5.4. Мсбу (ias) 36 «Обесценение активов»
IAS-36 подробно описывает порядок выявления случаев обесценения активов и их отражения в учете. Он применяется ко всем активам (в т.ч. к дочерним и ассоциированным компаниям и совместным предприятиям), за исключением тех из них, которые охвачены специальными положениями других стандартов, а именно:запасы (IAS-2)финансовые активы, учет которых регулируется IAS-39 (IFRS-9); долгосрочные активы, предназначенные на продажу (IFRS-5).
Процесс определения снижения стоимости имущества (обесценения) состоит из нескольких этапов:
Выявление активов с возможным снижением стоимости;
Определение возмещаемой суммы и сравнение ее с балансовой стоимостью актива (тест на обесценение);
Признание обесценения актива в отчетности;
Раскрытие необходимой информации.
Обесценение актива отражается в финансовой отчетности, когда его балансовая стоимость выше возмещаемой стоимости его использования или продажи.
Возмещаемая стоимость – это наибольшее из двух величин: справедливой стоимости актива за вычетом затрат на продажу и ценности его использования.
Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу (чистая цена реализации) – это сумма, которая может быть получена путем продажи актива при совершении сделки между осведомленными и независимыми друг от друга сторонами, желающими совершить такую сделку, за вычетом возможных затрат на выбытие (реализацию). Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу может быть определена на базе: цены в договоре купли-продажи, за вычетом затрат, непосредственно связанных с выбытием актива; рыночной цены, за вычетом затрат на продажу, если существует активный рынок, где информация о ценах является общедоступной; информации о проведении подобных операций другими организациями той же отраслевой принадлежности.
Ценность использования – это дисконтированная стоимость будущих потоков денежных средств, которые предполагается получить от актива при продолжении его использования.
Оценка ценности использования актива включает:
оценку будущих поступлений и оттоков денежных средств в связи с продолжающимся использованием актива и его окончательным выбытием (рис. 5.1);
применение соответствующей ставки дисконтирования к этим будущим потокам денежных средств.
Оценка
будущих потоков денежных средств
прогнозы поступлений денежных средств
от продолжающегося использования
актива
прогнозы оттоков денежных средств
на подготовку и поддержание актива
в работоспособном состоянии
чистые потоки денежных средств,
которые предполагается получить (или
выплатить) при ликвидации актива в
конце срока его полезного использования
Рис. 5.1. Оценка будущих потоков денежных средств
Стандарт устанавливает, что оценка будущих денежных потоков должна проводиться на основе самых последних бюджетных прогнозов для периода, ограниченного пятью годами.
Ставка дисконтирования отражает текущие рыночные оценки временной стоимости денег и специфические риски, присущие данному активу. Определяя ее значение, компания может исходить из:
средневзвешенной стоимости своего капитала;
предполагаемой ставки дополнительного кредитования компании;
прочих рыночных ставок кредитования.
Убыток от обесценения – это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую величину.
Убыток от обесценения актива отражается в учете как расход и, соответственно, показывается в отчете о прибылях и убытках в составе прочих расходов (убытков). Если первоначальная стоимость обесцененного актива ранее переоценивалась и его балансовая стоимость на данный момент выше первоначальной, сумма убытка от обесценения относится на уменьшение добавочного капитала в пределах ранее признанной суммы его дооценки.
Восстановление убытка от обесценения возможно тогда, когда изменившаяся экономическая конъюнктура свидетельствует о повышении стоимости актива. В таком случае балансовая стоимость данного актива увеличивается за счет уменьшения убытка от обесценения. Восстановление в учете убытка отражается в доходах текущего отчетного периода.
Наиболее сложным вопросом при определении обесценения активов является выбор генерирующей единицы в обстоятельствах, когда невозможно оценить возмещаемую величину для отдельно взятого актива.
Единица, генерирующая денежные средства (ЕГДС), или генерирующая единица – это наименьшая определяемая группа активов, которая за счет ее использования создает приток денежных средств, в основном не зависимый от притоков денежных средств от других активов или групп активов. К концепции ЕГДС следует обращаться в случае, если использование нескольких активов взаимосвязано настолько, что входящие денежные потоки невозможно соотнести с использованием отдельного актива. В противном случае денежные потоки идентифицируются с каждым видом активов.
В ЕГДС объединяется группа активов, отвечающая следующим требованиям:
это наименьшая из возможных в компании совокупность объектов, обеспечивающих поступление денежных средств в результате их дальнейшего применения;
потоки денежных средств, поступающие в компанию вследствие эксплуатации этой совокупности объектов, независимы от притоков денежных средств, генерируемых другими активами или группами активов компании.
На практике в качестве ЕГДС выделяют дочерние компании, приобретенные с целью извлечения дохода, отдельные структурные подразделения организации (бизнес-единицы, цеха и т.п.).
Кроме ЕГДС стандарт вводит понятие корпоративных активов. Корпоративные активы не создают притока денежных средств. Они лишь способствуют этому. В состав корпоративных активов не включается гудвилл.