Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Судебная бухгалтерия. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Юриспруденция», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит
.pdf
ском учете « (в ред. от 4 ноября 2014 г.) далее — Федеральный закон
«О бухгалтерском учете») в какой-то мере способствуют приоритету
функции предварительного контроля над правомерностью экономической деятельности хозяйствующих субъектов и препятствуют совершению правонарушений.
Важным формально-юридическим (процедурным) признаком является не просто нормативная, а именно законодательная регламентированность способов (форм, методов) применения специальных
бухгалтерских познаний в разнообразной юридической практике.
Представители уголовно-правовой специализации (криминалисты) традиционно включают судебную бухгалтерию в единый комплекс дисциплин криминального цикла. В уголовном процессе,
предполагающем и досудебные стадии разбирательства, объективно
имеется больше возможностей применения специальных бухгалтерских познаний (органами, осуществляющими контролирующую и
оперативно-розыскную деятельность, органами дознания и предварительного следствия, прокурорскими работниками и судом).
Общепризнанно, что судебная бухгалтерия развилась и вышла из
криминалистики и во многом продолжает обслуживать криминалистические задачи. Однако ни ранее, ни в настоящее время термин «судебный» не связывается только с уголовным судопроизводством или исключительно с судебной деятельностью (достаточно вспомнить некоторые понятийные аналоги — «судебная фотография», «судебная экспертиза», а ныне «судебное религиоведение»). Понятие «судебный»
имеет как изначально, так и ныне расширительное толкование — в
смысле «юридический», что вполне оправданно
1
.
В судебной бухгалтерии используются общенаучные, межотрас-
левые и правовые приемы (методы), а также специальные (прикладные)
методы бухгалтерского учета.
К числу общенаучных методов принадлежат анализ — синтез,
индукция — дедукция, аналогия, моделирование, абстрагирование,
конкретизация, системный и функционально-системный анализ и
др. Эти методы дополняются конкретными прикладными приемами
(экономический анализ, статистические расчеты, экономико-математические анализы) и документальными методиками (например,
информационное моделирование, экспертизы различных видов, нормативно-правовое регулирование, исследования учетных документов
методом экспертных оценок).
К числу конкретных и специальных методов бухгалтерского
учета относятся балансовое обобщение, счета бухгалтерского учета,
двойная запись.
1
Так, п. 49 ст. 5 УПК РФ судебную экспертизу определяет как экспертизу, про-
изводимую в порядке, установленном УПК РФ.
11
Совокупность методов образует методологию бухгалтерского
учета, с помощью которой осуществляется учет текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.
Исторически сложившийся традиционный подход к пониманию
метода бухгалтерского учета как совокупности определенных способов
и приемов, обеспечивающих целостность учетного процесса сбора,
регистрации и обобщения информации, выделяет 8 специальных эле-
ментов, попарно сгруппированных по направлениям их применения
при отражении фактов хозяйственной деятельности (рис. 1.1).
Ðèñ. 1.1. Элементы метода бухгалтерского учета
Документация — материальная основа бухгалтерского учета; любая хозяйственная операция отражается в бухгалтерских счетах только
на основе документов. Документация — это способ оформления
хозяйственных операций с помощью документов в момент их совершения.
Каждый юридический (хозяйственный) факт в учете подтверждается документально. Ни одна операция, не отраженная в первичном документе, не может рассматриваться как истинная или
имевшая место в действительности.
Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному
приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. ¹ 34н (в ред. от
12
24 декабря 2010 г.), все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными учетными документами (называемые в ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» первичными), на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Таким образом, применение документации, составленной с соблюдением юридических требований, придает бухгалтерским данным доказательственную силу. Однако не все явления, происходящие в процессе хозяйственной деятельности, могут быть зафиксированы посредством документации. По объективным (естественная
убыль) и субъективным (случайные ошибки и неточности при приемке и отпуске средств со склада, погрешности, допущенные бухгалтером, хищение) причинам в бухгалтерском учете могут возникать отклонения действительного количества ценностей от их величины, указанной в документах. Оформить такие явления можно не
тогда, когда они происходят, а лишь при их обнаружении. Для этого используется второй элемент метода бухгалтерского учета — инвентаризация.
Ïðè инвентаризации выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров
бухгалтерского учета.(ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). Это проверка фактического наличия имущества и
обязательств организации и сопоставление полученных данных о
них с данными бухгалтерских счетов с целью установления достоверности учетных показателей (проверка и документальное подтверждение наличия имущества и обязательств, их состояния и
оценки), а также устранения возможных расхождений. Порядок
(количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения,
перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из
них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение ин-
1
вентаризации обязательно
1
См., например, распоряжение Правительства РФ от 29 декабря 1997 г. ¹ 1839-р «Об
инвентаризации зданий, сооружений и помещений, закрепленных и используемых
федеральными органами и бюджетными организациями»; Методические указания
по проведению инвентаризации объектов, не завершенных строительством, находящихся в федеральной собственности, утвержденные решением Коллегии Минимущества России и Правительства Москвы от 23 января 2001 г. ¹ 4/250-ПП; приказ
Минфина России и МНС России ГБ-3-04/39 «Об утверждении Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке»; распоряжение Минюста России от 26 апреля 2001 г. ¹ 95 «Об инвентаризации договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для нужд
центрального аппарата Министерства юстиции Российской Федерации, а также
федеральных органов и учреждений юстиции»; приказ Минфина России от 13 июня
1995 г. ¹ 49 «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»(в ред. от 8 ноября 2010 г.).
.
13
Как документация, так и инвентаризация используют натуральные измерители. Между тем бухгалтерский (финансовый) учет,
ориентированный на формирование обобщенных (сводных) показателей о хозяйственных операциях, оперирует только стоимостными данными. Стоимостное измерение объектов бухгалтерского
учета обеспечивается применением следующего элемента метода
бухгалтерского учета — оценкой.
Оценка — способ выражения в денежном измерении имущества
организации и его источников. Порядок оценки имущества и обязательств приведен в Положении по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное
приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. ¹ 34н (в ред. от
24 декабря 2010 г.).
Современное понимание оценки как процесса формирования
стоимости объектов бухгалтерского учета, с помощью которого измеряется величина каждого объекта или их групп для целей текущего учета и всей совокупности для целей обобщения информации,
позволяет говорить о том, что оценкой охвачен весь учетный процесс, начиная от текущего учета и заканчивая отчетностью. Следовательно, от точности бухгалтерской оценки зависит определение
реальной стоимости активов организации как поступивших извне,
так и созданных в процессе производства, и величины финансового
результата, образовавшегося от их использования и продажи.
Для стратегического и текущего управления хозяйственными
процессами заготовления, производства, продажи, администрирования и инвестирования требуется информация о затратах, связанных с осуществлением каждого из них, которую готовит калькулирование.
Экономическое содержание калькулирования как учетной категории ассоциируется с целями управления, связывает управленческие и
учетные процессы отражения производственной деятельности, включает в себя исчисление себестоимости единицы продукции в разрезе
статей расходов, последовательно соединяет классификацию затрат с
соответствующим составом статей и методами оценки затрат и продукции
1
. Калькуляция — подсчет (определение) себестоимости хозяйственных операций (процессов) или продуктов труда. Это способ
группировки затрат и определения себестоимости продукции
1
См., например: Карпова В.В. Оценка как элемент системы бухгалтерского учета
и отчетности: принципы, методы, процедуры. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004; Îíà
æå. Бухгалтерский управленческий учет: затраты, выпуск, себестоимость. М.:
Высшая школа, 2003.
2
Климова М.А. Ошибки при калькулировании себестоимости. М., 2003.
2
.
14
Для систематизации объектов бухгалтерского учета, участвующих в хозяйственном процессе, используются счета бухгалтерского
учета в качестве особого способа группировки имущества (активов), источников его образования (обязательств), капитала, результатов хозяйственных операций (доходов и расходов) в виде таблицы, в которой накапливается текущая информация об их состоянии
и движении (см. ст. 2 Федерального закона «О бухгалтерском учете»,
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. ¹ 94н
(в ред. от 8 ноября 2010 г.).
Экономический смысл регистрации происходящих явлений хозяйственной жизни на счетах привел к использованию в учете метода двойной записи. Двойная запись — это такой способ отражения
информации, при котором каждая хозяйственная операция записывается одновременно на двух взаимосвязанных (корреспондирующих) счетах в равной сумме. Двойная запись в системе бухгалтерского учета выполняет контрольную функцию, которая выражается
в фиксации хозяйственной операции с точки зрения движения
имущества и одновременном отражении источников его поступления по дебету одного и кредиту другого счета в одной и той же
сумме.
Обширный и разнородный состав объектов бухгалтерского учета
вызывает необходимость обобщения данных о них в рамках бухгалтерского баланса для целей формирования информации об имущественном и финансовом положении организации в целом. Бухгал-
терский баланс (в переводе с латинского языка — «две чашки весов») — это способ экономической группировки и обобщения информации об имуществе организации по составу и размещению и
источниках его образования в денежной оценке на определенную
дату, как правило, на 1-е число месяца.
Последний специфический элемент метода судебной бухгалтерии — бухгалтерская (финансовая) отчетность — информация о
финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных
средств за отчетный период (ст. 3 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). Показатели отчетности используются для анализа
финансового состояния организации, ее положения на рынке, перспектив развития, выявления внутрихозяйственных резервов.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического
субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономи-
15
ческих решений (ст.13 Федерального закона «О бухгалтерском
учете»).
В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»
бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели
деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая
его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения
и составляется в валюте Российской Федерации. Бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее
экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического
субъекта.
Формирование показателей бухгалтерской отчетности регулируется приказом Министерства финансов РФ от 2 июля 2010 г. ¹ 66 «О
формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. от 6 апреля
2015 г.).
Все методы применяются в судебной бухгалтерии уполномоченными на то субъектами (процессуальными фигурами, участниками
процесса) с помощью определенных правовых процедур.
К числу разносторонних методов судебной бухгалтерии как
комплексной дисциплины могут быть отнесены и специальные юридические приемы: конкретно-социологический, сравнительноправовой, формально-юридический, методы правового моделирования и судебной статистики, правовой эксперимент, диспозитивный
и императивный способы правового регулирования. Эти методы
применяются в единстве и взаимосвязи, с учетом конкретных обстоятельств и того, что «закон всеобщ, а случай единичен». Взятый
абстрактно, безотносительно к предмету, конкретным целям и задачам, метод не принесет необходимого приращения знаний.
Юридическая составляющая судебной бухгалтерии невозможна
без учета формально-материальной и объективно-субъективной сущности права, а также применения основных понятий (тезауруса) о
праве и правовых явлениях, необходимых в судебной бухгалтерии.
Процессуальная форма — это установленные законом порядок и
условия совершения отдельных процессуальных действий, их совокупности и официального закрепления их хода и результатов.
Процессуальные правоотношения — урегулированные законом
отношения (особая форма социального взаимодействия), возникающие между определенными субъектами при производстве по
конкретной категории юридических дел и состоящие в совокупности прав, обязанностей, механизме и гарантиях их реализации участниками конкретного правоотношения.
Процессуальные гарантии — это установленные законом условия
для выполнения задач процессуальной отрасли права по законному
и обоснованному разрешению каждого юридического дела.
Доказательства в процессе (первичные и вторичные) — факты,
утверждающие или опровергающие обстоятельства, с которыми
16
связано наступление тех или иных правовых результатов (возник-
1
новение, смена или прекращение прав и обязательств сторон)
.
Юридический факт — обстоятельства, которые предусмотрены в
законе и иных источниках права в качестве основания возникновения правовых отношений (как события, так и действия людей).
Правопорядок — состояние упорядоченности общественных отношений, основанное на праве и законности
2
.
1.2. Междисциплинарные связи
судебной бухгалтерии
Судебная бухгалтерия возникла на основании объективных запросов практики системного воздействия на преступность и иные
правонарушения на стыке юридических и экономических наук.
Юридические науки в сфере противодействия правонарушающему (делинквентному), социально отклоняющемуся поведению, с
которыми связана правовая бухгалтерия, призваны предопределить
стратегию и направления развития конкретных институтов, норм и
практики их применения, обеспечить системность правового регулирования отношений в сфере социального контроля над правонарушениями и преступлениями. Все они взаимосвязаны, дополняют
друг друга, поэтому их реализация в правоприменительной деятельности является комплексной (см. рис. 1.2).
Помимо охранительных и предупредительных задач деликтное право выполняет ряд социально значимых функций. Основными из них
являются регулятивная, информационная и воспитательная. Последняя, в частности, связана с правовым сознанием населения. Недостаточно иметь хороший закон и правильно применять его, необходимо еще разъяснять его смысл, социальную ценность и необходимость. Разъяснительная, воспитательная работа также является одной
из основных задач всех правоприменительных органов, в том числе
применяющих судебную бухгалтерию.
К отраслям права (и примыкающим к ним специальным дисциплинам), регламентирующим и рассматривающим вопросы воздействия на правонарушения и преступность, с которыми корреспондирует (взаимодействует) судебная бухгалтерия, можно отнести:
уголовное право, уголовно-процессуальное право, уголовно-
исполнительное право, правоохранительные органы, прокурорский надзор, криминалистику, криминологию;
юридическую психологию, судебную медицину и психиат-
рию, судебную (правовую) статистику, судебную (юридиче-
1
См., например, ст. 74 и 75 УПК РФ (доказательства и недопустимые доказательства).
2
См., например: Общая теория государства и права: Учебник / Под ред. В.В. Лазарева. М., 1999; Большой юридический словарь / Под ред. А.Я. Сухарева, В.Д. Зорькина, В.Е. Крутских. М., 1997.
17
скую) логику, различные спецкурсы уголовно-правовой направленности с учетом юридических специализаций и исходя из решений образовательных учреждений (например,
оперативно-розыскная деятельность, научная организация
следственной работы, судебная речь (ораторское искусство),
адвокатура (история адвокатуры), научные (теоретические)
основы квалификации преступлений (уголовная политика,
юридическая безопасность), экспертология, организация работы в судах (организация деятельности судов), организация
работы прокуратуры, пенитенциарная экономика).
с другими дисциплинами по предмету, методу и источниками
Юридические Экономические
Криминалистика
Финансовое право
Уголовный процесс
Оперативно-розыскная
деятельность
Криминология
(включая виктимологию)
Административное право
(включая его подотрасли —
налоговое, таможенное и др.)
Материально-правовые
дисциплины цивилистического
цикла (гражданское, предприни-
мательское, коммерческое право
Процессуальные дисциплины
цивилистического цикла (граж-
данский, арбитражный процесс)
Взаимосвязь судебной бухгалтерии
и др.)
Экономическая теория
Теория бухучета
Финансы и статистика
Экономический анализ
Международные стандарты
бухучета и аудита
Финансовый учет
Управленческий учет
Управление организацией
Экономика организации
Товароведение
Аудит
Налоговый учет
Ðèñ. 1.2. Взаимосвязь судебной бухгалтерии с другими дисциплинами
по предмету, методу и источникам
Включение этих отраслей и учебных дисциплин в единый уго-
ловно-правовой комплекс объясняется следующими признаками:
общей социально-экономической обусловленностью;
единой общеправовой и теоретико-исторической базой;
18
общей политико-правовой основой (высокой социальной
значимостью, взаимосвязанными и иерархически выстроенными целями, задачами и функциями, принципами, публичным характером и т.п.);
одинаковой юридической природой и силой (сходством гла-
венствующего предмета регулирования, единством методологии
правового регулирования, родственность законодательных источников и пределов их действия во времени и пространстве);
достаточной степенью разработанности правовой регламен-
тации отношений в сфере воздействия на преступность,
причем на высшем юридическом, т.е. законодательном,
уровне;
базовой ролью материального уголовного права в формиро-
вании других отраслей законодательства в сфере воздействия
на преступность;
необходимым взаимодействием и взаимозависимостью всех
отраслей уголовно-правового (криминального) цикла, исходя из принципов дополнительности, а также единства формы и содержания;
совпадающим кругом практических органов государства,
применяющих эти отрасли (и знания);
необходимыми горизонтальными и вертикальными связями
комплекса отраслей права в сфере борьбы с преступностью с
другими комплексами права.
Главными, определяющими являются не различия, а принципиальная общность и единообразие входящих в судебную бухгалтерию
отраслей права в решении важнейших вопросов современной уголовной политики государства.
Следующий блок взаимодействующих с судебной бухгалтерией
отраслей права можно назвать процессуально-правовым. Помимо
уголовного процесса специальные познания в области бухгалтерского учета активно применяются в гражданском, арбитражном,
административном процессе, в процессе исполнения судебных решений (в исполнительном производстве). Доказывание истины в
юридическом процессе представляет собой не что иное, как разновидность всеобщего процесса познания (исследования)
1
. По многим делам исключительно данные бухгалтерского учета, облеченные в легитимную форму, способны помочь в решении сложней-
1
Виноградов И.В., Кочаров Г.И., Селиванов Н.А. Экспертизы на предварительном
следствии. М., 1967; Золотых В.В. Проверка допустимости доказательств в уголовном процессе. М., 1999; Рыжаков А.П. Уголовно-процессуальное доказывание: понятие и средства. М., 1997; Спасович В.Д. О теории судебно-уголовных
доказательств в связи с судоустройством и судопроизводством. М., 2001.
19
ших задач доказательственного права. Ряд фактов вообще не может
быть познан с достаточной глубиной без применения закономерностей, устанавливаемых бухгалтерским учетом.
Некоторые реально существующие и перспективные междисциплинарные связи судебной бухгалтерии со смежными отраслями
права и их практический потенциал остаются еще недостаточно
изученными и востребованными юристами.
Судебная бухгалтерия, оставаясь специально-прикладной дисциплиной, активно взаимодействует с областями знаний, образующих ее экономическую составляющую: общей теорией бухгалтерского учета и финансового контроля; прикладными учетом и отчетностью (в различных сферах экономической деятельности и отдельных
хозяйственных операций); документоведением в области бухгалтерского учета; международными стандартами учета и аудита; теорией,
стратегией и тактикой аудита и т.д.
Многообразные междисциплинарные связи судебной бухгалтерии
свидетельствуют о ее социальной значимости и некоторой неточности, неполноте утверждения о том, что судебная бухгалтерия по своей
форме — юридическая, а по содержанию — экономическая дисциплина. Логическая модель (алгоритм) курса сложнее: и содержательные (материальные, финансово-экономические), и формальные
(процедурные, юридические) аспекты курса отличаются двойственностью, дуализмом, находятся как в сфере юриспруденции, так и в
теории и практике бухгалтерского учета.
В связи с этим повторим еще раз: в юридической (формальнодеятельностной, процессуальной) составляющей части правовая
бухгалтерия должна понимать свой предмет так, как понимает предмет юридическая наука, а в части бухгалтерского учета — как понимает свой предмет теория бухгалтерского учета.
1.3. Значение судебной бухгалтерии
Социально значимая и имеющая тенденцию к повышению роль
судебной бухгалтерии вытекает из содержания и расширения ее
предмета, метода, а также из ее междисциплинарных связей.
Современная судебная бухгалтерия выполняет достаточно важные и самостоятельные функции в различных областях практической юриспруденции.
Криминалистическое (поисковое) ее значение общепризнанно и
состоит в том, что криминалистика (по содержанию она юридическая наука, по назначению также прикладная дисциплина) исследует закономерности возникновения, собирания, оценки и использо-
20
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]