кандидатская диссертация Балакиной З.В

котвороенечномсчетепрямоиликосвенноче(трелиц)звладееттьих

102

(имепретобладающееучастиеболе25вкапитале)клиентом%

-

юридическимлицомбомеетвозмонтролироватьжндействиясть

клие.Даопределениетаноев

полноймересоответствуетзначению,

установленному10

-йРекомендацииФАТФ.

Изприведопрследуетнногоделения,что«beneficialвсфере owner»

борьбысотмденег(«ванием

anti-money laundering»)примевконтекястея

осуществленияокончательного« »конт

роля («ultimate»поотношениюcontrol)

кфизическимлицам

- конбечнымнефициарам

(владельцам)

компаний196.В

рамзаокпротиводействииахоналегализацииотмыванию( )доходов

«beneficial owner»устанавлподвумкритериям: вается

критериювладения

компаниосущесконйтнейад.вленияроля

Вп.ст2.Налогового7 КодексаРФучетомвнесфенных2016вралег.

поп(равокопрдляцелейвкинализавыделеныавтокур) сивом

197 ,к

«beneficial owner»дохода (лицам,имеющфактпрнаидоходческоемво)

относитсядвекатегориилиц(

иностструктурбезобразованияанных

юридическоголица):

(a) - те,которыеимеютпр«савомостоятельнопользоватьсяиили()

распоряжаться»доходом,

полученоргаиностраннойизациейым(

структубезобразованияюридическогоойлица)»

изисточниковРФ, силу«

прямкосвенногоиили)( участияорганизации,либоко троляад

организацией (инострбезуктуобразованияаннойю идическогой

лица») ,либовс луныхобстоятельств»

;

World

bank,

UNODC.

2011,

p.

19,

p.

25,

URL:

https://star.worldbank.org/star/sites/star/files/puppetmastersv1.pdf

(датаобращения

:

02.02.2018).

197 Федеральныйзаконот

15.№0232.2016

-ФЗО«внесенииизменчастип рвуюний

вторуюНалк РгдекФедерацииовогоссийскойвФедеральныйзаконО«внесении

изменвчастипервуювторуюнийНалк РгдекФедерацииовогоссийскойв(части

налогооприконтролирубложенияыли

емыхиностранкомпадоходовныхий

инострорга)»н.изацийных

(b) - те,ви«

нтересахкоторых

103

(инострбезуктураанная

иноелицо

образованияюридическоголица)

правомраспоряжаться»такимчнодоходом

«илинепосредственнотакинымл иноцом( стрбезуктуройанной

образованияюридическоголица».

Присравненииопределения«benefi

cial owner» дохода,закрепленногов.

2ст. НК7РФ,созначением

бенефициарноговладельца

вст. Закона3

противодейсотмыдохо, анию,чтзаконодатновииположельнии

п. 2 ст.НК7РФ

сводит налоговуюконцепцию«beneficialдохода owner»

к

концепции «beneficialкомпанийизсферыowner»

законодательства

противодействии отмываниюдоходов.Вп. ст.2НКРФ7концепция

«beneficialдоходаинтерпретируется,втомowner»числе,использованием

критериеввладенияконтро,применяемыхдустанля

овления«beneficial

owner»компаний.

Понашемумнению

, содержащаясявп.ст.2НК7РФформулировка

определениятермина«имею, ца

щегофактическоепрнадоходво»

,

приближеннаяк

значению термина бенефициарноговладельцакомпаний,

не

соответствует

автономномуналоговому

значениюконцепции«

beneficial

owner»дохвконтекстеда

(смысловомзначении)

международныхналоговых

соглаш,объиценалктулямнийсоглашений,овых

выходитзарамки

допустимыхзначенийконцепции«

beneficial owner»дохода,

устанавливаемых

вмеждунароисточникахналоговогдныхународнправа ого

(КомкмодельныментарияхконвенциямОЭСРООН/),

инеможет

использоватьсядляцелейинтерпрпримененмеждународныхтациия

налсоглашений,овыхчтоподтвсл рждаетсядующимиар

гументами:

1) в связисосмешениеммеждусобойдвсозвучх,норазпоных

значениюконцепций,закрепленнаяв

п. 2 ст. НКРФ7формулировка

определения«beneficial owner»

дохода являедосразмытсяаточной

198.На

основаниинее

слопределитьжно,кто

104

является«beneficialдохода owner»

дляцелейполученияналоговыхпреимуществпоналоговомусоглашению

,

-

иностранполучающаякомпания, доход

отисточниковРФ

,или,акционер

(бенефициарныйвладелец)

эткомпаниий

. Этовсвоючервлечетдь

неопределенностьналоговойобязанроссийскналоговостиагента, гого

выплачивающдоходиностраннлицу,поудержаниюналгос муоходага

последнегоуисточникавРоссии;

2) закрепленнаяв.ст.2НК7РФдефиниция,вкоторойприсутствует

смешениеконцепции«

beneficial owner»дохсконцепциейдабенефициарного

владельцакомпан,требуетвыявлятьилирасйконечныхрывать

бенефициаровакц( )иностранонеровкомпа, устанавливатьых,ий

облиносадаетполучательранныйдоходастатусом«

beneficial owner»

доходадляцелейпримененияналсоглашений.овыхПриэтомс

огласноп.

12.6Комментариев., 10кст.410,.МК4ОЭСР.11,520.г. 142

199 «значение,

придаваемоетермину«

beneficial owner» дохода вконс.т10,екстеМК11, 12

ОЭСР необхотличатьиногдисм

ысладанноготерминавконтексте

другихинструментов,используемыхприустановлениилиц

(какправило,

физическихлиц),

осуществляющихнеограконтрольадиченный

органилактивами.зацией

Такоедругоезначениенеуместноприменятьв

контекстеалоговых

лашений,поскольку

термин«

beneficial owner»

дохода

введенцеляхуяснениямысласловосочетания

«выплаченного…резиденту»

,анедлявыявлконечныхвладельцевния

иностранкомпанийых

. Такжевпар. 12Комментариев.4кст. МК10ОЭСР

2014г.закрепляется,что«

beneficial owner»дивидендовследуетотличать

владельцевакций,котмонесорыегутвнекоторыхпадаслучая».ь

199 Напомним,какмыобосновывали

впервомпаработы,графе

КомментарииОЭСР

,

являющидополнительнымсредствомтолкованиясямеждунарналоговыхдных

соглашсогласВенскойконвенцииийправемеждоговоровунар, дных

устанавливпределыдопустимыхзнаконцепцииченийют«

beneficial owner»доходав

контекстеалоглашений,овыхсветеихобъц,задаюткталейобщуюоснову,

Международныеученыевобластиме

ждуналогообложенияарМ(дного

айкл

105

Ланг,ПистонеПаскдр)такжеугиеле

подчеркивают,чтовк мментарияхк

МКОЭСР

термин«beneficialиспользуетсяownership»

не поотношениюк

конечному реальному владельцу компании, активов(«ultimate beneficial

ownership»)200;

3) соединение междунарналоговойдной

концепции«

beneficial owner»

дохсконцепциейдабенефициарноговладельцакомпаний

:

(а) - противоречитпринц« добросовестнойпуерпретации(«

principle

of good faith»)междоговоровуна»,п «инципудных

полдезногойствия

(«useful effect»)исходяизцелейрегулирования»,результатечего

интерпретируемаяконцепция«

beneficial owner» доходастановитсялишенной

смысла;

(b) - можетпривестикнеправомерномулишениюиностранных

компаний – резидентовдоговаривгосудп ающихсярств

раввоспользоваться

налоговымипреимуществаминалоговогосоглашен я

РФприполученииими

пассивныхдоходотистоРФчников

лишьнатомосновании,чтоих

контрофизлическимцомрующимбенефициарным( владельцем,

акциоявляетсям) налоговыйрезидент

ретьегонедоговаривающегося

государилиРосФедстваий.Тсеамымрациикойсведениеконцепции

«beneficial owner»дохкконцепциидабенефициарноговладельцакомпаний

противоречит:

- объицесоглашктулямобизбдвойнежнийналииогообложения

;

-

принципамравенстваналогообложения

недискриминациив

налоговомправе

;

-

взаимосвязаннымпринципам«

добросовестнойинтерпретации

»

(«principle of good faith»)междоговоровунардных

ипол« дезного»йствия

(«useful

effect»)исходяизцелейрегулировани

я 201 ,врезультатечего

106

интерпретируемаяконцепция«

beneficial owner» доходастановитсялишенной

смысла.

Так,еслипрешениивоопросаавомерностииспользования

налсоглашовыхмыбудемисходитьний

только

изтого,что

«статус

юридическихлиц

обусловлен

преждевсегоправовымпредназначением

соответствующегокорпор

ативногообр»,азования«

частноправовые

коммерческиеорганизации

действуютцеляхудовлетворения

имуществепотребихучастниковостейных

» 202 , топритакомподходе

статусом«

beneficial owner»дох

одасмогутобладатьтолькофизлица, ческие

врезультчего,оргвапринципезатеникогданесмвоспользоватьсягут

налоговымисоглашениями.

Такимобразом,подход,примеккон«цяемыйпции

beneficial owner»в

сферепротиводействияотмываниюдоходовне

пригодендлявыработки

критериевопределетерми« нияа

beneficial owner»дохода,используемогоя

целейпримененияналсоглашенийовыхналогообложениипассивных

дох,полученныхдовин

остраннымилицами

–

резидентами

договаривгосуд. ающихсярств

Поверн омузамечанию

заручбвежных

областимеждунарналогМ(ообложениядного

айкла Ланга,ПистонеПаскуале

идругих)

«уОЭСРникогданебылонаметприменениеенияицать

»

пониженныхналогставокналвыхдохгуистодилио(чникав

освоналобождениетвгообложениясударстве

-

источнике),

устанавливаемыхлоговымисоглашениями, «

всемикорпорациями

отношенпассивныхполучаемыхим доходов;еслитакаяинтерпретация

когда-либобыла,ондолжнабытьисключена»

203 . Каксправедливо

утверждает И.А.

Хаванова в

ее докторскойдиссертации

,

«исключение

юридическихл числазцсубъектов,котмбытьрыегутпризнаны

бенефициарамивоспользоватьсяльготами,несовместимоцелью

202 Агапов А.Б.КвалификациякорпоративнойвиныЖурнал// «

Lex Russica»,№6,с.2010,

Юридическоелицонения

избежания двойного налогообложихдоходов.

107

можетбытьискусственноизъяторежиманалогообложенюридическиях

лиц,создоговороманного,исключительнона сно,чтояванииляется

именноюридическимлицом,азначит,влюбомслучаенеокончательны«

м»

собственником204.

Неправомерноесмешениезакреплен. ст.2РФко7 нцепцииой

«beneficialдохсконцепциейдабенефициарногоowner»владельцакомпаний

,

согласно позицииавтора

, объясняетсяследующимифакторами:

- во-первых,отсут« систисогемноговием

ласованногомежотраслевого

подходакопределению, меющцфактнадоходческоево,

фактичвладеющих,пользующихсяски,распоряжающихсяимуществом,

факонтролирующихтическидействюридических..яц»

205;

- во-вторых,цельювведенияконцепции«

beneficial owner»доходавНК

РФбылонеспособствоватьправильномуприменениюнал глашенийовых

РФипротиводействовать«treatyвыявитьконечныхshopping»,

бенефициарныхвладельцевкомпаний

– резидентовРФобложить

полученныеимидоходыналогом.Им

еннотакаяцельповлиялана

ПрезидентаРоссииВ..ПутинакФедеральсобраРФот12нию.ому12.2013

г. 206 ,покоторому,дох

одыкомпаний,зарегистривофшорованных

юрисдпринадлежащихкцияхроссобственникуий,конечномукому

бенефициару,должныоблагатьсяпороссийскимпр,налоговыевилам

платедолбытьуплаченыживроссийскийбюджет»Сцелью. исполнения

ПосланияПр

езидентаРФбылиразрабосноапртанывалоговойыевления

204 Хаванова И.А.Избеждвойналногоиепредотвращениеобложенияуклонения

налогообложениявусловвза нацмодействияяхмеждуональправа:дисногоардного

…д -раюрид.наук,М, 2016,

с. 235.

205 Хаванова И.А.Квоопросуонятиифакт« прнадоходческоево»

налоговомправе,

Финансправ, №2014,о11,вое

URL: http://base.consultant.ru,информационныйбанк

«юридическаяпресса».

206

ПосланПрезРФВ..ПутинадентаФедеральсобраот12н.ию12ому.2013

//

«Российскаяга

зета».

политна2014годиплановыйкипериод2015

108

-2016год,вкоторыхв

предполагаетсявыработкамерборьбеуклонениемотуплатыналоговс

использованиемнизконалоговыхюр совершенствовансдикций

ие

налоговогоадминистрир»При.этомпрямоговнеобходимостиритсявания

уделвниустановленманиетьфактов«участфизлиц,неюяческих

являющихсяиндивидуальпредпри,схемахуклонениниыотателями

налог,втомчислеоббенефициарожения

ов –

конечныхполучателей

необоснованнойналоговойвыгоды»

207.Ит,разработкамеханизмаправового

регулированияконцепции«beneficialдоходаосуществляласьрамкахowner»

вырабмероприятий,напрткидеофшоризациювленныхроссийской

экономиреализациинацкион

альнпланапроготиводействию

уклонениюотуплатыналс говкрытиюбенефициарныхвладельцев

компанийот30г..04.2014

208 ,что , согласно позицииавтора

, повлиялона

определетерминиеа

«beneficialдоходавп. ст.2НКРФ7.owner»

По

обоснованзамечаномуию

В.А.Микрюковапроникновение« под

корпоративнуювуальюридическихлиц»дляелейналогообложения

отнеседоходаиихозяйственныхыхиемоперанали,котороеций

контролируетзависимконд( )компитную.е(. бенефициарннию

ого

собствен),должиметьболеевесомоснованиеника,нежелание

государстваобеспечитьдеофшоризацэконаполнениеомик ю

бюджета»

209.

Справедливоотметить,

чтоз

арубежнаясудебнаяпрактика

придержианаловгичндходаваетсяопросеразграниченго

ияконцепций

«beneficial owner»дохода

и компаний.ЕщеГолландскийВерховныйС

удв

207 ОснапровныеналоговойвленияполитикиРоссийскойФедерациина2014годна

плановыйпер2015и2016годов.

208 Национальныйпланмероприятий,напрпротиввленныхуклонениюдействие

уплатыналисоговкрытиюбенефициарныхвладельцутвержденныйкомпаний, Первым

заместитпредседателяПравительствалемРФИ..Шуваловым30.04.2014//

URL:

http://www.fedsfm.ru/documents/rfm/1087 (датаобращения: 02.02.2018)

.

209 Микрюков В.А.Концепцбенефсобствияциарнойбрдеофшоризациимянности

российсэконом//Законодательствоийэкономикаки.

2014№7. .

1994г.всвоемрешподениилу

Market Maker 210 (Приложение№2.4.

109

диссертации)

постановил:для«того,чтобывладетьдивидендамипоакциям,

необязательноытьсобств

енником этихакций»Верховный. С

удКанадыв

деле «Prevost Car» (Приложение№2работы.5).

всвоюочередьуказывална

то,чтоприпределении«

beneficial owner»,какл,ицамеющего

окончправасобственностительные(«

ultimately

exercise the rights

of

ownership»), «неимеетсяввидунеобходсняткорпоративнойвуалиямость,

чтобыакционерыкорпорациистали«

beneficial owner»ееактивов,включаяее

доходы»

211.

Представленвышеаргумеподтверждаютнтыые

,что

значентермина

«beneficial owner»дохода,

закрепленноев. 2

ст.НК7РФ

вдействующей

редакции,недопустимонеобоснприменятьванно

дляцелейинтерпретации

ст. 10,налс11,оглашенийРФовых,посвященных12 налогообложению

пассивныхдоходов

вгосударстве – источнике.

Опираясьна

описанные вышедоводы,

мытакже

приходимквыводу

о

невозможностииспользования

дляцелейпримененияналсоглашенийовых

подходароссийскихспециалистов

налоговогоправа

О.С.

Ротовойи

Е.А.

Ротовакопределению«

beneficial owner»дохода,предлагаемомук

закреплениюв

НК РФ. Согласно ихпозиции

, «бенефициарныйсобственник

-

global.com/files/StreamFile33251/2010_x-country_perspective_bo.pdf/

(датаобращения:

02.02.2018).

211 Canada's Tax court's decision of April 22, 2008, Prévost№Car2008Inc. v., The Queen, case

T.C.C.

231

(CanLII),

par.

100,

URL:

http://www.canlii.org/en/ca/tcc/doc/2008/2008tcc231/2008tcc 231.html (датаобращения:

02.02.2018).