кандидатская диссертация Балакиной З.В
.pdfФЕДЕРАЛЬНГОСУДАРСТВЕННОЕБЮДЖЕТНОЕБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕВЫСШЕГООБРАЗ ВАНИЯ
УРАЛЬСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙЮРИДИЧЕСКИУНИВЕРСИТЕТ
Направахрукописи
БалакинаЗояВадимовна
Налогово-прасвовыепримененияектыконцепции
бенефициарного собственника(« beneficial owner»)дохода вРоссийскойФедерации:проблемырешения
Специальность12.00.04 |
– Финансналоговоееправ; право; |
|
бюджетноеправо |
Диснасертацияоисканиеученойстепени кандидюридическихатаук
Научный руководитель докторюридическихнаук, профессорВинницкийД..
Екатеринбург - 2018
|
|
2 |
|
|
|
Оглавление |
|
|
|
Введение.......................................................................................................... |
|
|
|
4 |
Глава1Теоретич. проблемыские |
интерпретацииконцепции« |
beneficial |
||
owner»доходавмировойн практикеуке |
.......................................... |
|
22 |
|
§1Автоном. междунаи утоеродноеигосударственноезначни |
|
|
е |
|
концепции« |
beneficial owner»дохода ...................................................... |
|
22 |
|
§2Область. |
примененияконцепции«beneficialдоходаowner» |
........... |
54 |
|
§3Юр. иэкономическийдическийподходыинтерпретаконцепции |
|
|
|
|
«beneficialдоходаowner» ......................................................................... |
|
|
80 |
|
Глава2. |
Ограничпримененияие |
юридическо-экономического |
||
подходакинтерпретацииконцепции« |
beneficial owner» дохода ....... |
98 |
||
§1Соотношенконцепции. « |
beneficial owner»дохсконцепциейда |
|
||
бенефициарноговладельцакомпаний |
..................................................... |
|
98 |
|
§2Принцип. сквозного« налогообл»применконцепциижения |
|
|
|
|
«beneficial owner»дохода ....................................................................... |
|
|
111 |
|
§3Соотношенконцепции. « |
beneficial owner» доходаспринципами |
|
||
экономичеприсут,существеннойделовойкоготвияактивности |
|
....128 |
||
ГлаваIIIКритерии.определения« |
beneficial owner» дохода............ |
147 |
||
§1Фактический. получатель« »доходапр вомостоятельного |
|
|
|
|
пользованиярас олучряждоходоменнымия |
........................... |
|
147 |
|
§2Фактический. «получатель»доходаправомочиеинострлиц нного |
|
|
|
|
распоряжатьсяполучедоходомвиннымтересиноголицах |
|
........... |
155 |
|
§3Фактический. «получатель»доходаобязанностьинострлиц нного |
|
|
|
|
перечислитьполученныйдоходиномулиц |
........................................ |
|
166 |
|
§4Порядок. |
проведенияанализа |
функцийрисков |
вотношении |
|
иностранногополучателядохода |
.......................................................... |
|
191 |
|
Заключение ................................................................................................ |
|
|
212 |
|
Библиографическийсписок .................................................................... |
|
|
219 |
|
............................................................................................... |
239 |
Приложения |
3 |
I.Российскаясудебнаяпрактика ............................................................ |
239 |
II.Зарубежсудебпрактиканая ......................................................... |
260 |
|
|
4 |
|
|
|
|
Введение |
|
|
Актуальностьтемыисследования. |
|
Всовременноймировойэкономике, |
|
|
характеризующейсяинтенсивностьютрансградвиженияде ичногоежных |
|
|
|
|
средств,транснацмобильностьюкапиталовональнойобъектов |
|
|
|
|
интеллексобс,пертвуальнойенностистранамидмира,включая |
|
|
|
|
Рос, стоятиюзадачиро |
|
подеофшоризнационэкономпоальныхциик |
|
|
противуклонениюуплатрансграничныхдейстналоговвиюситуациях |
|
|
||
(вт.ч.путемнеправомерногоиспользования |
|
соглашобизбежанииний |
|
|
двойнналогообложения |
1). |
|
|
|
Небезы,чтоодизнвестноаиболееимраспрост |
|
|
раненныхвовсеммире |
|
способовуменьшенияналогооблявляетсявывприбылиполученной, женияд |
|
|
|
|
вгосударстверези, дентстваз |
|
-подегоналогообложениявнизконалоговые |
|
|
(офшорные)юрисдикциииспользованиемтранснациональных |
|
|
||
многоуровневыхсхемикорпоративны |
|
хструктур. |
Этисхемыструктуры( ), |
|
напруклоавотуплатыенналоговениеные,какпра,имеюттриилозвена: |
|
|
|
|
1)базковыемпании(« |
|
base companies»)внизконалоговых( |
офшорных) |
|
юрисдикциях,осуществляющматеринскихрольхолдинговых() |
|
|
|
|
организаций,займодавцевлицензиаров |
|
– |
владельцеврезультатов |
|
интеллектуальнойдеятель.Экодеятельностьмическаястиуказанных |
|
|
|
|
компанийвконечномитогесводитсяаккумулированиюдо |
|
|
ходаввиде |
|
дивидендов,процентскрываемроялти, налогтюрисдикцииовгой |
|
|
|
|
государства – источникадохода; |
|
|
|
|
2)транзитныепромежуточные( )компании(« |
|
|
conduit |
companies»), |
выполфусубхняющиекцлобосуществляющиелдингатр« »нзитное |
|
|
|
|
заемное финансиров,либопредстсубланвляющправоицензиие использованиярезультатовинтеллексобс, твенностиуальной зарегистрировгосударствах,отвечследующимтребованиямнныеющих:
во-первых,наличиезаключенногоналоговогосоглашения государством – источникапассивногодохода,предусматривающего
1 Далее – налсоговыеилисоглашения.
максниналогзкиемальноставкиилисввыеоналогабождениету |
5 |
||
источникаприперечислдивидендов,процентовроялти;ии |
|
|
|
во-вторых,наличиесетисоглашенийинымииностранными |
|
||
юрисдикциямивыгоднымиусло |
|
|
вияминалогилиодного(обложения |
подсобнг)либашеотсутствиегопоналоговымияправиламданной |
|
|
|
стравзиманияалогаыуисточникаприпоследующейвыплатепассивных |
|
||
дох,вточиследмвофшорныевюрисдикции. |
|
|
|
Такиетребовантранзюрисдикциитнойя |
обусловленытем,что |
||
участникисхемы,какправ,заинтересованылоиспользованиинизких |
|
||
эффективнналоговыхставокприсоверансграничныхшенииопераций. |
|
||
3)организации |
|
– налоговвыплачивающиеагент, иностранным |
|
транзитнымкомпанпассдоходвныйям |
|
|
судержаниемналогаисточникапо |
пониженнойставке |
2 |
поналоговомусоглашению;приэтомуказанные |
|
транзитныекомпавсвоюочередьииаправляютпоступающиедоходы |
|
||
базковыемпании,аккумулирующиедоходкак(отмечалосьвыше). |
|
|
|
Вследствиетранзакцийчерез |
|
|
кондуитныекомпучасхемыстникинии |
используютэкономическиевыгодысоглаше,уклоняясьтемсамымотий
уплатыналогист,которыевчникабылиудержаныроссийским
налоговымагентопривыплдоходатепрямуюбазковоймпании.
Опистранснационалные ьныемногоуровневсхемы,созданные
исключительнойцельюнеправомернналоговыхиспользования
согл,взашенийрубежнойроссийскойнаукепринятоназывать«treaty
shopping» 3 (далпотебудеткстуиспользоватьсяданностранный
2 |
Илисприменениемосвоналогабожденияту |
источникадохода. |
3 |
Фокин А.В. Международное |
налогообложение пассивных доходов (процентов, |
|
дивидендов, роялти): американский опыт/ А.В. Фокин - М.: Волтерс Клувер, 2009. - 216 с.;
Baker P. Progress Report of Subcommittee on Improper Use of Tax Treaties: Beneficial Ownership, E/C.18/2008/CRP.2/Add.1, Geneva, 20-24 October 2008, par. 14, URL: http://www.un.org/esa/ffd/wp-content/uploads/2014/10/4STM_EC18_2008_CRP2_Add1.pdf (датаобращения: 02.02.2018); Li J. Beneficial ownership in Tax Treaties: Judicial Interpretation and the Case for Clarity, Osgoode Hall Law School, York University, Comparative research in
Law and Political№4/2012,Economy,07.02Osgoode.2012,p.CLPE189,URL:esearch paper |
2.02.2018); De |
http://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=2000816 (датаобращения: 0 |
Broe L. International Tax Planning and Prevention of Abuse: A Study Under Domestic Tax Law,
термин)Противодейс. |
|
shopping»,ненияназвать |
|
|
твие«treatyбезсоможно, 6 |
|
|
||
однимизглобальнмировтрендовмеждунарыхналоговойполитике. дной |
|
|
|
|
Вразрешениепроблемы«treatyвовлеченыпрактическиshopping»все |
|
|
|
|
госудавысокимрстваналогообложенияовнемширокойсетью |
|
|
говых |
|
соглашений.НапротяжениипоследнлетРоссактивноподхя лючилась |
|
|
|
|
решениюэтойвсемирнойпроблемысозданиювнутристраныусловий,при |
|
|
|
|
которыхобеспечиваетсяпрозрачностьэкономическихопераций |
|
|
|
|
совершаемыхвнешнеэкономическихсделок.Так, 30 |
|
|
преляг.2014 |
|
РоссийскойФедерациейбылразрН ботциональныйплмероприятийан, |
|
|
|
|
напрпротивавленныхуклонениюуплатыдейсналс виеговкрытию |
|
|
|
|
бенефициарныхвладельцевкомпаний. |
|
4 Cреализациейданногоплансвязаны |
|
|
налоговыерефк нца2014рмы |
|
– начала2015годов.Однойизнаиболее |
|
|
значимыхналоговыхреформбылозакрепНалкоениеРФговомдексе |
|
|
|
|
распростравмеждупрактикеднойнаеннойлговойнцепции |
|
|
|
|
бенефициарсобствевладельца/ доходнникадалогопо(т ксту |
|
|
|
|
используетсяисходныйиностр |
|
анныйтермин«beneficialдохода) |
owner» |
5 , |
напрборьбуавленнойснеправоприналоговыхменениемерным |
|
|
|
|
соглаш.Положения,р нийгулирующиеконцепцию«beneficial owner»
дохода,быливведеныстатьи7312НалкоРФговогодексаноябре2014
Tax Treaties, and EC Law in Relation to Conduit and Base Companies, IBFD, 2007, URL:
http://www.ibfd.org/sites/ibfd.org/files/content/pdf/Doc14_chapter.pdf |
(датаобращения: |
02.08.2018). |
|
4 Национальныйпланмероприятий,напрпротиводействиевленныхуклон |
ениюот |
уплатыналисоговкрытиюбенефициарныхвладельцутвержденкомпаний, Первым |
|
заместитпредседателяПравительствалемРФИ.И.Шуваловым30.04.2014, |
URL: |
http://www.fedsfm.ru/documents/rfm/1087 (датаобращения02.02.2018). |
|
5 Встатьяхи7312НКРФзакреплентерми«, цомеющеефактическоепрнаво |
|
доходы»,дантерминнередкоыйиспользуетсявтекстахнал глашений,овых |
|
заключенРоссийскойФеден(ыхарядуиспользованиемациидругих |
ариантов |
переводафактический« получательдохода»,бенефициарный«владелецдохода», |
|
«бенефициасобственникдохода»п.)рСлед. ый, избежовательнопутаниицы |
|
терминологии,связаннойнеоднозначностьюпереводанноготермина, пл ,ксту |
|
вто мчислеприменкРоссии,будспользоватьсяльноетисходныйтерминна |
|
английском – «beneficial owner». |
|
|
|
7 |
г.ивступили |
всилуянв1 2015г.а,вфевралеря 2016г. |
6 подверглись |
небольшойкорректировке.
Данкониспользуетсяаяцепциявбольшинственал глашенийовых
всехгосударств |
– членовОЭСРиООН,включаяРоссийскуюФедерацию, |
|
|||
основнаячастькоторыхследуетМодельно |
|
|
йконвенцииОЭСР |
7 и/или |
|
МодельнойконвенцииООН |
|
|
8.Концепция«beneficialдоходадействуетowner» |
|
|
какограничительусловпри пониженныхмеенииоеалоговыхставок |
|
|
|
||
(илиприполученииналоговогоосвобождения),установленныхстатьями10, |
|
|
|||
11и12налоговы |
хсоглашенийвотношенпассивныхдоходовдивидендов( , |
|
|||
процентовироялти),атакженекоторыхслучая |
|
|
– вотношениидругих |
||
доходов9,облагаемыхвгосударстве |
|
– источнике.Рассматриваемоеусловие |
|
||
предусматривает,чтог сударство |
|
|
– истдонечникхдодалж |
ноотказываться |
|
отсвоегопрналогообвапассивныхдоходовлишьнатжеснованиим,ия |
|
|
|||
чтоонибыли |
формально полученырезидентомдругогодоговаривающегося |
|
|||
государства.ПрименительнокРоссииэтоозначает,чтоностранноелицо, |
|
|
|||
получившеепассивныйдоход |
|
|
|
отисточникавРоссии,имеетправо |
|
претенднаобложениеегоналватьРоссиипгпониженноймставке |
|
|
|||
налоговсоглашенияилинаосвго уплатыбождениеналогаисточника |
|
|
|||
толькоприодновремподтврезидентстванномрждениидругом |
|
|
|
||
договаривающемсягос |
ударствеи |
статуса«beneficial owner» |
вотношении |
||
полученногодохода. |
|
|
|
|
|
Всилуважностизад, решениечикоторойнаправленаналоговая |
|
|
|||
концепция« |
beneficial |
|
owner»дохода,проблемыееинтерпретации |
|
|
6 |
Федеральныйзаконот15№.0232.2016 |
-ФЗО«внесенииизменчастип рвуюний |
|
вторуюНалк РгдекФедерацииовогоссийскойвФедеральныйзакон |
«Овнесении |
||
изменвчастипервуювторуюнийНалк РгдекФедерацииовогоссийскойв(части |
|
||
налогооприконтролируембложенияылииностранкомпадоходовныхий |
|
||
инострорга)»н.изацийных |
|
|
|
7 |
Далеепотексту |
–МКОЭСР. |
|
8 |
Далеепотексту |
– МКООН. |
|
9 |
Например,термин«beneficialиспользувстать21Другиеowner»доходытся« |
|
|
налкоговойнвенциимеждуРоссиейСоединеннымКоролевствомВеликобританииот
15.02.1994.
neficialдоходаи owner»
10,которыевыступают
сии,являетсяеще
некниме
10Далее – КомментарииОЭСР.
11ДеминА.В.Феноменмягкого«права»регламентациитрансгран чного налогообложения//Госудпр. 2013№рствоС..64. .
котроромуссийскиерезидентымогутбытьпри |
|
9 |
знаны«beneficial owner» |
доходаиобложеныпналоговымгомставкаНал РФговогодекса, |
|
|
|
еслиполучаютсоответствующийдоходчерезцепочкутранзитных |
|
|
|
иностранкомпа. ныхий |
Крто, гоме |
вслучае |
неправомерногонеудержания |
российскимналоговымагенто |
|
инострудержанияогол цлиа снего |
|
налпооганиженнставкепривыплатеемудоименнойходаспервогобудет |
|
|
|
взысканнеуплаченныйналогбюджетнуюсистему |
|
|
12 .Основываясьна |
отмеченном,можноговорить,чток нцепция«beneficial owner» |
|
|
|
становится врукахроссийскихналогсудебныхргановвыхмощным |
|
|
|
рычагомвозднтолькоействиянаиностранныхлиц,получающихдоходыот |
|
|
|
источвРоссии,нонаиковрезидентовРоссии,выступкакатусеющих |
|
|
|
налогопл,такиналоговыхт.Именнольщиковнтовзако |
|
|
нныеправаи |
интерепоследнихбудутущественыобрарушатьнезомнымадлежащее |
|
|
|
правовоерегулированиенеправильнаяинтерпретацияконцепции«beneficial |
|
|
|
owner»дохода.Всеизложенноеподчеркиваетактуальностьизбраннойтемы |
|
|
|
каквтеоретическом,такпра |
ктическомотношении. |
|
|
Степеньразработаннтемыисследования. сти |
|
Международной |
|
налкоговойнцепции«beneficialдоходапосвященобольшоеowner» |
|
|
|
количесдокументов,научныхворудовипубликаций.Особоеместоздесь |
|
|
|
занимаютКомментариикМКОЭСРдокладыОЭ |
|
|
СР.Запоследниегодыв |
междунарналогправеорядявилсявомдномнаучныхтрудовпубликаций( ) |
|
|
|
заручб,имеющихжныхсуществзначдляе:мыниеное |
|
|
|
- коллективнаямонограБене« собственностьфи:циарнаяпоследние |
|
|
|
тенденции» («Beneficial ownership: |
recentопубликованнаяtrends»),2013г. |
||
подредакциейученыхМайклаЛанг(MichaelПаскуалеПистонеLang), |
|
|
|
(PasqualeЙозефаШуха(JosefPistone),КлаусаСторингераSchuch),(Claus Staringer)иАльфредаСторка(Alfred Storck);
12 Пунктпостановления2 ПленумаВАСРФ№57от3 |
0.07Онек.2013вопросахторых, « |
возникающихпримененииарбитрсудамич жными |
астипервойНКРФ». |
- комментарийРобертаДанон |
|
(RobertкдискуссионномуDanon)проекту |
|
|
а |
10 |
|
ОЭСРРазъяснтермина« значен«beneficialя вМодельнойowner» |
|
||
налкоговойнвенцииОЭСР»,апреля292011г. |
|
|
– 15.г.07;.2011 |
- моногрЛюкадеБрое(LucфияМеждународноеDeналоговоеBroe), « |
|
||
планированиепред |
отвращезлоупотреблений: вконтекстеиеализ |
||
внутригосударственногоналоговправа, глашенийправавыхЕС |
|
|
|
вотношенкондуибазкиоитнвыхмпаний» («Internationalх |
Tax Planning and |
||
Prevention of Abuse: A Study Under Domestic Tax Law, Tax Treaties, and EC Law in Relation опубликованнаяto Conduit2008г.; and Base Companies»),
|
- публХиАдольфоменесакацииМартина(Jimenez Adolfo |
Martin), |
|
«Бенефициарсобстве:текущиен»ностьденцииая(«Beneficial ownership: |
|||
currentперваяивтоtrends»), |
раячасти,опубликованные2011г. |
||
|
Моногрипубликацииз рфиичспециалистовжных |
, |
|
безусловно, формируюткомплексзнанийпопроблемамприменения |
|
||
интерпретаконцепции«beneficialнонинекасаютсяк owner», |
|
||
исследспециф,опытаванияприки |
|
менения,проблемправового |
|
регуливыкритерованияаботкиопределенияданнойконцепцииевв |
|
|
|
РоссийскойФедерации. |
|
|
|
|
Вотечественнойнаукенастоящеевремясостояниеизученности |
|
|
проблинтеипримененрпретацииконцепции«beneficialдоходая owner» |
|
||
врядли |
можноназватьвполнеудовлетворительнымкакдоктринальном |
||
пл,такивсференеправопр.актикииментельной |
|
||
|
Вроссийскойпрофессиональнойлитературепроблемаминтерпретации |
|
|
примененияконцепции« |
beneficial owner»доходапосвященывоосновном |
||
отдельныепубликациивспециалюриибизнесрованныхдческих
журналах.Вчастности,некотовопнтерпретацииосамиымименения
концепции« |
beneficial owner»занималисьтакиероссийскиеспециалисты |
– |
|
практики,какБ.Я.Брук,В.А.Гидирим,А.В.Кирилло |
|
в,И.А.Хаванова.Но |
|
изданныепубликуказвышеавторовцииннамоментыхнаписанияданной |
|
|
|
работынеохватываютвсегокомплексапроблинт ипримененрпретации, |
я |
|
|