухгалтерские
первичные документы с целью неправильного ведения аналитического учета, а, следовательно, и количественно-сортировочного учета; злоупотребления материально ответственных лиц при приемке
или отпуске материально-производственных запасов.
Выявленные расхождения, возникшие в результате пересорти-
цы, могут быть урегулированы путем взаимного зачета излишков и
недостач. Однако это допускается в виде исключения, если пересортица возникла:
за один и тот же проверяемый период;
145
у одного и того же проверяемого лица;
в отношении материально-производственных запасов одного
и того же наименования;
только в тождественных (одинаковых) количествах.
Основанием для зачета пересортицы является приказ (распоря-
жение) руководителя по результатам проведения инвентаризации.
При этом разница, не покрытая взаимозачетом, оприходуется (излишки больше недостачи) или относится на виновных лиц (излишки
меньше величины недостач).
Излишки и недостачи, возникшие в результате естественной
убыли, оформляются сличительной ведомостью по тем товарам,
которые подвержены усушке, раструске, выветриванию, распылу,
утечке, разливу и т.д. При этом в нормы естественной убыли не
включаются:
потери, образующиеся вследствие порчи, боя, лома товаров,
повреждения тары, снижения качества товаров;
товары, которые принимаются и отпускаются базой или кла-
довой без взвешивания (счетом);
товары, учтенные в общем обороте кладовой, но фактически не
хранившиеся в ней, т.е. были проведены транзитные операции.
Поскольку материалы инвентаризации имеют доказательствен-
ную силу при правильном их оформлении, то они в процессе заполнения проверяются по существу их содержания. Методом такой
проверки является сопоставление результатов инвентаризации с другими данными. Использование такого приема позволит выявить
способы сокрытия недостач или излишков. Известны следующие
способы сокрытия недостач.
1. Внесение в инвентаризационные описи несуществующих за-
пасов, товаров, прочих активов. Применение методов восстановления количественного учета, контрольного сличения остатков или
допросов лиц, принимавших участие в инвентаризации, позволяет
выявить данный способ сокрытия.
2. Последующие дописки количества запасов, товаров, прочих
активов в инвентаризационную опись. Методом обнаружения такого
способа сокрытия является сопоставление различных экземпляров
инвентаризационной описи.
3. Сопоставление бестоварных расходных накладных, выписан-
ных на другую организацию. Методом обнаружения является проведение инвентаризации одновременно во всех организациях, установленных в ходе разбирательства.
4. Несвоевременное оприходование товаров, запасов, прочих ак-
тивов. Данный способ временного сокрытия недостачи связан с не-
146
правильным составлением товарного (материального) отчета за день,
предшествующий инвентаризации. Для обнаружения таких способов
сокрытия выявляются первичные документы, приложенные к товарным отчетам, составленным после проведения инвентаризации. Их
содержание сопоставляется с теми запасами или товарами, которые
оприходованы после инвентаризации.
Способы сокрытия излишков также разнообразны, и среди них
наиболее часто встречаются следующие.
1. Невключение в опись фактически имевшихся в наличии за-
пасов, товаров, прочих активов. Это могло быть осуществлено путем обмана членов инвентаризационной комиссии или по сговору
с ними.
2. Составление бестоварных приходных накладных, что позво-
лят уменьшить данные об излишках.
3. Последующие дописки штрихов и цифр в графе «количество
запасов, товаров, прочих активов». Применение данного способа
сокрытия возможно при наличии сговора с членами инвентаризационной комиссии бухгалтера или материально ответственного лица. Он может быть осуществлен до подсчета итоговых сумм по сличительной ведомости.
4. Несвоевременное (досрочное) оприходование товаров, запа-
сов, прочих активов. Данная ситуация возможна в том случае, когда
по товарным (материальным) отчетам, составленным до инвентаризации, проводят приходные документы, поступившие позднее.
5. Несвоевременное проведение по счетам бухгалтерского учета
и регистрам текущего учета расходных документов. Данный способ
сокрытия излишков возможен в том случае, если расходные документы, учтенные до начала проведения инвентаризации, прилагаются к товарным (материальным) отчетам, составленным после ее
окончания.
Выявленные нарушения в виде сокрытия недостач или излишков
характерны для искажения отчетности о доходах, подлежащих налогообложению. Например, с целью сокрытия дохода в организациях может быть неполностью оприходован товар, не пробит кассовый чек и
т.д. Это позволяет материально ответственным лицам изымать часть
выручки, что приводит к искажению величины облагаемого дохода.
При принятии решения об использовании результатов инвента-
ризации должна быть проведена оценка полноты этих материалов,
предусматривающих наличие следующих документов:
приказа (распоряжения) о проведении инвентаризации и со-
ставе инвентаризационной комиссии;
инвентаризационной описи (не менее двух экземпляров);
147
подписки материально ответственного лица о включении к
началу проведения инвентаризации в товарный (материаль-
ный) отчет всех приходных и расходных документов;
подписки материально ответственного лица об отсутствии на
руках наличных денег и не принадлежащих ему запасов, това-
ров, прочих активов (может быть оформлено в банке инвента-
ризационной описи или промежуточным отдельным актом);
сличительной ведомости или актов результатов инвентаризации;
письменного объяснения материально ответственного лица
по результатам инвентаризации;
приказа (распоряжения, решения, протокола) руководителя
(совета директоров) о принятии решения по рассмотрению и
утверждению результатов инвентаризации.
148
Глава
7
Участие бухгалтера в качестве
специалиста в производстве
процессуальных действий
7.1. Привлечение бухгалтера в качестве
специалиста к процессуальной деятельности
Предусмотрены различные формы применения специальных
бухгалтерских познаний в юридической практике.
Участие лица, имеющего познания в области бухгалтерского
учета, в судопроизводстве, по общему правилу, не является обяза-
тельным. При необходимости оно привлекается правоприменителем
к юридически значимым процессуальным действиям в различных
качествах (ролях) в зависимости от степени сложности действий, их
доказательственной силы и иных значимых критериев.
Достаточно простой, экономичной, а потому весьма распро-
страненной формой применения бухгалтерских познаний является
привлечение специалиста-бухгалтера как незаинтересованного
участника судопроизводства, призванного оказать содействие правосудию по вопросам, входящим в его профессиональную компетенцию.
Специалист в соответствии со ст. 58 УПК РФ — это лицо,
обладающее специальными знаниями, привлекаемое к участию в
процессуальных действиях в порядке, установленном законодательством. Он привлекается для содействия в обнаружении, закреплении и изъятии предметов и документов, применения технических средств в исследовании материалов уголовного дела,
для постановки вопросов эксперту, а также для разъяснения сторонам и суду вопросов, входящих в его профессиональную компетенцию.
Возможности применения такого не заинтересованного в ис-
ходе дела лица, обладающего познаниями в области бухгалтерского учета, в качестве консультанта или технического помощника правоприменителя предусмотрены во всех процессуальных
149
отраслях права: в уголовном, гражданском, арбитражном, административном процессах, исполнительном производстве и др.
Однако наиболее полно правовые основы его деятельности регламентируются в уголовном процессе (в ст. 58, 70, 71, 164, 168,
270 УПК РФ).
Участие специалиста по приглашению управомоченного органа
возможно и целесообразно при:
осмотре (ст. 176, 177, 284, 286 и др. УПК РФ);
обыске и выемке (ст. 182—184 УПК РФ);
контроле и записи переговоров (ст. 186 УПК РФ);
наложении ареста на почтово-телеграфные отправления, их
осмотре и выемке (ст. 185 УПК РФ);
допросах и очных ставках (ст. 187—192 УПК РФ);
следственном эксперименте (ст. 181 УПК РФ);
проверках показаний на месте (ст. 194 УПК РФ).
Участие специалиста-бухгалтера в следственных и судебных
действиях целесообразно для выявления, собирания, осмотра бухгалтерских документов и других материалов при подготовке судебно-бухгалтерской экспертизы. Кроме того, специалист-бухгалтер может высказать свои рекомендации и советы при изъятии и хранении документов.
Тактика подготовки правоприменителя к использованию спе-
циалиста при производстве процессуальных действий может иметь
следующую структуру:
анализ и оценка поступившей информации о событии и от-
дельных обстоятельствах;
уяснение задач процессуального действия и формулирование
вопросов, подлежащих выяснению;
определение места, времени, условий проведения действия;
определение круга участников процессуального действия;
подготовка необходимых технических, фиксирующих и иных
средств;
определение способа и пределов использования специальных
бухгалтерских познаний;
построение мысленной динамической модели всего хода про-
цессуального действия;
выбор комплекса тактических приемов;
составление письменного плана проведения процессуального
1
действия
.
1
Чурилов С.Н. Криминалистическая тактика: Учеб. пособие в структурно-логи-
ческих схемах. М., 2001. С. 21.
150
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]