Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Судебная бухгалтерия. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Юриспруденция», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит
.pdf
7.2. Полномочия специалиста-бухгалтера
и его роль при производстве следственных
и судебных действий
Термин «специалист» как субъект процесса был введен в УПК
РСФСР в 1966 г. (ст. 106, 133, 141, 228, 253). Существующий в настоящее время правовой статус специалиста-бухгалтера включает в
себя его права, обязанности, механизм и гарантии их реализации, в
том числе вопросы возмещения расходов, понесенных им в связи с
явкой по вызову, а также меры его ответственности за разглашение
данных предварительного расследования в соответствии со ст. 310
УК РФ (рис. 7.1).
Пределы полномочий специалиста-бухгалтера
Специалист-бухгалтер путем
применения специальных познаний
оказывает содействие лицу,
собирающему доказательства,
в их обнаружении, закреплении
и изъятии
Специалист-бухгалтер
не проводит исследований
и ни с какими материалами дела
не знакомится, об ответственности
не предупреждается
Характер и объем деятельности
специалиста-бухгалтера
определяется органом,
пригласившим его для участия
в отдельном следственном
(судебном) действии
Участие специалиста-бухгалтера
фиксируется следователем в
соответствующем протоколе, ко-
торый является ист
тельств; специалист отдельных
документов не составляет
Вся деятельность
специалиста-бухгалтера
осуществляется только
в присутствии следователя (суда)
Специалист-бухгалтер имеет право
делать подлежащие занесению
в протокол заявления, относящиеся
к обнаружению, закреплению
и изъятию доказательств
очником доказа-
Ðèñ. 7.1. Пределы полномочий специалиста-бухгалтера
в расследовании и судебном рассмотрении дел
Специалист-бухгалтер при осмотрах, обысках, выемках и дру-
гих процессуальных (досудебных и судебных), а также непроцессуальных действиях помогает правоприменителю решить следующие
вопросы:
какие именно бухгалтерские документы и счетные регистры
могут содержать сведения, проливающие свет на интересую-
щие хозяйственные операции;
151
где можно обнаружить подлинники этих документов, их вто-
рые экземпляры, копии и т.д.;
какие документы вызывают сомнения в их доброкачественно-
сти (по форме, содержанию), какая часть документа может
иметь значение для дела;
что следует выяснять у подозреваемого, обвиняемого и свиде-
телей при их допросах по проблемам бухгалтерского учета и
отчетности;
какие вопросы необходимо (и целесообразно) поставить пе-
ред ревизорами, экспертом-бухгалтером.
Специалист-бухгалтер предостерегает следователя от ошибок
в употреблении (устно и письменно) специальной терминологии,
от недочетов при составлении специальных процессуальных документов.
Специалист-бухгалтер — важный участник судопроизводства,
существенно расширяющий возможности правоприменителя по
осуществлению своих профессиональных функций. В целях реализации своих социально значимых функций специалист имеет зако-
нодательно определенный статус, который необходимо соблюдать.
152
Глава
8
Основы документальной ревизии
8.1. Сущность и организация
хозяйственного контроля
В России существуют различные виды хозяйственного контроля, изучаемые многими отраслями права, в том числе финансовым,
административным. Все виды контроля взаимосвязаны. Комплексное использование различных его видов (рис. 8.1) позволяет получать достоверные, объективные результаты.
По уровню управления контроль подразделяется следующим образом: общегосударственный, ведомственный, негосударственный и
самоконтроль (внутренний аудит).
Ðèñ. 8.1. Классификация видов финансового контроля
В зависимости от времени осуществления выделяют три вида
контроля: предварительный, текущий и последующий.
153
Предварительный контроль проводится до производства хозяйственных операций с целью предупреждения незаконных и неправильных действий. Он осуществляется путем проверки проектов, планов,
смет и документов на поступление оборудования, машин, материалов
и других материальных ценностей, а также их расходования.
Главная цель предварительного контроля — пресекать незаконное и нерациональное использование любых средств хозяйствующего
субъекта, посягательства на собственность акционеров (в какой бы
форме они ни проявлялись) до совершения фактов хозяйственной
деятельности текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
Предварительный контроль осуществляют органы государственного
управления, Минфина России при рассмотрении смет, штатов, ставок,
фондов заработной платы и т.п., банки, главные и старшие бухгалтеры.
Текущий контроль является элементом оперативного управления
и проводится в процессе текущей, инвестиционной и финансовой
деятельности организации. Текущий контроль на основе данных первичных документов, учетных регистров, материалов проведенных
инвентаризаций, визуального наблюдения позволяет регулировать
хозяйственные процессы с целью предупреждения потерь и убытков.
Одной из его особенностей является возможность оперативного выявления отклонений от норм законодательства, принятых решений,
норм и нормативов путем сопоставления с фактическими данными в
момент совершения фактов хозяйственной деятельности. Проведение
текущего контроля возлагается на работников бухгалтерской службы
организации и других должностных лиц, занимающихся проверкой
не только количественных, но и качественных показателей работы.
Последующий контроль — это документальные ревизии, обследования, проверки, анализ бухгалтерских отчетов и балансов, проводимые после окончания хозяйственных операций. Основное его
назначение — выявление нарушений законодательства, установление полноты и достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности, сохранности имущества, целесообразности и
законности осуществленных фактов хозяйственной деятельности
прошедшего периода. Последующий контроль отличается от других
углубленным и комплексным изучением всех сторон текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, позволяет выявлять недостатки предварительного и текущего контроля.
Ïî методам проведения хозяйственный контроль делится на
фактический и документальный.
Фактический контроль состоит в проверке наличия материальных
активов. Основным его методом является рассмотренная ранее инвентаризация (ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).
К фактическому контролю относятся лабораторные анализы (например, анализ выплавленной стали), производственно-технические
154
экспертизы, контрольные обмеры, экспертные оценки, наблюдение и
другие методы.
Документальный контроль заключается в проверке текущей, инвестиционной и финансовой деятельности по данным первичных
документов, учетных записей (регистров) и отчетности. В зависимости от последовательности осуществления контрольных действий и
их логической взаимосвязи к приемам документального контроля
относят, в частности:
формальную и арифметическую проверку документов;
юридическую оценку отраженных в учетных документах фак-
тов хозяйственной деятельности;
логический контроль;
сплошной и выборочный контроль;
встречную проверку;
способ обратного счета;
балансовые увязки;
методические приемы экономического анализа.
Новые экономические отношения потребовали существенной
перестройки финансово-хозяйственного контроля в направлении
его улучшения, изменения структуры, реорганизации ведомственного контроля и создания независимого аудиторского контроля,
разумного ограничения вмешательства государства в хозяйственную
деятельность экономических субъектов.
Правовой регламентации взаимоотношений юридических лиц и
индивидуальных предпринимателей с органами исполнительной
власти, осуществляющими государственный контроль (надзор), посвящен Федеральный закон от 8 августа 2001 г. ¹ 134-ФЗ (в ред. от
22 декабря 2008 г.) «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)».
8.2. Документальная ревизия:
задачи, организация и значение
Ревизия (îò ëàò. revisio — пересмотр) как основной, наиболее
полный и глубокий метод хозяйственного контроля означает документальную проверку обычной и прочей деятельности предприятия
за определенный период.
Документальной ревизией называется проверка, обследование по
документам и записям в учетных регистрах законности, правильности и целесообразности осуществления обычной и прочей деятельности организаций. В силу ряда объективных и субъективных причин термин «ревизия» в последнее время заменяется понятием те-
155
матическая (например, налоговая, аудиторская) проверка и другими
синонимами.
Основными задачами документальной ревизии (рис. 8.2) являются:
проверка законности хозяйственных операций, произведен-
ных в организации;
проверка соблюдения финансовой дисциплины;
выявление случаев незаконного расходования и списания
средств и материалов;
проверка правильности постановки бухгалтерского учета склад-
ского хозяйства и правильности представляемых отчетов.
Документальные ревизии проводят:
Минфин России и подведомственные ему федеральные служ-
бы — Федеральная налоговая служба (ФНС); Федеральная
служба финансово-бюджетного надзора (Росфиннадзор); Фе-
деральная служба по финансовому мониторингу (Росфинмо-
ниторинг); Федеральное казначейство; Федеральная тамо-
женная служба; их территориальные органы;
органы внутриведомственного финансового контроля;
ревизионные комиссии общественных и кооперативных
предприятий и организаций, акционерных обществ.
Ðèñ. 8.2. Основные задачи,
решаемые при проведении документальной ревизии
Все ревизии классифицируются по различным основаниям:
ïî основаниям назначения — плановые и внеплановые (вне-
запные);
ïî органам, проводящим документальную ревизию, — ведом-
ственные и вневедомственные;
ïî объему ревизии — полные и частичные;
156
ïî методу проведения — сплошные, выборочные и комбини-
рованные;
ïî повторности — первичные, повторные и дополнительные;
ïî составу ревизоров — бухгалтерские и комплексные.
В процессе производства ревизии уполномоченное на ее прове-
дение лицо имеет право:
проверять фактическое наличие товарно-материальных цен-
ностей и денежных средств у материально ответственных лиц;
требовать от руководителей и работников ревизуемой орга-
низации предъявления бухгалтерских документов, журналов
и книг, планов, смет, отчетов, распоряжений и других доку-
ментов;
требовать устные и письменные объяснения и справки от ра-
ботников проверяемой организации;
опечатывать или изымать подложные и сомнительные доку-
менты для обеспечения их сохранности;
запрашивать от различных организаций, предприятий и лиц
необходимые для проведения ревизии сведения и копии до-
кументов.
Ревизор обязан выполнить задание на проведение ревизии каче-
ственно и в срок (не более 30 дней), по выявленным нарушениям и
злоупотреблениям разработать меры по их устранению и предотвращению, а также своевременно составить акт ревизии.
При проведении ревизии могут применяться методы фактиче-
ской и документальной проверки.
Ê методам фактической проверки относятся осмотр, обследова-
ние, инвентаризация, обмер выполненных работ, контрольный запуск сырья и материалов в производство (эксперимент), анализ сырья, материалов и продукции, получение объяснений и справок.
Объектами осмотра могут быть территория, производственные
помещения, оборудование, склады, продукция, помещения, где
хранятся документы и т.п. При осмотре ревизор выясняет условия
деятельности ревизуемой (проверяемой) организации, пригодности
условий хранения материальных и денежных средств и т.д.
В содержание обследования входят не только осмотр необходи-
мых объектов, но и ознакомление с документами, получение объяснений от соответствующих лиц и другие действия. Осмотр и обследование дают возможность ревизору получить общее представление о деятельности организации. При обнаружении злоупотреблений и иных нарушений, например, плохой организации складского хозяйства, контрольно-пропускной системы, ревизор составляет об этом акт и приобщает его к общему акту ревизии.
157
Инвентаризация — это проверка и регистрация наличия мате-
риальных и денежных средств на месте их хранения (на складе, в
цехе, в кассе и т.п.) с последующим сличением остатков с учетными данными. Инвентаризация может быть полной, охватывающей
все виды средств, все права и обязанности организации, и частичной, затрагивающей отдельные виды средств хозяйства. Она должна
производиться комиссией в составе ревизора, материально ответственного лица и других лиц внезапно.
До начала проверки наличия материальных и денежных
средств у материально ответственного лица отбирается расписка о
том, что все приходно-расходные документы он сдал в бухгалтерию и никаких неоприходованных или списанных ценностей у
него нет. Затем комиссия проверяет исправность измерительных
приборов и приступает к пересчету, взвешиванию и перемериванию инвентаризуемых ценностей в натуре. Во время инвентаризации все операции по приему и отпуску материальных ценностей
прекращаются.
После снятия натуральных остатков определяются расхожде-
ния между ними и учетными данными. Выявленная разница отражается в сличительных ведомостях. Учетные данные приводятся в
соответствие с натуральными остатками списанием недостачи в
пределах естественной убыли и сверх нее, когда виновные не установлены. Недостачи сверх норм убыли при наличии виновных
списываются за их счет.
Существует особенности инвентаризации кассы организации,
которые необходимо учитывать. Перед такой проверкой кассир
должен предъявить последний кассовый отчет. У него берется расписка о том, что все деньги оприходованы и документы сданы в
бухгалтерию и никаких документов не осталось. После этого проверяется денежный ящик. Все деньги пересчитываются, а документы
учитываются. В случае обнаружения в кассе денег в большей сумме,
чем числится по документам, они оприходуются и сдаются в бюджет. Заявление кассира о том, что обнаруженные излишки денег
принадлежат ему, во внимание не принимается, поскольку в кассе
никаких личных денег храниться не должно.
Таким образом, инвентаризация выступает основным методом
проверки достоверности бухгалтерского учета и приведения его в
1
соответствие с действительностью
.
1
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. ¹ 49 (в
ред. от 8 ноября 2010 г.); Положение о порядке проведения инвентаризации
имущества налогоплательщика при налоговой проверке, утвержденное приказом
Минфина России и МНС России ¹ 20н; ГБ-3-04/39 за 1999 г.
158
Обмер выполненных работ — это проверка соответствия выпол-
ненных работ их документальному отражению.
Контрольный запуск сырья и материалов в производство (эксперимент) применяется для проверки норм расхода сырья и материалов, количества отходов, выхода готовой продукции, проверки технологического процесса, производительности оборудования и т.п.
Анализ сырья, материалов и продукции осуществляется для проверки качества выпускаемой продукции, выявления фактов использования неполноценного сырья, замены одних материалов другими,
более дешевыми, недовложения каких-либо компонентов и т.п.
Получение объяснений и справок ревизор осуществляет параллельно во время осмотров, обследований от любых лиц, располагающих относящимися к ревизии сведениями.
Ê методам документальной проверки относятся:
осмотр документов;
арифметическая (счетная) проверка;
нормативная проверка документов;
проверка соответствия операций, отраженных в документах,
установленным правилам;
встречная проверка документов;
сопоставление учетных записей, отражающих одну и ту же хо-
зяйственную операцию в двух разных организациях;
сопоставление распорядительных и исполнительных доку-
ментов;
сопоставление первичных и производных документов (ре-
гистров);
сопоставление документов, отражающих взаимосвязанные
операции;
восстановление количественного учета товарно-материальных
ценностей;
контрольно-выборочное сличение остатков товаров (контроль-
ное сличение);
сопоставление данных о движении товара с данными о дви-
жении тары;
сопоставление данных бухгалтерского и оперативного учета;
сопоставление записей в книге кассира-операциониста с
данными счетчиков кассового аппарата и контрольных
лент;
проверка оснований для расходных денежных документов;
анализ ежедневного движения товарно-материальных и де-
нежных средств с определением остатка после каждой операции.
Осмотр документов позволяет выяснить, составлен ли документ по установленной форме, имеются ли в нем все необходимые реквизиты, нет ли на нем подчисток, подклеек, травления,
159
приписок и иных изменений цифр и текста, надлежащие ли на
документе штампы и печати, не вызывают ли сомнение почерк,
подписи и т.д.
Арифметическая (счетная) проверка должна выяснить правильность итоговых сумм, вычисления процентов, умножения количественных показателей на их цену и т.д.
Нормативная проверка документов — это выяснение правильности применения цен, расценок, размера налогов, накладных расходов, норм трудовых затрат, естественной убыли, расхода сырья и
материалов, выхода продукции и т.п.
При проверке соответствия операций, отраженных в документах, установленным правилам определяется законность различных
хозяйственных операций, например: надлежащим ли лицом выдавалась заработная плата, законно ли произведен зачет пересортицы,
не передавались ли материальные ценности от одного материально
ответственного лица другому без инвентаризации, не превышался
ли лимит денег в кассе.
При встречной проверке документов сопоставляются разные экземпляры одного и того же документа, находящиеся в разных подразделениях ревизуемой организации или в разных организациях.
Наличие в первичных документах дефектов вызывает сомнение в
правильности (законности) оформленных ими операций. Наиболее
характерными и часто выявляемыми дефектами являются:
нарушение установленной формы документа;
наличие на документе резолюции или разрешающей подписи
в неустановленном месте;
отсутствие при распорядительном документе исполнительно-
го документа (и наоборот);
отсутствие всех необходимых реквизитов на документе;
несоответствие отдельных реквизитов;
суммарное несоответствие основного документа и приложе-
íèÿ ê íåìó;
подписание документа лицами, не имеющими на это права;
отсутствие необходимых приложений;
расхождение содержания нескольких экземпляров одного и
того же документа;
подделка подписей, наличие подчисток, неоговоренных ис-
правлений, и т.д.
Кроме того, о неблагополучии учета могут свидетельствовать (и
потому требуют тщательной проверки по первичным документам)
следующие недостатки в счетных регистрах:
отсутствие необходимых записей в карточках аналитического
учета и других регистрах;
кредитовое сальдо по активным счетам и дебетовое сальдо по
пассивным счетам;
160
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]