12.2. Учет расходов, связанных с продажей продукции

К расходам, связанным с продажей продукции, относят:

- расходы на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции;

- расходы по доставке продукции на станцию (пристань) отправления;

- расходы на погрузку продукции в вагоны, суда, автомобили;

- комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;

- расходы на рекламу;

- представительские расходы и т.д.

Для учета расходов, связанных с продажей продукции, планом счетов предусмотрен активный счет 44 «Расходы на продажу». По дебету этого счета учитывают расходы, связанные с продажей, с кредита разных счетов:

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 10 «Материалы» - израсходована тара на упаковку готовой продукции на складе;

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - начислена заработная плата работникам, сопровождающим продукцию, и единый социальный налог;

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 23 «Вспомогательные производства» - на стоимость услуг по отправке продукции покупателю транспортом предприятия;

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость услуг, оказанных сторонними организациями по отправке продукции покупателю и т.д.

По истечении месяца расходы, связанные с продажей продукции, списывают на себестоимость проданной продукции:

Дебет 90-2«Себестоимость продаж»

Кредит 44 «Расходы на продажу».

На неко­торые виды продукции данные расходы относятся прямым путем, а, если это невозможно, распределяются пропорционально производствен­ной себестоимости проданной продукции, объему проданной про­дукции в оптовых ценах организации либо другим способом.

При планировании коммерческих расходов следует помнить, что расходы на рекламу и представительские расходы нормируются для целей налогообложения. Например, расходы на рекламу (не указанные в ст. 264 НК РФ) для целей налогообложения прибыли признаются в размере 1 процента выручки от реализации.

12.3. Учет отгрузки и продажи готовой продукции (работ, услуг)

Выпуск готовой продукции, ее отгрузка и продажа завершает хозяйственный процесс деятельности предприятия, в результате которого выявляется финансовый результат. Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами или путем свободной продажи через розничную торговлю.

При выбытии готовой продукции, ее оценка производится одним из методов оценки, указанном в ПБУ 5/01:

1. По себестоимости каждой единицы.

2. По средней себестоимости.

1. По себестоимости первой по времени выпущенной готовой продукции (метод ФИФО).

В настоящее время при учёте процесса продажи готовой продукции используется следующая совокупность документов: требование-накладная (форма № М-11); накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма № ТОРГ-13); журнал учёта товаров на складе (форма № ТОРГ-17); накладная на передачу готовой продукции в места хранения (форма № МХ-18); приказ-накладная; накладная (форма № 19); счёт-фактура; счёт (форма №868); товарно-транспортная накладная (форма № 1-Т); путевой лист грузового автомобиля (формы № 4-П и 4-С); акт инвентаризации продукции отгруженной (форма № ИНВ-4).

Отпуск готовой продукции покупателям оформляется, как правило, накладными.

Накладные выписываются на складе или в отделе сбыта в четырёх экземплярах и передаются в бухгалтерию для регистрации в журнале регистрации накладных на отпуск готовой продукции и подписи их главным бухгалтером или лицом, им уполномоченным. Из бухгалтерии подписанные накладные возвращаются в отдел сбыта. Один экземпляр накладной передаётся кладовщику (или другому материально ответственному лицу), второй служит основанием для выписки счета-фактуры, третий и четвёртый передаются получателю готовой продукции. На всех экземплярах накладной получатель обязан расписаться в получении продукции.

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляется складом на основании приказов-накладных, выписанных отделом сбыта в 2-х экземплярах. Один экземпляр передается экспедитору, сопровождающему отгруженную продукцию, а второй экземпляр остается на скла­де и является основанием для записи в карточках складского учета.

Если продукция вывозится транспортом предприятия, то заполняется товарно-транспортная накладная (ТТН) в 4-х экземплярах. Один экземпляр остается у грузоотправителя, другие экземпляры передаются водителю.

При отправке груза по железной дороге железнодорожная станция выписывает железнодорожную накладную, которая следует с грузом, а отправителю выдается квитанция железнодорожной на­кладной.

На основании вышеперечисленных документов бухгалтерия предприятия выписывает на имя покупателя счет-фактуру за отгружен­ную ему продукцию и платежное требование. Счета-фактуры выписываются в двух экземплярах: первый экземпляр не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции высылается или передаётся покупателю, а второй остаётся у организации-поставщика для отражения в Книге продаж и начисления НДС. В счет-фактуру вклю­чается стоимость отгруженной продукции, стоимость тары и упаковки, расходы по отгрузке продукции, сумма акциза, НДС на отгруженную продукцию.

Для учета проданной продукции предназначен синтетический активно-пассивный счет 90 «Продажи». Особенность этого счета состоит в том, что проданную продукцию отражают на нем одновременно в двух оценках: на кредите – по продажной цене, вклю­чая НДС, акцизы, а на дебете – по полной фактической себестоимости.

В этой связи к счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие суб­счета:

90.1 – «Выручка»;

90.2 – «Себестоимость продаж»;

90.3 – «НДС»;

90.4 – «Акцизы»;

90.9 – «Прибыль / убыток от продаж».

Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от выбранного метода учета продажи продукции.

В бухгалтерском учете продукция считается реализованной в момент ее отгрузки (в связи с переходом права собственности на продукцию к покупателю).  В соответствии с ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при следующих условиях: 

- организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора, или подтверждение иным соответствующим образом; 

- сумма выручки может быть определена; 

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации (когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива); 

- право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана); 

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

 Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в уплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

 Если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги.

Отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (включая НДС и акцизы) отражается:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90.1 «Выручка».

Одновременно фактическая себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция».

В случае если учетной политикой предусмотрен учет готовой продукции по плановой (учетной) себестоимости без счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то при продаже готовой продукции формируются две проводки:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция» - списана учетная себестоимость реализуемой продукции;

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция» субсчет «Отклонение» - списано отклонение, приходящееся на реализованную продукцию.

Сумма по этой проводки находится умножением учетной себестоимости реализуемой продукции (предыдущая проводка) на средний процент отклонения по реализуемой продукции, который находится по формуле:

отклонение на нач. месяца + рассчитанное отклонение за месяц	*100%
готовая продукция по учетной стоимости на нач. месяца + выпущенная готовая продукция по учетной стоимости за месяц

В случае если учетной политикой предусмотрен учет готовой продукции по плановой (учетной) себестоимости с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то при продаже готовой продукции формируются две проводки:

Дебет 90-2«Себестоимость продаж»

Кредит 43 «Готовая продукция» - списана учетная себестоимость реализуемой продукции;

Дебет 90 «Продажи»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - списано отклонение (перерасход) фактической производственной себестои­мости от нормативной (плановой).

Дебет 90 «Продажи»

Кредит 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - сторнируется отклонение (экономия) фактической производственной себестои­мости от нормативной (плановой).

Сумма по двум последним проводкам находится как разность между дебетовым и кредитовым оборотом счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

В случае, если в учете организации предусмотрено формирование сокращенной производственной себестоимости, то суммы расходов на обслуживание и управление производством списываются на уменьшение прибыли от продажи следующей проводкой:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 26 «Общехозяйственные расходы»

Расходы, связанные с продажей продукции, списывают на себестоимость проданной продукции проводкой:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 44 «Расходы на продажу».

Сумма начисленных по реализуемой продукции НДС и акцизов отражается:

Дебет 90.3 «НДС», 90.4 «Акцизы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Сумма НДС по реализованной готовой продукции на основании выставленного счета-фактуры, отражается в Книге продаж. Общая сумма налога, отраженная в Книге продаж показывает задолженность организации перед бюджетом по данному налогу, которая уменьшается на сумму возмещенного НДС по приобретенным ценностям (дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредит 19 «НДС по приобретенным ценностям»), взятую из Книги покупок.

Если выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции), то для учета такой отгруженной продукции используют счет 45 «Товары отгруженные». При отгрузке указанной продукции она списывается:

Дебет 45 «Товары отгруженные»

Кредит 43 «Готовая продукция».

После получения извещения о признании выручки от продажи продукции поставщик списывает ее себестоимость:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 45 «Товары отгруженные».

Одновременно стоимость продукции по цене реализации (включая НДС и акцизы) отражается:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит 90.1 «Выручка».

Исчисленные по реализуемой продукции суммы НДС и акцизов:

Дебет 90.3 «НДС», 90.4 «Акцизы»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

На счете 45 «Товары отгруженные» указываются также готовые изделия и товары, переданные другим предприятиям для продажи на комиссионных и иных подобных началах. При отпуске таких изделий и товаров они списываются:

Дебет 45 «Товары отгруженные»

Кредит 43 «Готовая продукция», 41 «Товары»

При поступлении извещения от комиссионера о продаже переданных ему изделий и товаров они списываются с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи» с одновременным отражением по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Стоимость сданных работ и оказанных услуг списывается по фактической себестоимости следующей проводкой:

Дебет 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 20 «Основное производство»

Одновременно сумму выручки отражают по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Финансовый результат от продажи продукции (товаров, работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи (кредит счета 90 «Продажи») без НДС, акцизов и фактическими затратами, связанными с продажей продукции, товаров, работ, услуг (кредит счета 90 «Продажи»). Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90.2 «Себестоимость продаж», 90.3 «Налог на добавленную стоимость», 90.4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90.1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90.9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

Дебет 90.9 «Прибыль / убыток от продаж»

Кредит 99 «Прибыль / убыток» - отражена при­быль от продажи (сумма превышения кредитового оборота над дебетовым по счету 90 «Продажи»)

Дебет 99 «Прибыль / убыток»

Кредит 90.9 «Прибыль / убыток от продаж» - отражен убыток от продажи (сумма превышения дебетового оборота над кредитовым по счету 90 «Продажи»).

Записи по субсчетам 9.1, 90.2, 90.3, 90.4 производятся накопительно в течение отчетного периода. По окончании отчетного года все субсчета, открытые счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90.9 «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90.9:

Дебет 90.1 «Выручка»

Кредит 90.9 «Прибыль / убыток от продаж»;

и

Дебет 90.9«Прибыль/убыток от продаж»

Кредит 90.2«Себестоимость продаж»

Кредит 90.3 «НДС»

Кредит 90.4 «Акцизы».

Кроме непосредственной продажи, готовая продукция может выбывать и в прочих случаях: