Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:НДФЛ
.pdf
ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НДФЛ
ИНДИВИДУАЛЬНЫМИ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ
Индивидуальный предприниматель является налогоплательщиком НДФЛ в
соответствии со ст. 207 НК РФ в случае, если он по роду своей деятельности не является
плательщиком единого налога, уплачиваемого при использовании таких систем
налогообложения, как УСН, ЕНВД, система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей. Кроме того, если индивидуальные предприниматели являются еще и
работодателями, то на них возлагаются функции налоговых агентов в отношении НДФЛ.
Объектом обложения НДФЛ признаются доходы, полученные налогоплательщиком в
налоговом периоде, как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение
которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
При осуществлении предпринимательской деятельности индивидуальный
предприниматель учитывает как доходы, полученные непосредственно от
предпринимательской деятельности, подлежащие налогообложению в соответствии со ст.
227 НК РФ, так и все прочие доходы, которые он получал как физическое лицо.
Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, по которым
установлены различные налоговые ставки — 13%, 35%, 30% и 9% в соответствии со ст. 224
НК РФ.
Индивидуальные предприниматели производят уменьшение своей налоговой базы
независимо от размера фактически полученного ими дохода на сумму налоговых вычетов,
предусмотренных гл. 23 НК РФ. Налоговые вычеты предоставляется только по тем доходам,
которые облагаются налогом по ставке 13%.
Порядок предоставления профессиональных налоговых вычетов прокомментирован в
ст. 221 НК РФ.
Для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемого индивидуальными
предпринимателями на основании гл. 23 части второй НК РФ, используются данные учета
доходов и расходов и хозяйственных операций.
В соответствии с п. 2 ст. 54 части первой НК РФ «индивидуальные предприниматели,
нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты,
исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета
доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством
финансов Российской Федерации». Такой порядок утвержден приказом Минфина РФ № 86н,
МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 г. «Об утверждении порядка учета доходов и
расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей», который
231
определяет основные правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций
индивидуальными предпринимателями.
Индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и
достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных
операций при осуществлении предпринимательской деятельности и деятельности,
осуществляемой частными нотариусами.
Согласно указанному Порядку учет доходов и расходов и хозяйственных операций
ведется путем фиксирования их в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных
операций индивидуального предпринимателя в момент их совершения на основе первичных
документов позиционным способом.
Примерная форма Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций
индивидуального предпринимателя приведена в приложении к вышеуказанному Порядку.
Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального
предпринимателя состоит из следующих разделов:
• Сведения об индивидуальном предпринимателе;
• Раздел 1. Учет доходов и расходов;
• Раздел 2. Расчет амортизации основных средств;
• Раздел 3. Расчет амортизации по малоценным и быстроизнашивающимся
предметам, не списанным по состоянию на 1 января 2002 г.;
• Раздел 4. Расчет амортизации нематериальных активов;
• Раздел 5. Расчет начисленных (выплаченных) в виде оплаты труда доходов и
удержаний с них налогов;
• Раздел 6. Определение налоговой базы.
При необходимости налогоплательщик по согласованию с налоговым органом вправе
разработать иную форму Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций,
оставив в ней показатели, необходимые для исчисления налоговой базы и (или) включив в
нее иные показатели, связанные со спецификой осуществляемой им деятельности.
Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального
предпринимателя предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации,
содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах. Она может вестись как
на бумажных носителях, так и в электронном виде. При ведении Книги учета доходов и
расходов и хозяйственных операций в электронном виде индивидуальные предприниматели
обязаны по окончании налогового периода вывести ее на бумажные носители.
232
В Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций отражаются
имущественное положение предпринимателя, а также результаты его
предпринимательской деятельности за налоговый период.
Учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций
ведется индивидуальным предпринимателем раздельно по каждому из видов
осуществляемой предпринимательской деятельности.
Выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением
предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными
документами. Первичные учетные документы должны быть составлены в момент
совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным —
непосредственно по окончании операции. Кроме того, первичные учетные документы, за
исключением кассового чека, должны быть подписаны индивидуальным предпринимателем.
Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального
предпринимателя должна быть пронумерована, прошнурована, на последней странице
указывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного
лица налогового органа и скрепляется печатью до начала ее ведения. При ведении в
электронном виде Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций
индивидуального предпринимателя выводится по
окончании налогового периода на бумажные носители, указывается число
содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписью должностного лица налогового
органа и скрепляется печатью.
При хранении Книги учета индивидуальным предпринимателем должна
обеспечиваться ее защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибок в
Книге учета должно быть обосновано и подтверждено подписью индивидуального
предпринимателя с указанием даты исправления. Внесение исправлений в кассовые и
банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы
исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и
подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с
указанием даты внесения исправлений.
В соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ Книга учета доходов и расходов и
хозяйственных операций служит для фиксации, обобщения, систематизации и накопления
информации о доходах, расходах и хозяйственных операциях налогоплательщиков, но сама
по себе не является документом, подтверждающим их фактическое осуществление.
Такими документами являются только первичные учетные документы, на основании
которых делаются соответствующие записи в Книге. Обязанность налогоплательщиков
233
представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для
исчисления и уплаты налогов, закреплена в подп. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ (письма ФНС РФ от 9
февраля 2007 г. № ГИ-6-04/100@ и Минфина РФ от 26 января 2007 г. № 03-04-07-01/16).
Обратите внимание! Не предоставляется индивидульальным предпринимателям
профессиональный налоговый вычет в сумме расходов на изготовление ксерокопий
документов для налоговых и судебных органов (письмо УФНС РФ по г. Москве от 25
октября 2006 г. № 28-10/93827).
Доходы и расходы и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя
отражаются в такой Книге кассовым методом, т. е. после фактического получения дохода и
совершения расхода.
В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и
оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.
Стоимость реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг отражается
с учетом фактических затрат на их приобретение, выполнение, оказание и реализацию.
Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе
осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового
периода, в котором этот доход фактически получен.
Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как
разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью.
Под расходами понимаются фактически произведенные и документально
подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от
предпринимательской деятельности.
Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется с учетом следующих
особенностей:
• стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того
налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров,
выполнения работ, оказания услуг;
• расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным
на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом
периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде,
учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих
налоговых периодах;
• в случае, когда деятельность носит сезонный характер, затраты следует отражать в
учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода,
в котором будут получены доходы;
234
• амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый
период. При этом начисление амортизации производится только на принадлежащее
индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество.
Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от
предпринимательской деятельности, подразделяются на:
1) Материальные расходы, к которым относятся следующие затраты:
• на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в предпринимательской
деятельности;
• на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов и другого
имущества, не являющегося амортизируемым имуществом;
• на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или)
полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
• на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на
технологические цели, отопление зданий;
• на приобретение работ и услуг, выполняемых сторонними организациями или
индивидуальными предпринимателями, связанных с осуществлением предпринимательской
деятельности;
2) Расходы на оплату труда. В эту группу включаются любые начисления (выплаты)
работникам в денежной и (или) натуральной формах, за исключением расходов на любые
виды вознаграждений, предоставляемых работникам, помимо вознаграждений,
выплачиваемых на основании трудовых договоров. Расходы на оплату труда учитываются в
составе расходов индивидуальных предпринимателей в момент выплаты денежных средств;
2) Амортизационные отчисления. К амортизируемому имуществу относятся
принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество,
результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной
собственности, непосредственно используемые им для осуществления предпринимательской
деятельности, стоимость которых погашается путем начисления амортизации;
4) Прочие расходы, к которым относятся следующие расходы:
• суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах,
уплаченных за отчетный налоговый период;
235
• расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;
• расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;
• арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
• расходы на командировки работников, выплаченные в установленном порядке;
• расходы на оплату информационных услуг;
• другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.
Рассмотрим несколько самых сложных расходов индивидуальных
предпринимателей со ссылкой на точку зрения налоговых и финансовых органов на
данный вопрос.
Не предусмотрено использование индивидуальным предпринимателем метода
начисления для учета доходов и расходов (письмо Минфина РФ от 25 января 2008 г. № 03-
04-05-01/15). По мнению автора, наиболее целесообразным будет индивидуальным
предпринимателям пользоваться отсрочкой или рассрочкой в конце года для снижения
налоговых платежей.
Не учитываются в расходах индивидуальных предпринимателей затраты на
приобретение земельного участка, кроме случаев его перепродажи (письмо ФНС РФ от 23
мая 2006 г. № 04-2-02/421@).
Не учитываются конкретные расходы индивидуальных предпринимателей,
понесенные в период времени, предшествующий периоду получения конкретных доходов,
основанных на данных расходах, т. е. у индивидуальных предпринимателей не может быть
расходов будущих периодов (письмо ФНС РФ от 24 апреля 2006 г. № 04-2-02/333@).
Однако, по мнению автора, этот вопрос очень спорный.
Учитываются конкретные расходы индивидуальных предпринимателей, понесенные в
период времени, следующий за периодом получения конкретных доходов, основанных на
данных расходах, т. е. у индивидуальных предпринимателей учитываются убытки прошлых
лет, но при этом деятельность, с которой связаны убытки, должна продолжаться (письмо
ФНС РФ от 20 апреля 2006 г. № 04-2-03/85).
Также является спорной точкой зрения, ведь убытки прошлых лет, понесенные
физическим лицом, не уменьшают налоговую базу.
К расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности,
суммы начисленной амортизации и получение в налоговом периоде профессионального
налогового вычета по НДФЛ в полной сумме расходов на приобретение имущества,
относящегося к амортизируемому, не предусмотрено (письмо Минфина РФ от 25 января
2008 г. № 03-04-05-01/16). Поэтому лучше применять, при возможности, нелинейный
метод начисления амортизации.
Налогоплательщик вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом
по НДФЛ в сумме уплаченного за налоговый период единого социального налога (письмо
Минфина РФ от 8 июня 2007г. № 03-04-05-01/184).
Индивидуальный предприниматель вправе уменьшить сумму дохода, подлежащего
обложению НДФЛ, на сумму расходов в виде минимального фиксированного платежа на
236
финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии (письмо Минфина РФ
от 26 апреля 2007 г. № 03-04-05-01/128).
Индивидуальный предприниматель вправе воспользоваться профессиональным
налоговым вычетом в сумме убытков от хищения денежных средств, виновники которого не
установлены. При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть документально
подтвержден уполномоченным органом государственной власти (письмо Минфина РФ от 14
апреля 2008 г. № 03-04-05-01/113). Однако следует учесть, что получить подобный
документ об отсутствии виновных лиц крайне проблематично.
Напоминаем, что суммы налога на имущество физических лиц принимаются к
вычету в том случае, если это имущество (за исключением жилых домов, квартир, дач и
гаражей) непосредственно используется для осуществления предпринимательской
деятельности.
Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы,
связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей,
профессиональный налоговый вычет производится в размере 20% общей суммы доходов,
полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Индивидуальные предприниматели самостоятельно исчисляют суммы налога,
подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 227 НК РФ. В
соответствии с указанной статьей общая сумма налога, подлежащая уплате в
соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога,
удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода, а также сумм
авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в соответствующий бюджет.
Согласно ст. 229 НК РФ налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган
по месту своего учета налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ в срок не позднее 30 апреля
года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная в
соответствии с налоговой декларацией с учетом положений ст. 227 НК РФ, уплачивается по
месту учета налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим
налоговым периодом.
В случае появления в течение года доходов, полученных от осуществления
предпринимательской деятельности или от занятия частной практикой, налогоплательщики
обязаны представить налоговую декларацию с указанием суммы предполагаемого дохода от
указанной деятельности в текущем налоговом периоде в налоговый орган в пятидневный
срок по истечении месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого
дохода определяется налогоплательщиком.
237
Исчисление суммы авансовых платежей производится налоговым органом. Расчет
сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится на основании суммы
предполагаемого дохода, указанного в налоговой декларации, или суммы фактически
полученного дохода за предыдущий налоговый период с учетом налоговых вычетов,
предусмотренных ст. 218 и ст. 221 НК РФ.
Авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых
уведомлений:
• за январь—июнь — не позднее 15 июля текущего года в размере половины
годовой суммы авансовых платежей;
• за июль—сентябрь — не позднее 15 октября текущего года в размере 1/4 годовой
суммы авансовых платежей;
• за октябрь—декабрь — не позднее 15 января следующего года в размере 1/4
годовой суммы авансовых платежей.
В случае значительного (более чем на 50%) увеличения или уменьшения в налоговом
периоде дохода налогоплательщик обязан представить новую налоговую декларацию с
указанием суммы предполагаемого дохода от осуществления предпринимательской
деятельности на текущий год. В этом случае налоговый орган производит перерасчет сумм
авансовых платежей на текущий год по ненаступив-шим срокам уплаты не позднее 5 дней с
момента получения новой налоговой декларации.
Индивидуальный предприниматель зарегистрирован 12 марта 2009 г.
С 1 апреля 2009 г он сдает внаем жилое помещение физическому лицу. Ежемесячное
вознаграждение — 10 000 руб. С 1 августа 2009 г предприниматель сдает внаем
загородный дом за ежемесячную плату 50 000 руб.
В соответствии со ст. 227 НК РФ предприниматель до 5 мая 2009 г подает
налоговую декларацию, в которой указывает сумму предполагаемого дохода в этом году —
90 000 руб. (10 000 руб. х 9 мес).
Соответственно, сумма НДФЛ составит 11 700 руб. (90 000 руб. х 13%). На
основании этих данных налоговый орган рассчитал суммы авансовых платежей:
• за апрель—июнь 2009 г. в размере 5850 руб. (11 700 руб. / 2), к уплате до 15 июля
2009 г.;
г.;
2010 г.
238
• за июль—сентябрь в размере 2925 руб. (11 700 руб. / 4), к уплате до 15 ноября 2009
• за октябрь—декабрь в размере 2925 руб. (11 700 руб. / 4), к уплате до 15 января
С августа предполагаемый доход текущего года существенно увеличился (более чем
на 50%) и равен 340 000 руб. (50 000 руб. х 5 мес. + 90 000 руб.). Значит, предпринимателю
необходимо подать в налоговую инспекцию новую декларацию с указанием уточненных сумм
предполагаемого дохода. Сумма НДФЛ — 44 200 руб. (340 000 руб. х 13%).
К моменту подачи новой декларации срок по первому платежу истек, и налоговый
орган пересчитывает суммы авансовых платежей:
• за июль—сентябрь в размере 11 050 руб. (44 200 руб. / 4);
• за октябрь—декабрь в размере 11 050 руб. (44 200 руб. / 4). Окончательную сумму
налога — 16 250 руб. (44 200 руб. - 5850 руб. -
11 050 руб. - 11 050 руб.) необходимо уплатить до 15 июля 2010 г.
Согласно налоговому (а не гражданскому) законодательству для физических лиц,
участвующих в арендных отношениях и (или) сделках по купле-продаже принадлежащего
им на праве собственности имущества, не установлена обязанность по получению статуса
индивидуального предпринимателя. Это связано с тем, что доходы, получаемые
физическими лицами от сдачи в аренду (внаем) и (или) реализации движимого или
недвижимого имущества, поименованы в ст. 208 НК РФ как самостоятельный вид доходов,
являющихся объектом налогообложения НДФЛ. На основании гражданского
законодательства движимое и недвижимое имущество, которое находится в личной
собственности физического лица, является материально-вещественной ценностью,
действующей в натуральной форме в течение длительного времени, и суть этой ценности не
меняется в зависимости от изменения статуса самого физического лица.
Закон связывает необходимость регистрации физического лица в качестве
индивидуального предпринимателя с осуществлением деятельности особого рода, а не
просто с совершением возмездных сделок. Самого по себе факта совершения гражданином
сделок на возмездной основе для признания гражданина предпринимателем недостаточно,
если совершаемые им сделки не образуют деятельности. О наличии в действиях гражданина
признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать следующие факты:
изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от
его использования или реализации; учет хозяйственных операций, связанных с
осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный
период времени сделок; устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими
контрагентами.
Кроме того, в соответствии с Общероссийским классификатором видов
экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), утвержденным постановлением
Госстандарта России от 6 ноября 2001 г. № 454-ст, экономическая деятельность имеет место
239
тогда, когда ресурсы, оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия
(информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью
производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется
затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием
услуг). При наличии данных признаков физическое лицо обязано зарегистрироваться в
качестве предпринимателя без образования юридического лица.
Если операции по сдаче имущества в аренду (внаем) либо операции по купле-продаже
имущества осуществляются при наличии признаков экономической и предпринимательской
деятельности, физическое лицо обязано зарегистрироваться в налоговых органах в качестве
предпринимателя без образования юридического лица и уплачивать налог с
соответствующих доходов в качестве индивидуального предпринимателя. При отсутствии
оснований для признания деятельности, связанной со сдачей недвижимого имущества в
аренду, в качестве экономической и предпринимательской с полученных доходов
необходимо уплачивать НДФЛ в качестве физического лица, не являющегося
индивидуальным предпринимателем.
Так подробно предотвращает применение упрощенной системы налогообложения
УФНС РФ по г. Москве в письме от 30 марта 2007 г. № 28-10/28916, но все-таки, по мнению
автора, лучше пользоваться данным письмом для определения обязанности физического
лица стать индивидуальным предпринимателем, так как иных даже полуофициальных
документов для этой цели нет.
ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НДФЛ ЛИЦАМИ, ЗАНИМАЮЩИМИСЯ
ЧАСТНОЙ ПРАКТИКОЙ
Лицами, занимающимися частной практикой, являются частные нотариусы,
адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, другие лица, имеющие право вести частную
деятельность без регистрации в качестве предпринимателя.
Указанные лица самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в
соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (ст. 227 НК РФ).
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется
налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате
налогоплательщику дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически
уплаченных в соответствующий бюджет. При этом убытки, полученные по итогам прошлого
налогового периода, не уменьшают налоговую базу за текущий налоговый период.
240
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]