кандидатская диссертация Балакиной З.В

владетьчем

-либо.Нодажееслипредп,чтотсутстложитьделовойие

141

активностиявляетсянадежныминдика

торомотсутствиястатуса«beneficial

owner»дохода,изфактаналичияпредпринимательскойдеятельности

логичесневытевыводтомк,чтоиаетк мпанияявляется«beneficial owner»

дох,полученндаотисточникавдруг государстве. м

249 Такимобразом,

нетнео бходимойсвязимежду«substantive

bus

inessи «beneficialactivity»

ownership»надох.К«омдопанияжетсуществлятьбизн нную

-

деятельность, иметьдополнитназначввидпереадресациильноение

получдохонерезидентунндогоа варивающегос

ягосударства»

250 итем«

самымиспользовкачествепросканаладляконкретнойогоьсясуммы

дохода,иностранн

аякомпаниябез«substantive

bu

sinessможетactivity»

наоборотявляется«beneficialанекондуитом» owner»,

251.Примечательно,что

такуюпозициювы

сказывалсвоейстатьекитайскийпрофессорНолШ ркин

впротивовесподходуГНАК, таязложенномувЦиркуляре№601от

27.г.10посвященном, .2009концепции«

beneficial owner»дохода.Крт, гоме

онзаявлял,чток нцепция«beneficialдоходанесвяз owner»

анасрежимо

м

наловгообложениясударстве

резидентства,налогоплательщиквысокой

налоговойюрисдикцииможетнеиметьстатуса«beneficialдоходаowner»

252.

Некоторыепредставителитак указываютдходаго,чтоистокитестов

«economic substance»и

«substantive businessапеactivity»кллируютежащимв

аналогиирисованнымсхемам

«соломенными» ибазовымикомпаниями,

(201№3,) volpp..38611,

-433, pp. 389-390.

251 Sharkey N.C.

China (People's Rep.) - China's Tax Treaties and Beneficial Ownership:

немогобеспечитьсоглассуррогатв тношенииванныйконцепции«beneficial

143

owner»дохода

254.

Важнодобавить,чтоКомментарияхОЭСР2014г.хоть

различаются

междусобойпринцип«economicконцепция«beneficialsubstance»owner»

дох,новнихуказываетсяда,чтопризнаниеностранкомпанойии

«beneficialдохещенеодазначает,чтоowner»льгоповтые

соглашедолжбытьавтоматичениюы

скипре доставлены.Вотношении

его

могутбытьпримениныпротивены оуклоложения,втомчислетельные

принцип«economic substance».

255

Примеромтого,чтопризнаниекомпании«beneficialдоходане owner»

исключаетпримнейтестанение«economicможе substance»

тбытьдело

«Holding Aps»,рассмотренноеШвейцарскимсудомобстоятельства( дела

изложеныПриложении№

2.12)В.данномделеФедеральнналоговая

адмиФнистрация

едеральныйсудШвейцариипризналидатскуюкомпанию,

получающуюдивидендыотдочернейшвейцарскойкомпании, «beneficial

owner»дивидендов,несмнаэтпришлитряквыводу,что

«Holding Aps» была

размеждукомпаниямиещенаисключитецельюполучена ьнияо

оговых

преимуществпосоглашению,посколькувеласуществбизненнуюс

–

правом,котораясводилась

, втомчислекопределениюналичияудатской

компании«economic«sub

substance»

stantiveвДании.business activity»

(201№3,) volpp..38611,

-433.

Model Tax Convention, URL:

http://www.oecd.org/tax/treaties/2014-update-model-tax-

concention.pdf (датаобращения: 02.02.2018)

.

объектомналс глашенийовыхМКОЭСР

144

256 .Судпостановил,если

соглашнесодявепротивржитниеого оуклонительноголожения,

злоупотребление им можетбытьпредп,есликоложеномпания,

претендующаянаполученаль,нгоосуществляетиевойтыреальную

деятельность.Судпришелквыводу,чтоHoldingневела Aps

предпринимательскуюдеятельностьпоэтомунеимеланавозвратва

налпосог.лашению

ИзпостановленияФ

едеральногосуда

Швейцарии по

делуHoldingследует,чтонетлогичApsсвязимконцепциейскойжду

«beneficialдо

owner» ходаиправилом«substantive bu

sinessоднакоactivity»,

наличиестатуса«beneficial o

wner»немешаетприменитьпоследнееправило.

Наосновапроведенногоанализаии

можносделатьвы,чтвмировойд

наукеипрактикевсферемеждунарналогневыработаобложедногонияо

окончательногоиединственрешесоотношенияповоду

концепции«beneficialдоходапринципов«ecoownomicer» substance»

«substantive business activity».

Однако,снашейпозиции,

акцентвниманиянакоммерческойрование

составляющейиностранналогоплнапример(ого, ботникахтельщика,

активахоперациях)примененииконцепции«beneficialвыходитowner»

зарамкитиптребованийчныхК

омментариевОЭСР

257.

Восоотношениипросконцепции«beneficialдоходапринциповowner»

«economicи«substantiveubstance»являетсяпрактическиbusiness activity»

важнымдляцелейправильнопримененияналс глашений.овыхВедьс

однстойроныпределени

е «beneficialдохспомощьютдакихowner»

критер,какналичиеофиса,сотев ,рудникеальнойпредпринимательскойв

деятельниуплатаналвостигов

государстве

резидентстваоблегчилобы

задачуконтролирующихоргановустановления«beneficialдохода,

owner»

позволяякдойтианномувопрболееформальносу.

Сдругойстороны,такойподходмогбыпривестикнарушениюправ

145

налогоплательщик,неправомернотказ омув

уиностранномуполучателю

в

применениикнему

налоговогосоглашения

,коннегдаведет

предпринимательскойдеятельнвгосударствесврезидентствастиего,

ноего

размещениевгосударстве

резиденмцельловуют,кроместваполучения

налоговойвыгоды.Ка

кизвестно,напрактикераспрбтоголеестранено

поддерживаегосударственнымиоргз намирубежныхятран

использиностранк ваниемпаисключительнодляыхнвестиционныхй

целей,храненктивовилкомпанийя

-резидестракоторые, нведуттов

предпринимательскую деятнаеетерриториильность,

вчастности,вДании,

НидерландШвейц.На,посларимриихесетдельнаяркатегорияней

налогоплательщиков – резидентовШвейцариисмешанных« торговых

компаний»,д

лякоторыхпредусмотрен

ольготноеналогооб

ложе,еслиние

не ведут натерриторииШвейцарии

торговую деятельность.

Понашемумнению,основанномунапроведенномисследовании,

научнойюридическойточкизрения

, концепция«

beneficial owner»и«

economic

substance approach» - разныепротивоуклоложения,нельзяих тельные

смешиватьмеждусобой.

Какбудетдоказановследующейглаве

работы,

главнымопределяющимкритериемтого,чтоиностранконепанаяи

признается«beneficialдохода,являетсяналичиеунееowner»юридиче

ской,

договорнойиливытекающейизфактическихобстделаобязанностиятельств,

связаннойполученнымпассивнымдоходо,перечислитьданныйдоход

нерезидентудоговаривгос.Втакомдарстваслучаеющегосякомпания

должнапризнаватьсякондуитной,осуществляю

щейпосредфункцииические

поотношениикполученномудоходу.Приэтомнеимзначения, стьлиу

такойкомпансотрудникиофис, активнаяпредпринимательская

деятельностьв

государстве

своегорезидентства.

Нанашвзгляд

,

перечисленныепризнакисамипо

себенесвидетельствуютоботсутствии

у

иностранкомпастатусанойии

бенефицсобствидендовдиар, нникаого

могутлишьрассматриватьсядополненииккритериям

- наличияобязанности

Однимизальтекритериевнативныхопредел«, цамеющегония

фактичеспрнадоходво»,закоервп. стпленных.2НКРФ7,является

наули(чиецаностраннойструк

турыбезобразованияюридическоголица)

«прсавамостоятельнопользоватьсяираспдохряжаться, домлученным

организациейиностранной( структурбезобразованияюридическогойлица),

всилупрямили()косвенногоучастияорганизации,либоко троля

ад

организациейиностранной( структурбезобразованияюридическогойлица),

либоныхобстоятель»Как.мыужеговп, .орилист.2Налогового7

КодРФчеданныйксарезкритерийвывсамодитсяпределение«

beneficial

owner»дохода.Наоснованииэтогомож

норешить,чтоон

, согласно позиции

законодателяиМинфинаРФ,чей легвосновупоправокроектст. 7

ист. НК312РФ,являетсяключевымдляустановления«

beneficial owner»

дохода.

Согласно нашейпозиции

, такойкритерий,какп«

равосамостоятельно

пользоватьсяираспоряжатьсядоходом»неможимопределяющееет

значдляцустановлениялейние «

beneficial

owner»дохода,

поскольку

привокследитующим

проблемаминтерпретацпримененданнойиия

концепции:

1)п роблематолкованияпр«с мостоятельног

опользования

распдо»ряжходомсточкизрформальноения

-юридическогоили

широкогоюридического,

экономическогоподходовинтерпретацииданной

концепции.

Первыйвопрос,кот зникаетрыйп ассмотреуказанногоии

критерия,

- правапользованиярас олучряждоходомнужноеннымия

определятьнаоснованииГражданскодексаРФкали имого

-тоиным

спос?Побщемуправилубом,согласно. ст. 1НКРФ11все

неопределенныевНКРФпонятиядолжныпримвтомзначенииняться,в

какомонииспользуютсявихотраслиправа.Прпользования

148

распонасряправомвладенияжениядусоставляютюридическоесодержание

правасобственносоответствии. 209ГКРФ.

Исходяизэтогоможно

посчитать, акиеправадолжопределятьсяноснованииыгражданского

права,тоестьнужсмотнюаретьидическиеправапользования

располучряждоход.Оденвформулинияымакокритерияовке

добавляетсловосамо« стоятель

но»Минф. РФвсвоихп отнсьмах

27.г.03№03.2015

-08-05/16994иот28г.№1203.2016

-08-05/78852понимает

поднимправо«усмотношениираспоряженияиспользования

доход»,какмыпо,лагаемруководствуясьприэтом.статьи2 209ГКРФ,

определяющейсодепрсобстваваж,носнованиииеп.нности1.НК.11

РФ.ИсходяизсделанзаконодиМинфингоРФакцентателемнасломве

«самостоятельно»иправе«усмотрения»закономвозникаетсл дующийрно

вопр.Чтозначаетфрсс« замостоятельноили(

иначегов,псвоемуря

усмотрению)пользоватьсяраспоряжатьсяполученнымдоходом»,

свидетельствуетлионасамапосебеотом,чтонужсмотретьнтолькона

юридические,нофактическиеправапользованияраспоряжения

полученнымдоходом,следуя

юридическо-экономическомуподходу

интерпретации«

beneficial owner»дохода?Применителькобозначеннымо

вопкакриазпроявляетсяосампроблемаимплемчужентацииродной

концепции«

beneficial owner»доходавНалоговыйКодексРФ,поскольку

российскаяправовая

системанепризнаетрасщеплениеправасобственности

наюридическуюбенеф(актическуюициар)каквстранахгло

-

саксонскойсистемыправа.

Изанализазарубежнойпрактикидоктрследует,чтоприны

формально-юридическом,

широкомюридическом,

экономическомподходах

кинтерпретаконцепции«

beneficial owner»доховыдкритерийеляа, тся

подобныйзакрепленномувст.НК7РФпр«с вумостоятельноиспользовать

ираспоряжатьсяполученнымдоходом».

Так,впар.гл3.диссертации1 мыотмечали,чтовделе

Market Maker BNB

1994/217см

( .приложение№2Верховный.4.)С

149

удГолландиипридерживается

узкогоюридическподхода,несмнаэтоноптгоряеделил«

beneficial

owner»доходакаклицо, отмосвободнороежет«распоряжаться

полученнымиденежнымисредствами» (

«can freely dispose of the monies

distributed»). ВерховныйС

удКанадывделе

«Prevost Car» (см.Приложение№

2.придерживаясьширокого5.), юридическподхода,тожеуказывалнт,ого

что« beneficial owner»получаетдоходдлясвоегоиспильзования

распоряжения(«

use and enjoyment»)Впонимании. ВерховногоС

удаК нады

«лицо,являющееся«

beneficial owner»дивиде,принасебявсеимаетдов

атрисоб…усЭтолицовенникаынесетбязапоотношениюельствк

кому-либовотношениитого,каконоп ступает

дивидендохо…»д.омным

ВсудебнойпрактикеФедеральногоадминистративногосудаШвейцарии

(ФАСШвейцарии),придерживающегэкономическогоподхода,также ся

выделяесхожийкриопределениятсяерий«

beneficial owner»дохода.В

решподениилу

№А -1246/2011При(

ложении№2.7

.ФАС) Швейцарии

определяет«

beneficial owner»доходакакл,ицомеющееширокие

полномрешать,какдолжениспользчияполученныйд («ватьсяход

who has

существа надформой«

substance-over-form approach»Сточки. зренияР.

Данона, приустановлении«

beneficial owner»доходанужсмотретьнна

формпрпользованияльныевараспоряжен,наихфактическоенал ячие

уполучателядохода.

Такимобразом,добавлениес

ловсамо« »,ств«о»,ятвсбодно«ельно

применятьнеузкийюрид,аширокийюридическоческий

-экономический

подходприин

терпретацииконцепции«

150beneficial owner»дохода ;

2) проблеманеопредрокументовленностичня,подтверждающих

наличиеуиностлица,претендующегоанаприменениеногокнему

налоговогосоглашения,пр вамостоятельногопользования

распоряжения полученнымдоходом

.Всвоихписьмах

259 от27г.№0303.2015

-

08-05/16994, 15г.№.1003.2015

-08-05/59104 иот28г.№.1203.2016

-08-

05/78852МинфинРоссииуказал,чтоприпределении«

beneficial

owner»

дивидендвниманиедолжны« приниматьсяво докум нты

(информация),

подтверждающиеопровергающие( )наличиеуполучатдоходаправаля

усмотношениираспоряженияв использованияполученными

дивидендами»При.этомписьмеот28г.№1203.2016

-08-05/78852Минфин

РФдобавил,чтопегомнениюотсутстви«

евНКРФупоминания

конкретныхдокументах,необдляопределенияодимыхфактического

получателядохода,свидетельствуеттом,чтозаконоданеограничиваетель

налоговыхагентовкаким

-либоперечн, тдаваяпремдпочтение

содержательчастиполучена нной

логовымагеинтомформации».

Согласно позицииавтораработы

,

такаянеопределенностьотносительно

перечняподтверждающихдокумеповлиятьможенто,чтоссийские

налоговопределениюорганисудк ыналичияуиностранногополучателя

доходаправполь

зованияраспоряжлучдоходомизапросуеннымия

доксучетомментприкконцепцииененияв«

beneficial owner»дохода

юридическо-эконоподхмогутическогоодчрезмерноаойтиширок.Это

обусловленотем,чтоп.ст.2НК7РФзначение«

beneficial owner»дохода

фактичсведзначениюбенефициарногоскивладельцакомпанией,

котвсороеответствиипроведенныминамиисследогла2 аниями

данрабнсойетыответствуетконтексту,объектамицелямналоговых

соглашений.Формулировкаопределения«

beneficial

owner»дохода,

содержащаявп. ст.2НКРФ7,вмеприменениемстеяэкономического

259 ПисьмаМинфинаРФ

от27№.03.2015

-08-05/16994;от15№.1003.2015

-08-05/59104;

от13№.0103.2016

-08-05/иот2758№.1203.2016

-08-05/78852.