3 Система налогов и сборов и особенности их учета

3.1 Учет расчетов по федеральным налогам

Налоги составляют неотъемлемый элемент рыночной экономики. Экономическую сущность налогов составляют изъятия государством в пользу общества определенной части валового внутреннего продукта (ВВП) в виде обязательного взноса.

Налог – обязательный, индивидуально-безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Субъекты налогообложения или плательщики налога – юридические и физические лица, которые обязаны в соответствии с законом уплачивать налоги.

По субъекту налогообложения налоги делятся на три группы:

1) налоги, взимаемые только с юридических лиц;

2) налоги, взимаемые только с физических лиц;

3) налоги, взимаемые как с юридических, так и с физических лиц.

К объектам налогообложения относятся:

– прибыль (доходы);

– стоимость определенных товаров;

– добавленная стоимость продукции (работ, услуг);

– имущество юридических и физических лиц;

– передача имущества (дарение, наследование);

– операции с ценными бумагами;

– отдельные виды деятельности;

– другие объекты, установленные законодательством.

В законодательном порядке по налогам могут устанавливаться определенные льготы:

• необлагаемый минимум;

• изъятие из обложения определенных элементов объекта налога;

• освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков;

• вычет из налогового платежа за расчетный период;

• понижение налоговых ставок и пр.

Ставка налогообложения – размер налога, установленный на единицу налогообложения. Ставки устанавливаются в двух формах:

1) адвалорные – выраженные в процентах (например, подоходный налог, некоторые виды акцизов и т.д.);

2) специфические – имеющие денежное выражение в зависимости от физических характеристик объектов налогообложения (например, земельный налог).

Налоговая система РФ включают федеральные, республиканские и местные налоги.

Федеральные налоги – налоги, порядок зачисления и взимания которых в бюджет или внебюджетный фонд, размеры ставок, объекты налогообложения, плательщики налогов устанавливаются законодательными актами РФ.

Федеральные налоги действуют на всей территории Российской Федерации и формируют основу доходной части федерального бюджета.

К федеральным налогам согласно НК РФ относятся:

1) налог на добавленную стоимость;

2) акцизы на отдельные виды товаров (услуг) и отдельные виды минерального сырья;

3) налог на прибыль (доход) организаций;

4) налог на доходы от капитала;

5) подоходный налог с физических лиц;

6) взносы в государственные социальные внебюджетные фонды;

7) государственная пошлина;

8) таможенная пошлина и таможенные сборы;

9) налог на пользование недрами;

10) налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы;

11) налог на дополнительный доход от добычи углеводородов;

12) сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами;

13) лесной налог;

14) водный налог;

15) экологический налог;

16) федеральные лицензионные сборы (например, сборы за выдачу лицензий и право на производство и оборот этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции).

Кроме того, организации должны платить два обязательных страховых взноса:

• взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

• взносы на обязательное пенсионное страхование.

Целевыми налогами среди вышеперечисленных являются сборы и пошлины.

Сбор – целенаправленный платеж, являющийся платой государству за оказанные услуги налогоплательщику. Адресность сбора содержится в его названии.

Пошлина – денежный сбор, взимаемый с юридических и физических лиц за совершение уполномоченными органами действий и за выдачу документов, имеющих юридическое значение.

Рассмотрим учет одного из федеральных налогов, подлежащий уплате юридическими лицами – налог на добавленную стоимость (НДС). НДС является косвенным налогом.

Налог на добавленную стоимость (НДС) представляет форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства товаров, работ и услуг.

В федеральном бюджете налоговые поступления от НДС составляют более 41 %.

В налоговую базу по этому налогу включается выручка от продажи товаров (работ, услуг), полученная в денежной или натуральной форме, включая оплату ценными бумагами. Выручка в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ соответственно на дату продажи товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.

Налоговый период устанавливается как календарный месяц.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, полученная от покупателей за проданные им товары (работы, услуги), уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предъявленных и уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные в бюджет с сумм авансовых и иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), а также предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, по приобретенным товарам для выполнения строительно-монтажных работ и др.

Плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж.

Счет-фактура – документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. У поставщика счет-фактура регистрируется в книге продаж, а у покупателя – в книге покупок.

Ставки налога на добавленную стоимость устанавливаются в следующих размерах:

1) 0 % – для товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, работ и услуг, непосред-ственно связанных с производством и реализацией товаров через таможенную территорию Российской Федерации и др.;

2) 10 % – по продовольственным, детским и некоторым другим товарам согласно перечню НК РФ;

3) 20 % – по остальным товарам (работам, услугам).

4) 9,09 и 16,67 % – при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), при удержании налога из доходов иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах, а также при реализации приобретенных товаров (работ, услуг) на стороне, учитываемых с налогом.

Предприятия, выпускающие товары, облагаемые по разным ставкам НДС, должны вести в соответствии с этим раздельный учет сумм налога.

Для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с НДС, используется активный счет 19 “Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям” и пассивный счет 68 “Расчеты по налогам и сборам”.

Счет 19 “НДС по приобретенным ценностям” имеет следующие субсчета:

• 19.1 “НДС при приобретении основных средств”;

• 19.2 “НДС по приобретенным нематериальным активам”;

• 19.3 “НДС по приобретенным материально-производственным запасам”.

Организации по дебету счета 19 отражают суммы НДС, уплаченные по приобретенным материально-производственным запасам, основным средствам, нематериальным активам и другим ценностям в корреспонденции с кредитом счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, 71 “Расчеты с подотчетными лицами”.

Суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, списываются таким образом:

Д 68 К 19.

По кредиту счета 68 отражаются суммы НДС за проданные товары, продукцию, работы, услуги и дебетом счетов продаж (прочих доходов и расходов).

Рассмотрим порядок расчетов по НДС на примере.

Пример 3.1

Исходные данные: Организация ЗАО “Виктория” реализует покупателю свою продукцию на сумму 36 000 руб., в том числе НДС. Себестоимость готовой продукции составила 20 000 руб. В том же периоде времени организация закупила сырье для производства своей продукции на сумму 12 000 руб., в том числе НДС.

Учетная политика организации предусматривает:

а) переход права собственности учитывать по отгрузке продукции;

б) учет стоимости приобретаемых материальных ценностей вести на счете 10 “Материалы”.

Организация является плательщиком НДС.

Требуется отразить учет и расчет НДС к перечислению.

Решение

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Проводки		Сумма, руб.
		Д	К
1	Отгружена продукция с переходом права собственности и предъявлены расчетные документы (счет-фактура)	62	90.1	36 000
	Начислен НДС по отгруженной продукции согласно счету-фактуре	90.3	68	6 000
2	Списана себестоимость готовой продукции	90.2	43	20 000
3	Поступило сырье от поставщика	10	60	10 000
	Начислен НДС на основании счета-фактуры	19.3	60	2 000
4	Списан НДС по приобретенным материальным ценностям в уменьшение НДС к перечислению в бюджет	68	19.3	2 000
5	Организация перечислила НДС в бюджет	68	51	4 000

Согласно НК РФ не уменьшают платежи в бюджет по НДС:

• суммы налога по товарно-материальным ценностям (работам, услугам), подлежащим исполь-зованию на непроизводственные нужды, а также по приобретенным служебным легковым автомобилям и микроавтобусам. В этом случае НДС с кредита 19 счета списывается в дебет счета 84 (или 86 “Целевое финансирование”);

• суммы НДС по материальным ценностям, приобретенным в организациях розничной торговли и у населения за наличный расчет, не выделенные в первичных документах;

• суммы налога по товарным операциям и материальным ресурсам (работам, услугам), подле-жащим использованию при изготовлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога;

• организации, принимающие безвозмездно материальные ценности.

При получении авансов (предварительной оплаты) при поставке товаров, продукции, иных ценностей на сумму полученных авансов начисляется НДС, исчисленный по установленной ставке на основании документов о полученных авансах. При отгрузке продукции, выполнении работ (услуг) на сумму ранее учтенного НДС делаются корректировочные записи. Эти операции отражаются в учете следующим образом:

Д 51 (50, 52) К 62 – организацией получен аванс от покупателей;

Д 62 К 68 – начислен НДС по авансу;

Д 68 К 51 (50, 52) – перечислен НДС с аванса;

Д 68 К 62 – при отгрузке продукции восстановлен НДС, начисленный по авансу;

Д 90.3 К 68 – начислен НДС по отгруженной продукции.

При выполнении работ по строительству хозяйственным способом сумма НДС отражается записью:

Д 08 “Вложения во внеоборотные активы”;

К 68 “Расчеты по налогам и сборам”.

В момент ввода объекта в эксплуатацию на основании акта приемки-передачи основных средств сумма учтенного НДС в процессе строительства списывается:

Д 68 К 08.

Если организация получила от поставщика материальные ценности, то делаются такие проводки:

Д 08 (10, 20, 26, 41, 44 …) К 60 (76, 71) – оприходованы материальные ценности;

Д 19 К 60 (76, 71) – учтен НДС по оприходованным материальным ценностям.

Начисляя НДС к уплате в бюджет, бухгалтер делает проводку:

При учете выручки по отгрузке – Д 90.3 К 68 – начислен НДС, причитающийся к оплате;

При учете выручки по оплате – Д 90.3 К 76 – начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет после поступления денег от покупателя. Когда будет получена оплата от покупателей, то будет сделана проводка Д76 К 68 – начислен НДС к уплате в бюджет.

Плательщики в сроки, установленные для уплаты налога за отчетный период, представляют налоговым органам по месту своего нахождения расчет (декларацию) по НДС. Форма декларации приведена в приказе МНС РФ от 3 июля 2002 г. № БГ-3-03/338.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная сумма налоговой базы, уменьшенная на сумму налоговых вычетов. Уплата налога производится не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным налоговым периодом. В те же сроки налогоплательщик представляет в налоговый орган налоговую декларацию по данному налогу.

В случае если по итогам какого-либо налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму налога, то разница подлежит возврату налогоплательщику или зачету в счет будущих платежей. Зачет налога производится налоговым органом, а возврат средств осуществляется органами федерального казначейства по решению налогового органа.

Прибыль юридических лиц, зарегистрированных в соответствии с законодательством РФ, облагается налогом на прибыль, который уплачивают эти юридические лица. Иные предпринимательские структуры – полные товарищества, частные фирмы, не зарегистрированные в качестве юридических лиц, не являются плательщиками этого налога. Она включается в доходы собственников и облагается как доходы соответствующих физических лиц.

Прибылью для российских организаций, подлежащей налогообложению, признается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, НДС, акцизов, налога с продаж, таможенных пошлин. Доходы включают доходы от продажи продукции (работ, услуг) и внереализационных операций.

Налог на прибыль является прямым налогом. В федеральном бюджете 2000 г. доля этого налога от суммы всех налоговых поступлений составила 9,4 %.

Плательщиками налога являются:

– российские фирмы;

– иностранные фирмы, которые имеют в России постоянные представительства.

Базой для налогообложения для этого налога является балансовая прибыль, выявляемая в бухгалтерском учете как кредитовое сальдо по счету “Прибыли и убытки”.

В целях налогообложения прибыль уменьшается на суммы:

• доходов от долевого участия в деятельности других организаций, кроме доходов, полученных за пределами РФ;

• доходов в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим организации-акционеру и удостоверяющим право владельца этих бумаг на участие в распределении прибыли организации-эмитента, а также доходов в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг РФ, государственных ценных бумаг субъектов РФ и ценных бумаг органов местного самоуправления;

• доходов казино, иных игорных домов (мест) и другого игорного бизнеса, видеосалонов, видеопоказа, от проката носителей с аудио- и видеозаписями, игровыми и иными программами и записями на них;

• прибыли от посреднических операций и сделок, если ставка налога на прибыль отличается от установленной по основному виду деятельности ставки налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ.

Расходы, не учитываемые при расчете налогооблагаемой прибыли:

• расходы, которые должны осуществляться за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации (расходы по уплате налога на прибыль, дивиденды учредителям, расходы по уплате налоговых санкций);

• инвестиционные расходы (например, затраты фирмы по приобретению и созданию аморти-зируемого имущества, вклады в уставные капиталы других организаций, вклады по договору о совместной деятельности);

• затраты, превышающие лимиты, установленные НК РФ и другими документами для отдельных видов расходов;

• дополнительные виды выплат работникам, не предусмотренные законодательством или трудовыми и коллективными договорами;

• расходы, не связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) (например, стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с этой передачей);

• все прочие затраты, целесообразность которых не была документально подтверждена и экономически оправдана.

Организации определяют сумму налога на прибыль самостоятельно нарастающим итогом.

Ставка налога на прибыль организаций составляет 24 %.

С 1 января 2003 года налог на прибыль организаций зачисляется по следующим ставкам:

• в федеральный бюджет – 6 %;

• в региональный бюджет – 16 %;

• в местный бюджет – 2 %.

Региональные власти могут уменьшать ставку налога на прибыль организаций в части, которая поступает в региональный бюджет. Однако она не может быть меньше 12 %.

В некоторых случаях налог на прибыль начисляется по ставке 15 %, а именно:

1) с доходов, полученных фирмой в виде процентов по государственным или муниципальным ценным бумагам;

2) с дивидендов, полученных от иностранной фирмы.

Если организации выплачивают доходы другим фирмам, то они должны удержать из выплаченных сумм налог на прибыль по таким ставкам:

С дивидендов, выпла-ченных другим фирмам	если дивиденды выплачиваются российским фирмам – по ставке 6 %; если дивиденды выплачиваются иностранным фирмам – по ставке 15 %;
С доходов, выплачен-ных иностранным фир-мам, не имеющим по-стоянных представи-тельств в России	если доходы получены от использования или сдачи в аренду судов, самолетов, иных транспортных средств, которые применяются при международных перевозках, – по ставке 10 %; если доходы получены от другой деятельности – по ставке 20 %

Если международным договором об избежание двойного налогообложения предусмотрены иные правила налогообложения доходов, уплаченных иностранным фирмам или полученных от иностранных фирм, то при уплате налога следует руководствоваться таким договором.

Если в одном из кварталов текущего года (например, в 1 квартале) фирма получила убыток, а в последующем – прибыль, то налог на прибыль рассчитывается с учетом этого убытка. Убытки прошлых лет организация также может учесть при расчете прибыли за текущий год. Воспользоваться этим правом организация может в течение 10 лет, следующих за годом получения этого убытка, и при соблюдении следующих условий:

– сумма переносимого убытка не может превышать 30 % налоговой базы ни в одном из отчетных периодов;

– сумма убытка, не перенесенная на ближайший год, может быть перенесена целиком или частично на следующий год из последующих девяти;

– при получении убытков более чем в одном году их перенос на будущее осуществляется в очередности их получения;

– фирма обязана хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка, в течение всего срока его погашения.

Сумма налога от фактической прибыли, начисленная к уплате в бюджет, отражается проводкой:

Д 99 К 68 субсчет “Расчеты по налогу на прибыль”.

Начисление налога на прибыль, удержанного с дивидендов, выплаченных другим организациям, отражается так:

Д 75.2 К 68 субсчет “Расчеты по налогу на прибыль”.

Факт перечисления прибыли в бюджет отражается записью:

Д 68 субсчет “Расчеты по налогу на прибыль” К 51.

По социально-экономической сущности единый социальный налог (ЕСН) носит сугубо налоговый характер. Налоговой базой для начислений является фонд оплаты труда. Каждый работодатель отчисляет из фонда оплаты труда 28 % в Государственный пенсионный фонд, 4 % – в Фонд социального страхования, 3,6 % – в Фонды обязательного медицинского страхования.

Учет начислений ведется по счету 69 “Расчеты по социальному страхованию”.

К счету 69 открываются следующие субсчета:

• 69.1 “Расчеты по социальному страхованию”;

• 69.2 “Расчеты по пенсионному обеспечению”;

• 69.3 “Расчеты по обязательному медицинскому страхованию”.

Отчисления по ЕСН включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) и учитываются как:

Д 20 (23) К 69 – начисление ЕСН;

Д 69 К 51 – перечислен ЕСН во внебюджетные фонды.

ЕСН относится к обязательным целевым отчислениям. Обязательные целевые отчисления формируют доходную часть внебюджетных фондов, которые дополняют бюджетную систему РФ.

Таким образом, налоговая система Российской Федерации выполняет важнейшую функцию бюджетного формирования. Налоговая политика страны обеспечивает взаимодействие бюджетов всех уровней и единство бюджетной системы РФ. Федеральные налоги России действуют на территории страны, регулируются общероссийским законодательством и создают основу финансовой базы государства.