2 Учет финансовых результатов

2.1 Учет финансового результата от продажи продукции, товаров, работ, услуг

Прибыль или убыток, полученные организацией за отчетный период, отражают результат деятельности организации.

Общая балансовая прибыль отчетного периода – общий результат балансирования всех прибылей и убытков организации за отчетный период, отражающий сумму превышения прибылей (доходов) над убытками (расходами).

Общий балансовый убыток – общая сумма превышения убытков над прибылью.

Финансовый результат хозяйственной деятельности отражается на счете прибылей и убытков (счет 99) в виде сальдо, характеризующего сопоставление всех доходов и расходов (прибылей и убытков). Доходы и прибыли отражаются по кредиту счета, а расходы и убытки – по дебету.

Следовательно, кредитовое сальдо по счету прибылей и убытков представляет собой превышение доходов над расходами, т.е. прибыль. Дебетовое сальдо – превышение расходов над доходами – отражает убыток организации. Доходы и расходы, прибыль и убытки регистрируются на счете нарастающим итогом с начала отчетного периода. Счет прибылей и убытков отражает динамику процесса получения прибыли организацией.

Прибыли или убытки можно выявить иным путем, сопоставляя чистую стоимость имущества на начало и конец отчетного периода. Результат будет таким же, но счет прибылей и убытков более наглядно отражает динамику процесса образования финансового результата.

Рассмотрим на примере методику определения сальдо по счету 99 за каждый квартал отчетного года (в бухгалтерском учете финансовые результаты определяют ежемесячно).

Пример 2.1

Данные по счету 99 «Прибыли и убытки»
Обороты	Сальдо	Дебет	Кредит
1 квартал	На 01.04. 2 000	8 000	6 000
2 квартал Обороты с начала года (за полугодие)	На 01.06. 3 000	9 000 17 000	8 000 14 000
3 квартал Обороты с начала года (за 9 месяцев)	На 01.10. 1 500	7 000 24 000	8 500 22 500
4 квартал Обороты с начала года (за год)	На 01.01. 1 500	10 000 34 000	13 000 35 500

В примере 2.1 в 1 и 2 квартале по счету 99 было зафиксировано конечное сальдо дебетовое, что означает: организация получила общий балансовый убыток. В 3 и 4 квартале (за год в целом) на счете 99 было зафиксировано кредитовое сальдо – общая балансовая прибыль.

Списание себестоимости проданных товаров, продукции, выполненных работ, оказанных услуг отражается записью:

Д 90.2 “Себестоимость” К 41 (43,45,20…).

По окончании каждого месяца определяется финансовый результат от продаж таким образом:

90.1 “Выручка” – (90.2 “Себестоимость” + 90.3 “НДС” + 90.4 “Акцизы” + другие налоги) = = Финансовый результат от продаж.

Ежемесячно финансовый результат (прибыль / убыток), полученный от реализации продукции (работ, услуг), зачисляется на счет 99 “Прибыли и убытки”.

Аналитический учет реализованной продукции позволяет определять эффективность (рентабельность) реализации отдельных видов или групп продукции (товаров), выполненных работ и оказанных услуг по ряду параметров. С этой целью аналитический учет ведется в нескольких разрезах по:

• видам реализуемой продукции;

• группам товаров;

• конкретным выполненным работам и оказанным услугам;

• формам реализации;

• секторам конкретного рынка;

• территориальному признаку и т.п.

Процесс продажи представляет собой двойственную процедуру, с одной стороны, это материально-вещественный процесс передачи объекта купли-продажи или выполнения работ и оказания услуг заказчику (покупателю). С другой стороны, это процесс оплаты сделки и получения денег продавцом или подрядчиком. Процессы совпадают по времени в розничной торговле, но не всегда.

Сделки по продаже продукции (работ, услуг) осуществляются организациями в соответствии с договорами, оформленными исходя из положений ГК РФ (ст. 455, 458, 459). Одним из наиболее существенных моментов в договорах купли-продажи является условие о переходе права собственности на продукцию (работы, услуги), переданную организацией покупателю. Если в договоре не указываются условия перехода права собственности, то в таких случаях право собственности у покупателя-контрагента возникает с момента передачи продукции.

Переход права собственности на отгруженную продукцию может быть предусмотрен договором по мере оплаты (кассовый метод) или по мере отгрузки (метод начисления). Международные стандарты финансовой отчетности и российские положения по бухгалтерскому учету устанавливают обязательное применение в бухгалтерском учете метода начисления, а кассовый метод сохраняется для применения малыми предприятиями.

Продажа продукции (работ, услуг) производится по договорным ценам, включая сумму НДС, а также по государственным регулируемым ценам и тарифам, увеличенным на сумму НДС. Государственные регулируемые цены и тарифы применяются на продукцию топливно-энергетического комплекса и услуги производственно-технического назначения. В договорах обязательно указывается, за счет какой из сторон сделки будет произведена оплата по доставке продукции в адрес покупателя.

Продажа товаров в кредит, определенная отсрочка платежа за отгруженные товары не являются основанием для включения стоимости проданного имущества в выручку от реализации, если применяется метод учета по мере оплаты.

Рассмотрим пример определения финансового результата от продажи готовой продукции.

Пример 2.2

Исходные данные: Поставщик обязуется поставить покупателю материалы по договору купли-продажи № 1 в количестве 20 тонн по 24 000 рублей за тонну, в том числе НДС 4 000 руб. Готовая продукция у поставщика числится по фактической себестоимости, т.е. 30 тонн по 15 000 рублей за тонну.

Требуется отразить на счетах операции по учету расчетов и определить финансовый результат от продажи материалов по методу начисления и кассовому методу.

Решение

№ п/п	Содержание хозяйственных операций у поставщика	Сумма, в руб.	Проводки
			Д	К
	Метод начисления
1	Отгружены материалы покупателю по договору № 1	480 000	62	90.1
2	Покупателям предъявлены расчетные документы за отгруженную продукцию, в счет-фактуре: Материалы НДС	400 000 80 000	90.3	68
3	Списана себестоимость готовой продукции	300 000	90.2	43
4	Отражен финансовый результат от реализации готовой продукции по договору № 1	100 000	90.9	99
5	Поступили средства по договору № 1 от покупателя на расчетный счет	480 000	51	62
6	Перечислен НДС в бюджет	80 000	68	51
	Кассовый метод
1	Отгружены материалы покупателю по договору № 1	300 000	45	43
2	Покупателям предъявлены расчетные документы за отгруженную продукцию, в счет-фактуре: Материалы НДС	400 000 80 000	90.3	76
3	Поступили средства по договору № 1 от покупателя на расчетный счет	480 000	51	62
4	Отражается выручка и списывается себестои-мость готовой продукции	480 000 300 000	62 90.2	90.1 45
5	Восстановлен НДС	80 000	76	68
6	Отражен финансовый результат от реализации готовой продукции по договору № 1	100 000	90.9	99
7	Перечислен НДС в бюджет	80 000	68	51

Правильное измерение финансового результата возможно только тогда, когда выручка от продажи сопоставляется с расходами по тем же операциям, по которым получена именно эта выручка.

Выручка от продажи сопоставляется не только с себестоимостью, но и с управленческими, общехозяйственными и коммерческими расходами. Эти расходы уменьшают выручку от продажи. В том случае, когда в отчетном периоде вообще отсутствует выручка от продажи, указанные расходы учитываются как расходы будущих периодов.

По российским стандартам бухгалтерского учета, как уже отмечалось, к доходам от обычных видов деятельности, отражаемых на счетах продажи (реализации), относятся выручка от продажи товаров и готовой продукции, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг. Данные поступления считаются выручкой во всех случаях.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов и других видов интеллектуальной собственности, выручкой признаются лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности.

Выручкой признается арендная плата в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своего имущества по договору аренды.

Выручкой считаются дивиденды и другие поступления, получение которых связано с инвестициями, в организациях, предметом деятельности которых являются инвестиции в капитал других организаций (акции, доли в уставном капитале и т.п.).

Арендная плата, лицензионные платежи, дивиденды по операциям, не относящиеся к предмету деятельности организации, выручкой не считаются и должны учитываться в составе операционных доходов. Проценты за кредит во всех случаях к выручке не относятся и учитываются как операционные доходы.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

• расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

• расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие, управленческие расходы и др.).

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При этом коммерческие и управленческие расходы согласно ПБУ 10/99 могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году в качестве расходов по обычным видам деятельности.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связанно с этой деятельностью.

Для организаций, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

Расходами по обычным видам деятельности считается возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений.

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

Расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретение, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, относятся к операционным расходам.