12. Консолидированная финансовая отчетность

В настоящее время порядок формирования консолидированной финансовой отчетности регулируют следующие стандарты МСФО:

МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность»

МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия»

МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса»

МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»

МСФО (IFRS) 11 «Соглашение о совместной деятельности»

МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации о долях участия в других компаниях»

Международные стандарты финансовой отчетности (IFRS) 10, 11, 12 применяются с 01.01.2013 г.

Рассмотрим содержание стандартов в соответствии с логикой изучения консолидационных процедур.

12.1. Мсбу (ifrs) 3 «Объединение бизнеса»

IFRS -3 определяет способы организации предприятий в группы, что соответствует юридическим и налоговым требованиям.

Объединение бизнеса – это соединение отдельных организаций, осуществляющих бизнес, в одну отчитывающуюся организацию. Объединение бизнеса включает те сделки, в результате которых одно юридическое лицо приобретает другое юридическое лицо, а также те сделки, в результате которых возникает консолидированная группа.

Группа – это объединение отдельных предприятий в один экономический субъект, происходящее в результате присоединения одного предприятия к другому, при этом главное предприятие получает контроль над чистыми активами и операционной деятельностью других предприятий. Таким образом, вопрос о контроле является главным при определении предприятий, входящих в группу.

Считается, что одна компания получает контроль над другой компанией, если она приобретает более половины голосующих акций последней. Контроль может быть получен и в случае приобретения менее половины голосующих акций при условии, что в результате объединения приобретается:

• право распоряжаться более чем половиной акций с правом голоса другой организации путем соглашения с другими инвесторами;

• право определять финансовую и операционную политику другой организации на основании устава или соглашения;

• право назначать и смещать большинство членов совета директоров или равнозначного органа управления другой организации;

• право представлять большинство голосов на собраниях совета директоров или равнозначного органа управления другой организации.

В соответствии со стандартом процесс объединения бизнеса учитывается по методу покупки, который предполагает:

• идентификацию организации-покупателя;

• оценку стоимости объединения предприятий;

• распределение, на дату приобретения, стоимости объединения предприятий на приобретенные активы и принятые обязательства и условные обязательства.

Покупателя из объединяющихся организаций выделяют следующие признаки:

• справедливая стоимость существенно выше, чем справедливая стоимость другой объединяющейся организации;

• предоставляет денежные средства или другие активы в обмен на долевые инструменты с правом голоса;

• получает доминирующую позицию при выборе руководящих кадров организации, сформированной в результате объединения.

Оценка стоимости объединения предприятий осуществляется по совокупности:

• значений справедливой стоимости предоставляемых активов, понесенных или принятых обязательств, а также выпущенных организацией-покупателем долевых инструментов в обмен на получение контроля над приобретаемой организацией;

• любых затрат, непосредственно связанных с данным объединением предприятий (расходы на оплату юридических и консультационных услуг и т.п.)

Предоставленные организацией-покупателем активы и принятые ею обязательства в обмен на контроль над приобретаемой организацией, подлежат оценке по справедливой стоимости на дату обмена.

Датой обмена является дата каждой сделки обмена (т.е. дата, на которую каждая отдельная инвестиция признается в финансовой отчетности организации-покупателя), в то время как датой приобретения является дата, на которую организация-покупатель получает контроль над приобретаемой организацией. Дата обмена и дата приобретения совпадают, если объединение предприятий совершается путем одной сделки.

На дату приобретения организация-покупатель должна отдельно признавать идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой организации, если они соответствуют следующим критериям признания:

• существует вероятность будущего притока (оттока) экономических выгод в результате использования актива (урегулирования обязательства);

• справедливая стоимость которых может быть определена с достаточной степенью надежности.

Справедливая стоимость – это денежная сумма, на которую активы могут быть обменены, а обязательства погашены в результате сделки между независимыми и осведомленными сторонами.

В результате сделок по объединению бизнеса возникает гудвилл.

Гудвилл (деловая репутация) – представляет собой выплату, производимую организацией-покупателем в ожидании будущих экономических выгод от активов, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны. Он определяется как разность между стоимостью приобретенной компании и долей организации-покупателя в ее идентифицируемых активах и обязательствах.

Как правило, стоимость инвестиций организации-покупателя превышает стоимость приобретаемых чистых активов приобретенной компании, в результате возникает положительный гудвилл. В финансовой отчетности положительный гудвилл отражается отдельной строкой в разделе долгосрочных активов консолидированного баланса.

Для правильного определения гудвилла необходима информация о доле организации-покупателя в приобретаемой компании, справедливой стоимости чистых активов приобретаемой компании и стоимости приобретения компании.

Если на момент покупки и на отчетную дату справедливая стоимость приобретенных чистых активов еще неизвестна, по состоянию на отчетную дату расчет гудвилла выполняется на предварительной основе. Стандарт отводит 12 месяцев на то, чтобы скорректировать в отчетности данные, признанные первоначально.

При объединении бизнеса составляется отчетность новой объединенной компании. Составление отчетности объединенной компании осуществляется по правилам:

• статьи активов и обязательств организации-покупателя и приобретенной компании построчно суммируются, даже если покупателю принадлежат не все 100 % приобретенной компании;

• выпушенный капитал объединенной компании всегда равен выпущенному капиталу организации покупателя, поскольку объединение осуществляется в форме приобретения.