3. Документальное оформление поступления и выбытия ос (см. С. 45-50 брошюры «Бухгалтерские документы»)

4. Амортизация основных средств

Основные средства участвуют в процессе хозяйственной деятельности продолжительное время, изнашиваясь постепенно. Их стоимость частями переносится на себестоимость продукции, которая изготавливается с их помощью.

Амортизационные отчисления - это часть стоимости объекта основного средства, включаемая в затраты текущего месяца. Начисление амортизации производиться в течение нормативного срока службы, т.е. времени, за которое она (амортизация) будет начислена в размере 100%.

По вновь введенным основным средствам начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. 

Внимание: Для малого бизнеса основные средства можно амортизировать раз в год. Начислять амортизацию производственного и хозяйственного инвентаря можно единовременно в размере первоначальной стоимости объектов таких средств при их принятии к бухгалтерскому учёту.

В соответствии с ПБУ 6/01 организация может начислять амортизацию и отражать ее в бухгалтерском учете несколькими способами:

• линейным;

• способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

• способом уменьшаемого остатка;

• способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Для целей налогообложения с 01.01.2002 г. с введением гл. 25 НК РФ амортизируемое имущество подразделяется на 10 групп в зависимости от срока его полезного использования (ст. 258). При этом срок полезного использования основных средств определяется налогоплательщиком при вводе их в эксплуатацию самостоятельно (для линейного метода) на основе классификации основных средств, определяемой постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в ред. от 07.07.2016 № 640). С 01.01. 2017 г. действует новый классификатор основных средств ОК 013–2014 (СНС 2008) (приказ Росстандарта от 12.12.14 № 2018-ст).

Пунктом 3 ст. 258 НК РФ установлена следующая группировка амортизируемых основных средств в зависимости от срока службы:

1 группа – от 1 до 2 лет включительно;	6 группа – свыше 10 лет до 15 лет включительно;
2 группа – свыше 2 лет до 3 лет включительно;	7 группа – свыше 15 лет до 20 лет включительно;
3 группа – свыше 3 лет до 5 лет включительно;	8 группа – свыше 20 лет до 25 лет включительно;
4 группа – свыше 5 лет до 7 лет включительно;	9 группа – свыше 25 лет до 30 лет включительно;
5 группа – свыше 7 лет до 10 лет включительно;	10 группа – свыше 30 лет.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ под амортизируемым имуществом понимаются основные средства и нематериальные активы, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей. Однако имущество дешевле 100 000 руб. можно списывать постепенно также, как и в бухгалтерском учете (Федеральный закон от 20 апреля 2014 г. № 81-ФЗ).

В ст. 259 НК РФ предусмотрено 2 метода начисления амортизации – линейный и нелинейный. Налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать метод для каждого объекта амортизируемого имущества. Исключение составляют только здания, сооружения и передаточные устройства, входящие в 8-10 амортизационные группы. По ним амортизацию нужно начислять только линейным методом.

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

До 01.01.2009 г. глава 25 НК РФ не давала компаниям возможность изменить в течение всего срока эксплуатации объекта ранее выбранный метод начисления амортизации. С 01.01.2009 г. новая редакция кодекса разрешает перейти с нелинейного на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет (п. 1 ст. 259 НК РФ). Причем и по тем объектам, по которым амортизация уже начисляется. Для перехода с линейного на нелинейный метод начисления амортизации никаких ограничений не предусмотрено. Главное условие - переход должен происходить с начала налогового периода.

Пример. Организация 15 января 20­­___г. приобрело и ввело в эксплуатацию ноутбук ASUS GL 552 JX стоимостью 120 000 руб., а 20 февраля 20___ г. - МФУ Xerox Work Centre 3655 X стоимостью 110 000 руб., оба объекта входят во 2 амортизационную группу. Срок полезного использования составляет 25 месяцев. Рассчитать ежемесячные суммы амортизационных отчислений для целей налогообложения.

1. Линейный метод. Сумма амортизации равна первоначальной стоимости объекта, умноженной на соответствующий норматив.

Норма амортизации определяется по формуле: k = (1: n) х 100%, где

k – норма амортизации в процентах,

n – срок полезного использования данного объекта, мес.

k = (1:25) х 100% = 4%

Сумма начисленной амортизации по ноутбуку:

Сумма начисленной амортизации по МФУ:

Вывод: Предприятие при применении линейного метода амортизации имеет право относить на расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, суммы амортизационных отчислений по ноутбуку в размере – 4 800 руб. в месяц с 01.02.20___г., по МФУ в размере – 4 400 руб. в месяц с 01.03.20__г.

2. Нелинейный метод.

С 1 января 2009 года при применении нелинейного метода амортизируются не отдельные объекты, а группы (подгруппы) ОС и НМА (п. 13 ст. 258 НК РФ).

Для нелинейного метода начисления амортизации законодатели ввели такое понятие, как суммарный баланс амортизационных групп (подгрупп) (п. 2 ст. 259.2 НК РФ). Это общая стоимость всех объектов, входящих в конкретную амортизационную группу (подгруппу). При этом стоимость имущества, которое амортизируется линейным методом, не учитывается.

Если компания решит переходить на нелинейный метод начисления амортизации, то на начало года нужно сформировать суммарный баланс амортизационных групп (подгрупп), т.е. определить в налоговом учете остаточную стоимость амортизируемого имущества по каждой группе (подгруппе).

Вновь приобретенные основные средства включаются в суммарный баланс амортизационной группы по первоначальной стоимости (п. 3 ст. 259.2 НК РФ).

С 2009 года при нелинейном методе начисления амортизации организация не рассчитывает самостоятельно нормы амортизации (для линейного метода порядок прежний). Они прямо установлены в статье 259.2 НК РФ.

Амортизационная группа	1 гр.	2 гр.	3 гр.	4 гр.	5 гр.	6 гр.	7 гр.	8 гр.	9 гр.	10 гр.
Норма амортизации (мес.)	14,3%	8,8%	5,6%	3,8%	2,7%	1,8%	1,3%	1,0%	0,8%	0,7%

Исходя из условия задачи: Норма амортизации: к = 8,8%

Сумма начислений в феврале 20__г.:

Сумма начислений в марте 20__г.:

Сумма начислений в апреле 20__ г.:

Все дальнейшие расчеты сведем в сравнительную таблицу:

Начисление амортизации линейным и нелинейным методом

Месяц, год	Линейный способ амортизации								Нелинейный метод амортизации
	Ноутбук		МФУ		Суммарные показатели по группе			Суммарные показатели по группе
	Остаточная стоимость на начало месяца	сумма отчислений	остаточная стоимость на начало месяца	сумма отчислений		остаточная стоимость на начало месяца	сумма отчислений		остаточная стоимость на начало месяца	сумма отчислений
1	2	3	4	5		6	7		8	9
1. февр. с.г.*	120 000	4 800	-	-		120 000	4 800		120 000	10 560
2. март с.г.	115 200	4 800	110 000	4 400		225 200	9 200		219 440	19 311
3. апр. с.г.	110 400	4 800	105 600	4 400		216 000	9 200		200 089	17 607
4. май с.г.	105 600	4 800	101 200	4 400		206 800	9 200		182 482	16 058
5. июнь с.г.	100 800	4 800	96 800	4 400		197 600	9 200		166 424	14 645
6. июль с.г.	96 000	4 800	92 400	4 400		188 400	9 200		151 779	13 357
7. авг. с.г.	91 200	4 800	88 000	4 400		179 200	9 200		138 422	12 181
8. сент. с.г.	86 400	4 800	83 600	4 400		170 000	9 200		126 241	11 109
9. окт. с.г.	81 600	4 800	79 200	4 400		160 800	9 200		115 132	10 132
10. нояб. с.г.	76 800	4 800	74 800	4 400		151 600	9 200		105 000	9 240
11. дек. с.г.	72 000	4 800	70 400	4 400		142 400	9 200		95 760	8 427
12. янв. сл. г. **	67 200	4 800	66 000	4 400		133 200	9 200		87 333	7 685
13. февр. сл.г.	62 400	4 800	61 600	4 400		124 000	9 200		79 648	7 009
14. март сл.г.	57 600	4 800	57 200	4 400		114 800	9 200		72 639	6 392
15. апр. сл.г.	52 800	4 800	52 800	4 400		105 600	9 200		66 247	5 830
16. май сл.г.	48 000	4 800	48 400	4 400		96 400	9 200		60 417	5 317

25. фев. сл.г.	4 800	4 800	8 800	4 400	13 600	9 200	26 373	2 321
26. март сл.г.	-	-	4 400	4 400	4 400	4 400	24 052	2 117
...							...	...

*с.г. – сего года (т.е. текущий год);

**сл. г. – следующий год.

Если суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) составит менее 20 тыс. руб., то такую группу можно сразу же списать на внереализационные расходы в месяце, следующем за месяцем, в котором указанное требование выполнено (п. 12 ст. 259.2 НК РФ). Обратите внимание, что данное правило работает только в том случае, если за это время суммарный баланс не увеличился в результате ввода в эксплуатацию новых объектов.

Как видно из сравнительной характеристики, компания при использовании нелинейного метода амортизации в первые годы эксплуатации объекта может отнести на расходы большую сумму его первоначальной стоимости, чем при линейном. С учетом растущей инфляции это весьма выгодно для организаций.

Более подробно данный вопрос излагается в теме «Налог на прибыль» в курсе «Налогообложение 2017».

«Налоговая премия». С 2009 года предприятия имеют право единовременно списывать на расходы не более 30% первоначальной стоимости основного средства (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), относящихся к 3-7 амортизационным группам, для остального имущества максимальный размер амортизационной премии – 10% (с.1 ст.259 НК РФ). Аналогично по расходам на достройку, дооборудование и т.п.

При этом соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 30 процентов (10 процентов) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов. Таким образом, амортизировать придется только 7/10 (9/10) от первоначальной стоимости основных средств. Согласно федеральному закону от 29.11.12 № 206-ФЗ с 2013 г. при реализации этого объекта в течение 5 лет с ввода в эксплуатацию, премию надо восстановить, если стороны договора взаимозависимые лица в понятиях ст. 20 НК РФ.

В условиях нашей задачи в феврале можно включить в расходы:

Для целей БУ:

Для целей НУ:

Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (п.7 ст. 258 НК РФ).

При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (п. 12 ст. 258 НК РФ).  Следовательно, чтобы рассчитать нормы амортизации, учитываемые при налогообложении прибыли, покупатель должен получить от продавца документы, которые подтверждают срок фактической эксплуатации приобретаемого объекта ОС. Такими документами могут быть акты приемки-передачи по форме № ОС-1, технические документы или их копии, копии инвентарных карточек.

В соответствии с ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений в бухгалтерском учете не приостанавливается в течение срока полезного использования объектов основных средств, кроме случаев их нахождения на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации, и по объектам основных средств, переведенным по решению руководителя организации на консервацию с продолжительностью, которая не может быть менее 3-х месяцев.

Начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов ОС (ремонт, модернизация, реконструкция), продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Не подлежат амортизации активы, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются. Например, к таким активам относятся земельные участки и объекты природопользования.

Для целей налогообложения в соответствии с п.2 ст. 256 НК РФ в состав амортизируемого имущества не включаются:

1.имущество бюджетных организаций;

2.имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

3.имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);

4.объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, дорожного хозяйства) и др. аналогичные;