кандидатская диссертация Балакиной З.В

датыподписаниядоговорамеждуВенгерской

171

компаниейииспанским

футбольнымклубом;

(e) - налсогмеждуовоелашениеВ нгриейИспанией

- единственное

товремяналсоговоелашИспаеналтискойеглашенийовыхне

именаловгообложениясударстве

- источнике.

Врезультате,испанский

удиналогоорганпришликвыотомводуй,

чтоединственнойцельюиспользвенгерскмпанийдляван хя

перечисполучениеияимроялтибылоалоговыхпреимуществ

налоговомусоглашению.

Аналогичподходможвствнроыйетитьссийскойсудебнойпрактике

.

Так,

впостановленииот04г..08.2015

поделу№А40

-12815/15Девятый

арбитражный

пелляционныйсуд

(Приложение№ 1.4)

признал

обоснованнымидоначисления

российсроссийскомуобществкак

налоговагентуомуг

а сдоходовиностранныхлу ц почникабщей

ставке20установленной%,НКРФ,роялти,выплачиваемыхкипрской

компаниипосублицензидоговорунаисптоварногользованиеннзнака, му

всвязинеправопримерностьюенения

им налоговогосоглашениямежду

КипромРоссией.Фактическироссийскиеналоговоргансудые

посч,чтокиталикомпанияпрскаянеобладает

статусом«beneficial owner»

дох,поскольку:да

1) уроссийскойкомпаниибыла

объективнаявозможностьзаключения

прямоголицензд сговораиностонного

раннымправообладателем

товарного

знака — бермудскойкомпанией,посколькуонибылиаффилированными

лицами,лицензиябыланеисключительной;

2) лицензионнсублицензионныйдоговорызаключены

минимальнымвременныминтервалом

;

3) небольшпревышениесто

имостисублдоговорацензионногонад

стоимостьюлицензионногодоговора

,врезультатечего,налогКипре

уплачиваетсялишьнебольшойразницымеждупол ченными

выплаченнымироялти.

Судпосчитал,чтод стижениюОбществом

172

реальнойделовой

целиточно

такжемогслужить

лицензионный договор,

заключённый напрямуюс

взаимозависимымлицом,ноондолженвлечьалоговыепоследствия.

Случаитранзитногоперечислвладениядивидецепочкендов

нагляднопродемонстрир

ованыпостановленииД

евятогоа

рбитражного

апелляционногосудаот 07.поделу.02№А40.2017

-113217/2016

(Приложение№ 1.11

)

ипостановлении

АрбитражсудаЗападноого

-

Сибиокрскогоуга

от 06.09.2017г.поделу№А27

-16584/2016 (Приложение

№1.10) .

Так,впостановленииДевятого

арбитражногоапелляционногосудаот

07.г.02поделу№.А24017

-113217/2016

(ОАОСеверсталь« »)

вывод

наличиипрямойвзамеждуосвязилвыплаченными

дивидендами былсделаннаоснованииследующ

ейсовокупности

обстоятельств:

(a)

- транзитноепереч

ислендивпочтивдендполномобъемечерезв

кипрскиекомпанииофшорнымкомпаниямнаБританскихВиргинских

островахдивиден,чемсвидеотвельствоваличетыдвижении

денежныхсредствкипрскихкомпаний;

(b) - небольшойвременнинтмеждуполрвалй

ченнымидивидендами

ипоследующимивыплатами;

(c) - возможностьвыплатыдивидендсвоимакцинаонерамв

БританВиргинскихо троваолькоизполученныхдивидендовиз

-за

отсутиногостополучвиячникаденсредствния;жных

(d)

- аффилированностькипрских,

офшорныхкомпанийПАО

«Северсталь»;

(e)

- техничхаракдеястекипрскихльностикомпаний;

(f)

- отсутсиныхак,крометивоввиеакцийглоба

льныхрасписокПАО

«Северсталь»,

отсутствиеинойдеятельности,кромеполучения

перечислдивидениядов

;

(g)

реализациитретьим

- кипрские компанииограниченывправах

173

лицамединствефинаактивансовногого

– акцийПАОСеверсталь« »,такие

решенмогутпритолькониматьяакционерынаБританскихВиргинских

островах;

(h) - полномочиясменедиректоров,голосованиюнасобрании

акционеров,томчислераспределедивидендовкипрсккомпанийиих

толькоувладеакцийлА«ассаьцев»

- компаннаБританскихВиргинскихй

островах.

Вделе№А27

-16584/2016 (ОООКраснобродский« Южный»

,приложение

№1.10. ) отранзитномхарактереперечислдивиде,наличиипрямойиядов

взаиммеждупосвязилвыплаченнымидивидендами

свидетслеобльдующиестделаоятвова: ельстваи

1) небольшойвременнойинтмеждувсемирвалпроводимыми

операциямиприобретению( акцийд(

оли) кипрсккомпану ссйиеййского

физическоголицами

,вкладами

вусткапиталвный

перечислением

денежныхсредств

вдивидендов

);

2) кипрскиекомпанииполучалидоходытольковдивидендовот

ОООКраснобродский« Южный»

,которые

неоставалисьнаки

прских

компаниях,перечислялисьвадресофшорныхкомпанийнаБританских

Виргинскихострова;

3) невозможностьполучениябольшихфинансовыхрезультатов(

размередивидендов)российскомпаниейзастольротсромоментакий

внесениякипрскойкомпаниейд

ополнительвкладаусткапиталв; ныйого

4)

отсутствие укипрскойкомпании

иныхактивов,кроме100до %

лив

ОООКраснобродский« Южный»

;

бухгалтаудиторов, ,оплатыежегодноголицензионногосбора

174

зарегистрированногоофиса;

7) зависимкипрскихкомпанийпостоянность

йфинансовойпомощи

акционе,безкотообрбыазовалсяойдолг,невозмбылисполнитьжно

обязательствапотекущдеятельностикомпанийпотерялибыстатус

действующихпредприятий.

Исходяанализауказаннойсудебнойпрактикиможноутверждать,что

взаимежполученнымосвязьдохизгосударствадом

-

источника

выплачденсредствамижныминнымиприсутствуеттогда,когда:

(a) - доходмогбытьполучен

третьимлицо

-

нерезидентом

договаривгосуданап,ноющегосятакоерямуюствапрямоеполучение

дохода повлеклобызасобойнеобходимостьуплатыналога

сдоходов

инострлицанного

вгосударстве

- истпочникебщимставкам,

установленвовнутреналогзакымнемонодательствем;

(b) выплатадохонерезидентуоговаривгос дарствающегося

осуществленаисключите

льносцельюполученеобоснованнойалоговойия

выгодыпутемпримененияналоговогосоглашения

РФ.

Поэтомуможноутверждать,что

доходнебылполучениностранным

лицом – резидентомдоговаривгосудающегосярства

,небунегодь

обязанностиперечисл ть

его

третьемулицу

-

нерезиденту

договаривгосударства. ющегося

Заключениедоговоровзайма,лиц нзионных

договоровтретьимлицосиностраннымлицом

–

резидентом

договаривгосударствающегося

,

фактичепоставленоподу ловиеки

полученияим

дохизгосудар

ства - источника иперетакомугочисления

третьемулицу.

Кртоналичии, гомепрямойвзамеждуосвязилченным

ивыплаченнымдоходсвидетельотсутиногостодлявиевуетчника

осуществлениявыплаты,заисключениемполученнпассивногодох. да

Болеетрудны

е напрактикеслуча

и установленияналичиявзаимосвязи

междуполиностраннымченнымилицом

доходом

ивдальнейшем

перечислденежимисредствамиными

- ситуации,вкоторых

компанией.

176

По другому делу№09

-03189/SKM2011.485, НалоговыйтрибуналДании,

выносярешение

от25г..05.2011

281 в пользуналоговыхоргановипри

дяк

выводу,чтошведскаяхолдикомпанинеявляласьговая«

beneficial owner»

полученныхпроцентовзайму,очереднойразусмв трелвершенных

операцияхпопредоставзаймов,выппроцлпоатеениюмнтов

осущесвнутвлефинансировангрупповогофактическиюия

взаимосвязасхемудвижеденежныхсредств.Исходяиянуюанализа

обстоятельств дела Датскийналоговыйтрибуналвывел,чтопредоставление

займхолдинговымкомбылопоставленоаниямподусл лучениявиеими

средствотдругихкомпанийгруппыввидевкладаимуществадля

выполнениясвоихобязательствуплатепроцентов,поскольку:

(a) -

созданные

шведскиекомпаниинезанималисьдругой

деятельностью,кромевладениякциями,не

имелидохода,кроме

полученного;

(b) - то,чтоплатежимеждушведскомпвалиминямифицировались

какгрупповоефин,анекакпроцесирование,неимеетз .ачты ние

Шведскиекомпаниибыливключеныструктурувладдляцениялей

использованиясвналогобождениятпр вДабложенияцекаквиитов

государстве - источникедоходапоналоговомусоглашению.Крт, ме

внутригрупповойвкладневключаетнидоходы,нирасяходы

дляцелей

налогообложения.

РассудебнаямотреннаяпрактикаДаниипозволяетсясде едующиеать

вывозначимые, дправильноголяпримененияконцепции«

beneficial

owner»дохвРоссда

ии:

1)п окупкаакцийиностранкомпанойии

– резидентадоговаривающегося

281 Danish National№09Tax Tribunal’s decision of 25.05.2011, case

-03189 / SKM 2011.485,

LSR, URL:

http://www.skat.dk/SKAT.aspx?oID=1950070 (датаобра

щения: 02.02.2018);

государстватретьимлицо

–

нерезидентомдоговаривгосударства, ющегося

177

созданиедвухзвболеецепочкивладенияннойкомпаниямиосуществлены

непоспередаспределедственнодивидиностраненкомпадовиемнойией

-

резидентдоговаривсударствам, ющегося

получающейпассивныйдоход

отисточниковРФ,третьемулицу,свидетельотом,чтоиностраннаятвует

компания,непосредственнополучающаяпассивныйотистходРФчников

неявляется«

beneficial owner»дохода ;

2)и ностранныйнепосредствполучательнный

оходаотисточников

РФнепризнается«

beneficial owner»доходадажевслучаеразрывацепочки

транзитногоперечдоходаотислентовРФчерезниковяностранную

кондуитнуюкомпанию

– резидентадоговаривгосударстватретьемующегося

лицупозеркальным

операциямпутемвключенияцепдополнительногочку

субъекта – резидентадоговаривгосударства,получающегоющегося

денежныйвкладимуществоотматеринскойкондуитнойкомпании,

увеличивающийчистыеактивынеоблагаемыйналогом.

Такжебольшойинтереспр

едставляет постановление ВерховногоС

уда

Швейцарии

от 05г., .05.2015

отменившеерешения

Федерального

административногосуда

Швейцарии от07г.03.2012

поделу№А

-6537/2010 и

от23г..07.2012

поделу№А

-1246/2011 (Приложения№2.6

.и

№2.7 .

диссертации),

оботказевпризнанииб

анковДании«

beneficial

owner»

полученныхдивидендов

поакциямшвейцарсккомпан. ийх

По

обстоятпервогоделаб ьствам

анкДаниизаключилсвоповыесоглашения

полноговозвратасрезидентамиЕС,ШАпокоторобязалсявыплачиватьм

полнуюсуммудохбазодакциямовшвейцарскойымкомпании

(дивидендыприрост

ценнаакции)Во.второмделеб

анк Даниизаключалс

разнымиконтра

гентамичерезброкерфьючерсныеонавтракты

продажу/покупкубазовых

кцийшвейцарсккомпан.Вобе ийх

ихси

туациях

датскиебанкирешилизастраховатьсебяотрискпутемакцийкупки

швейцарсккомпан,которыевыступалибазовйх

ымиактивамипосделкам.

Акцииш

вейцарскойкомпаниипродавалисьпринаступлениисрока

истечения

конт.Вовремяактов

нахожденияакций

178

вовладенииб

анкаДаополучалнии

дивиденды,котпорыедлежалиобложениюналогуистпоставкемчника35

%,азатемданалогвозмещныйизбюджетанаоснованиилсяналогового

соглашениямеждуШвейцариейДанией.Впоследующемдатскиеналоговые

органысо

чливозвратналогауис датскимочнибаннеправкамомерным

причинеотсутствиянихстатуса«

beneficial owner»дохо.Федеральный

административныйсуд

Швейцарии несоглнасилсялоговыоргана, ми

посчи,чтодатскиебанкиявляются«

beneficial owner»дохо.Федеральный

административныйсуд

Швейцарии вполнеобоснованноуказываетна

два

критерналичиявзамеждусвязиполученныминостраннымлицом

доходомотисточникавыплачденсредствамижныминными:

(a) - временнфактойр

- датауплр(аспределенияты)доходаиз

государства - источникавозникнобязатпперечислениюв льствния

доходаэтойдаты;

(b) - надлежащаядиффекорпоративенциациядоговорн( ) ых

условий:

некаждаяфинансоваядеятельн,осуществляемаяк мпаниейсть,

можетпривестикотказустатусе«

beneficial owner»доходафин нсируемой

компании.

ВторойкритерийвзаимосвязитакжесводитсяФАСШвейцариик

вопросутом,ктод нестилженриски,связанные

операнаак.циями

Анализиданвопнижестоящая, ыйросуяинстауп минаетцаличиия

гарантированногорискахарактерномпризнакеналичиястатуса

«beneficial owner»дохода.ВданномслучаеФАСШвейцарииимеет

виду,что

датскийбанкнесетриск

,ч тош вейцарскиекомпаниипринципенебудут

распределятьдивиден,такжекре ирискитныйпотериаквц.енеий

ПомнениюФАСШвейцапокрайнмеодреизуказанныхий

критеривыполнялсяне былоеникакихюридических

взаимозависимостеймежду

своп-операциями,исполба,няекомыми

распределенныедиви

получены;

денды,котмобытьрыегут

179

2) двесделки,исполняемыеб

анком,небыливзаимообусловленными

. Это

объясняетсятем,

чтос

однст,обйроны

анкполучилбыдивидендыбез

наличияобязательствапоуплатесуммыдивидендовконт.Сдругойагенту

ст,оимелроныбыобязательствопоуплатесуммы,равнойразмеру

распределяемыхдивидендовконтраге,дажееслидивидендыбылиту

получены.

ОднакоВерхо

вныйС

уд Швейцарии инымобразомоценилфактические

обстоятельствадела.

Всвоемпостановленииот05г.он05указал,что.2015

отсутствиеобязаннохеджирсвоповыесоглтинеимеатьшеният

значе,поскольку,ния

есмотрянаотсутствиеэтойобязанности,факт

ически

датскийбанкза соответствующиелючилсделкипохеджированиюкаждом

случае - безисключения,одновременнососвоповымисоглашениями

полнобъемес.Влюбомеднихслучае,расторжениесвопов

перепракцийсоодажатветствовалапосри камбъ

емамтакимжеобразом.

ВерховныйС

уд

Швейцарии посчитал,чтопроценты,выплачиваемые

датскомубанкконтрагентами,поплавающейбанкоста скойке

Libor по

своповымсоглашениямфактическинапрфинансированиевлялись

покупкиценныхбумаг.К

аналогичнымвыводамВерховныйС

уд Швейцарии

пришелповторомуделуотношениифьючсд. локрсных

Наоснованиидвухприведенныхдатскихрешений

постановления

Верховного СудаШвейцарии можно констатировать,чтопрямаявзаимосвязь

междуполиностченным

раннымлицомдоходомобязательствами

перегодругомучислитьлицуможетусмаивтслучаяхехриваться,когда

основанияполучдоходаеречисленияденежныхсредствсовершенно

разныеиформальнонинекорракесобойлируютжду.Вкаждом

конкретномсл

учаевыводналичиивзаиммеждупосвязилдоходачением

которыхпрямодолжнослед,чтоиностраннымватьходлицом

180

небыл

получобязанн,неб ндьегоперегодругомучислитьстилицу.

Однако,

нашвзгляд

, заручбипрактикиежныевобласти

междунарналогРоДаноблбертдногоиДаниэльБадерженияправомерно

подвергают

критикеВерховныйС

удШвейцарииза

весьмаширокое

толкованиеконцепции«

beneficial

owner»доходаивзаимосвязимежду

полученнымдоходомивыплачденсредствамижныминными

ввыше

рассмотренном постановленииот05г..05.2015

Кажется,ВерховныйС

уд

Швейцариипосчиталтакуюструктурувзаимоотн

ошенияДатбанкаского

контрагентамисхожейклассическимиинострпоканнымиуктурамипки

соглашений - «прямымикондукомпаниями»тнымитранзитное(

перечислдив) ступеде« нкондуитнымииедовчатымикомпаниями»

(транзитноеперечислениероялти,процен

тов),которыхучаствуютпростая

кондуитнаякомпасочеограничеияьполномочиями,чтонашемуными

мнениюбылосделановполнеоб ,снованно

поскольку:

(a) - инициатвыпускасвполногорповвозвратам,покупкиакций,

получениядивидендовноыступали

неиностранкомпаныеии

- резиденты

ЕСи ,ШАасамдатскийбанк

— резидентдоговаривгосударствающегося

дляцелейполучениявстречнвознагражденсвговидепаммаржия

(вознаг),страрисковхованияждениякомпенсациисвоихзатратпо

выданнымимсв

опамолноговозвратасоотве.Тоестьдействияственно

датскихбанковимрелоальэкообоснованиемическоеделовую( цель),

резидестраЕСнШАтыикакневлиялинавыпусксвоповпокупку

акций;

(b) - еслибыприобретателямисвоповбыли

резидентыДании

или

Швейцарии,д

атскийбанкпоступилбыаналогичнымобразомприобрелбы

акциишве

йцарскихкомпанийдляхеджированиясвоихриск.Чткасается

концепции«

beneficial owner»дохода,тонаправленаборьбус

иностр,аннымиуктурамисоздаваемымиисклю

чительнодляцелей

неправоприналменениясорнглашенийовыхго

-

«treaty

shopping»,