Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Цифровой контур публичных финансов и право. Научно-практическое пособие
.pdf
161
7) несоблюдение целей, порядка и условий предоставления кредитов, обеспеченных государственными и муниципальными гарантиями.
Конкретные виды бюджетных нарушений и бюджетные меры
принуждения за их совершение установлены главой 30 БК РФ.
К видам бюджетных нарушений относятся:
– нецелевое использование бюджетных средств (ст. 306.4),
– невозврат либо несвоевременный возврат бюджетного кредита (ст. 306.5),
– неперечисление либо несвоевременное перечисление платы за
пользование бюджетным кредитом (ст. 306.6),
– нарушение условий предоставления бюджетного кредита
(ст. 306.7).
Отметим неполное соответствие видов бюджетных нарушений,
перечисленных в главе 30 БК РФ, содержанию понятия «бюджетное нарушение», которое в него вкладывается ст. 306.1 БК РФ:
в ст. 306.1 БК РФ бюджетное нарушение трактуется более широко
по сравнению с составами бюджетных нарушений, установленными главой 30 БК РФ.
Законодатель также определяет порядок применения бюджетных мер принуждения, согласно которому бюджетная мера принуждения применяется за совершение бюджетного нарушения,
предусмотренного главой 30 БК РФ, на основании уведомления
о применении бюджетных мер принуждения органа государственного (муниципального) финансового контроля (ч. 1 ст. 306.2
БК РФ). Более детально порядок применения бюджетных мер принуждения регламентируется ст. 306.2–306.3 БК РФ.
Анализ вышеприведенных положений БК РФ о бюджетных нарушениях и бюджетных мерах принуждения, применяемых за их
совершение, позволяет прийти к следующим выводам:
– БК РФ установлен ограниченный круг субъектов, к которым
могут быть применены бюджетные меры принуждения за совершение бюджетного нарушения: высший исполнительный орган
государственной власти субъекта Российской Федерации (местная администрация), финансовый орган, главный администратор
(администратор) бюджетных средств, государственный (муниципальный) заказчик. Указанные субъекты, согласно ст. 152 БК РФ,
162
являются участниками бюджетного процесса. Соответственно,
бюджетные меры принуждения могут применяться только к ограниченному кругу участников бюджетного процесса.
– Общим объектом бюджетных нарушений является бюджетный процесс, а непосредственным — процесс расходования денежных фондов публично-правовых образований: бюджетные нарушения посягают на публичные интересы в сфере эффективного,
планомерного расходования бюджетных средств. Субъектами, интересы которого охраняются бюджетными мерами принуждения,
являются публично-правовые образования — Российская Федерации, субъекты Российской Федерации, муниципальные образова-
1
ния
, учитывая, что, согласно устоявшейся в доктрине бюджетного права точке зрения, материальное право на бюджет, его доходы
и расходы принадлежит именно государству (муниципальным образованиям).
– Бюджетно-правовая составляющая механизма защиты
прав субъектов финансовых правоотношений заключается в восстановлении нарушенных бюджетных прав публично-правовых
образований.
– Специальной финансово-правовой охраны отношений, возникающих в финансово-цифровой сфере, и защиты субъектов финансово-цифровых отношений бюджетными мерами принуждения
не предусмотрено. В то же время понятие бюджетного нарушения,
включающее нарушение положений бюджетного законодательства
Российской Федерации и иных правовых актов, регулирующих
бюджетные правоотношения, позволяет отнести к бюджетному нарушению и нарушение положений бюджетного законодательства,
регулирующих общественные отношения в финансово-цифровой
сфере.
Здесь мы подошли к сложному теоретическому вопросу о финансово-цифровых отношениях. Доктрина финансового права
начала делать только первые шаги в этом направлении. Финансово-цифровые отношения, как следует из самого их названия, это
«симбиоз» финансовых и цифровых отношений, которые возни-
1
См. подробнее: Поветкина Н.А. Российская Федерация как субъект бюджетного права:
дис. … к.ю.н. М., 2004; Поветкина Н.А. Современная концепция субъектов бюджетного права // Финансовое право. 2004. № 1. С. 33–37.
163
кают между субъектами финансового права в ходе использования
цифровых технологий, электронного документооборота, а также
при функционировании информационных систем
1
. Соответственно, бюджетно-цифровые отношения, являясь разновидностью финансово-цифровых, возникают при использовании в бюджетном
процессе цифровых технологий, электронного документооборота,
а также при функционировании информационных систем в бюджетной сфере. Отметим, что бюджетное законодательство в части
регулирования цифровых отношений недостаточно развито, является фрагментарным. Этим частично может объясняться отсутствие специального бюджетно-правового механизма защиты прав
субъектов бюджетно-цифровых правоотношений. Однако это не
означает, что права субъектов бюджетно-цифровых отношений не
охраняются законом. Они охраняются в общем административно-правовом и уголовно-правовом порядке. Так, КоАП РФ предусматривает ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации в области персональных данных (ст. 13.11),
нарушение правил защиты информации (ст. 13.12), разглашение
информации с ограниченным доступом (ст. 13.14), нарушение требований законодательства о хранении документов и информации,
содержащейся в информационных системах (ст. 13.25), нарушение
обязанностей, предусмотренных законодательством Российской
Федерации в области электронной подписи (ст. 13.33). УК РФ устанавливает ответственность за совершение преступлений в сфере
компьютерной информации: за неправомерный доступ к компьютерной информации (ст. 272), создание, использование и распространение вредоносных компьютерных программ (ст. 273), нарушение правил эксплуатации средств хранения, обработки или
передачи компьютерной информации и информационно-телекоммуникационных сетей (ст. 274) и др.
Поскольку указанными нормами КоАП РФ и УК РФ охраняются в том числе цифровые отношения, возникающие в бюджетной сфере, поэтому в настоящее время, в условиях фрагментарного регулирования бюджетно-цифровых отношений бюджетным
1
Цифровые финансовые отношения рассматриваются с позиций широкого подхода
к понятиям «цифровой», «цифровизация». См. подробнее параграф 2.2 настоящего научнопрактического пособия.
164
законодательством РФ, не усматривается необходимость специальной их охраны и защиты субъектов финансово-цифровых отношений бюджетно-правовыми мерами.
Налогово-правовая составляющая механизма
защиты прав субъектов финансовых правоотношений
Институт налоговой ответственности (ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах Российской Федерации) имеет достаточно длительную историю, начиная с принятия
в 1998 г. части первой НК РФ, и за истекшее время основательно
1
проработан в финансово-правовой доктрине
. За 20 лет действия
главы 16 «Виды налоговых правонарушений и ответственность за
их совершение» части первой НК РФ в нее неоднократно вносились изменения: одни составы исключались, другие добавлялись,
третьи трансформировались. Анализ составов налоговых правонарушений, содержащихся в главе 16 НК РФ, позволяет выделить
специальный состав налогового правонарушения, который с определенной долей условности можно отнести к финансово-цифровой сфере. Речь идет о нарушении установленного способа предоставления налоговой декларации (расчета). Так, в соответствии со
ст. 119.1 НК РФ несоблюдение порядка представления налоговой
декларации (расчета) в электронной форме в случаях, предусмотренных НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей.
Отношения по предоставлению налоговой декларации и расчетов
в электронной форме можно отнести к финансово-цифровым, так
как они складываются в процессе электронного документооборота.
Важный момент, который подтверждает возможность отнесения
состава, предусмотренного ст. 119.1 НК РФ, к финансово-цифровым, заключается в том, что на привлечение к ответственности по
ст. 119.1 НК РФ может оказать влияние работа телекоммуника-
1
См., например: Кучеров И.И. Налоговый контроль и ответственность за нарушения
законодательства о налогах и сборах / И.И. Кучеров, О.Ю. Судаков, И.А. Орешкин; под ред.
И.И. Кучерова. М.: Центр ЮрИнфоР, 2001; Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (правовые
аспекты): монография. М.: ЗАО «ЮрИнфоР», 2009. С. 426–441; Журавлева О.О., Исмаилова Л.Ю., Подшибякин А.С. Принцип справедливости и критерии дифференциации ответственности за налоговые правонарушения // Финансовое право. 2013. № 1. С. 15–19; Тютина Ю.В.
О месте налоговой ответственности в системе юридической ответственности // Законы России: опыт, анализ, практика. 2008. № 2. С. 66–69 и др.
165
ционных каналов связи1: чтобы налогоплательщик имел возможность предоставить налоговую декларацию (расчет) в электронной
форме, необходимо соответствующее компьютерное оборудование,
программное обеспечение, их нахождение в рабочем состоянии, доступ в Интернет и другие «слагаемые» цифровизации.
Статья 119.1 введена в НК РФ Федеральным законом от 27 июля
2010 г. № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть
вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые
другие законодательные акты Российской Федерации, а также
о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации
в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов,
сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогово-
2
го администрирования»
и действует в измененной по сравнению
с первоначальной редакцией («электронный вид» был заменен на
3
«электронную форму»)
.
Рассмотрим подробнее элементы состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119.1 НК РФ.
Объект — общественные отношения, складывающиеся при
предо ставлении налоговой декларации. Защита публичных интересов посредством установления ответственности за несоблюдение
порядка представления налоговой декларации (расчета) в электронной форме обусловлена значимостью налоговой декларации
в целях осуществления налогового контроля.
Объективная сторона выражается в непредставлении в электронной форме не любого документа в налоговый орган, а именно
налоговой декларации и расчета, понятия которых содержатся
в НК РФ. Ответственность, установленная данной статьей, применяется в случае, если форма налоговой декларации соответствует
установленной, но нарушен способ представления налоговой декларации, указанный в ст. 80 НК РФ. Применение одновременно
ответственности, установленной ст. 119 и 119.1 НК РФ, возможно
1
Маслов К.В. Дефекты правового регулирования операций с информацией как препят-
ствие в развитии налогового администрирования // Финансовое право. 2011. № 8. С. 17–20.
2
СЗ РФ. 2010. № 31. Ст. 4198.
3
Федеральный закон от 29.06.2012 № 97-ФЗ «О внесении изменений в часть первую
и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона
«О банках и банковской деятельности» // СЗ РФ. 2012. № 27. Ст. 3588.
166
только при нарушении срока представления налоговой деклара-
1
ции и способа ее представления
.
Налоговая декларация — это письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением
усиленной квалифицированной электронной подписи или через
личный кабинет налогоплательщика, об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках
доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме
налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (ч. 1 ст. 80 НК РФ). Также НК РФ предусмотрено предоставление субъектами налоговых правоотношений —
налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками
страховых взносов, налоговыми агентами — различных видов расчетов: расчета авансового платежа, расчета сбора, расчета сумм
налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных
налоговым агентом, расчета по страховым взносам. Общее требование, установленное ст. 80 НК РФ к указанным видам расчетов, заключается, по аналогии с налоговой декларацией, в необходимости
их составления в электронной форме и передаче по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи или через личный кабинет налогоплательщика.
В целях реализации положений ст. 80 НК РФ приняты приказ
ФНС России от 31 июля 2014 г. № ММВ-7-6/398@ «Об утверждении Методических рекомендаций по организации электронного
документооборота при представлении налоговых деклараций (расчетов) в электронной форме по телекоммуникационным каналам
2
связи»
, приказ ФНС России от 30 мая 2014 г. № ММВ-7-6/307@
«О вводе в промышленную эксплуатацию программного обеспечения «Система юридически значимого электронного документооборота при представлении налоговых деклараций (расчетов),
бухгалтерской отчетности и других документов в электронном
1
Лермонтов Ю.М. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса Рос-
сийской Федерации (подготовлен для СПС «КонсультантПлюс») // СПС «КонсультантПлюс».
2
Экономика и жизнь (Бухгалтерское приложение). № 36. 12.09.2014.
167
виде»1, приказ ФНС России от 14 марта 2016 г. № ММВ-7-6/135@
«Об утверждении Положения об организации выполнения работ по
развитию (модернизации) и оказания услуг по сопровождению автоматизированной информационной системы Федеральной налоговой службы (АИС «Налог-3»)»
2
.
При определении объективной стороны правонарушения на
практике возникает ряд вопросов. Первый вопрос: может ли налогоплательщик, налоговый агент, иное обязанное лицо быть привлечено к ответственности по ст. 119.1 НК РФ за нарушение способа
представления иных документов, например формы 2-НДФЛ — документа, содержащего сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленных,
удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской
Федерации? Правовую позицию по данному поводу сформулировала ФНС России в письме от 16 марта 2020 г. № БС-4-11/4531
3
,
суть которой сводится к следующему: сведения по форме 2-НДФЛ
не подпадают под понятия «налоговая декларация» и «расчет по
форме 6-НДФЛ» (расчет сумм налога на доходы физических лиц,
исчисленных и удержанных налоговым агентом), в связи с чем
установленной ст. 119.1 НК РФ ответственностью за несоблюдение
порядка (способа) представления налоговой декларации (расчета)
в электронной форме не охватываются деяния налогового агента,
выразившиеся в нарушении установленного НК РФ способа представления сведений по форме 2-НДФЛ. Высказанная ФНС России
позиция основана на законе и заслуживает поддержки.
Второй спорный момент заключается в том, обязан ли налогоплательщик, освобожденный от уплаты НДС, представлять налоговую декларацию по НДС именно в электронной форме, а не на
бумажном носителе? Судебной практикой выработан следующий
подход к разрешению подобных споров.
Фабула дела. Товарищество собственников жилья «Карла
Маркса, 39» (далее — ТСЖ, товарищество) посредством услуг почтовой связи направило в налоговый орган налоговую декларацию
1
СПС «КонсультантПлюс».
2
Там же.
3
Там же.
168
по НДС за 2-й квартал 2014 г. на бумажном носителе. Посчитав,
что в данном случае нарушен п. 5 ст. 174 НК РФ, налоговый орган
принял решение от 17 октября 2014 г. № 15395, которым привлек
товарищество к ответственности по ст. 119.1 НК РФ в виде штрафа в размере 200 руб. ТСЖ «Карла Маркса, 39», не согласившись
с решением налогового органа, обратилось в суд. Суды первой
и второй инстанций в удовлетворении заявленных требований товариществу отказали, в связи с чем ТСЖ обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой
1
. Кассационная инстанция не нашла оснований для отмены обжалуемых
актов. Судами было установлено, что ТСЖ «Карла Маркса, 39» зарегистрировано в качестве юридического лица, применяет общую
систему налогообложения и в силу ст. 11 и п. 1 ст. 143 НК РФ является налогоплательщиком НДС. Согласно ст. 23 и 80 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке
в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством
о налогах и сборах. Освобождение перечисленных в подп. 29 и 30
п. 3 ст. 149 НК РФ операций от налогообложения отвечает определению «налоговая льгота», данному в п. 1 ст. 56 НК РФ, с учетом
толкования, содержащегося в п. 14 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г.
№ 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов
при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость»
2
. В ст. 143 НК РФ товарищества собственников жилья не поименованы среди организаций, не являющихся
плательщиками НДС.
На основе указанных норм НК РФ суды сделали правильный
вывод о том, что товарищество является налогоплательщиком
НДС, а предусмотренное НК РФ освобождение от налогообложения
1
Арбитражным судом Поволжского округа 15.10.2015 рассмотрена кассационная жалоба товарищества собственников жилья «Карла Маркса, 39» на решение Арбитражного суда
Самарской области от 31.03.2015 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2015 по делу № А55-416/2015 по заявлению ТСЖ к Управлению Федеральной налоговой службы по Самарской области, Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Самары, об оспаривании решений. См.: Постановление
Арбитражного суда Поволжского округа от 15.10.2015 делу № Ф06-1532/2015 // ГАС «Правосудие».
2
Вестник ВАС РФ. 2014. № 7.
169
распространяется не на все осуществляемые данной категорией налогоплательщиков операции, а лишь на те, которые перечислены
в ст. 149 НК РФ и в отношении которых соблюдены установленные
этой статьей условия.
В соответствии с п. 5 ст. 174 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28 июня 2013 г. № 134-ФЗ) с 1 января 2014 г. налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту
своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным
каналам связи через оператора электронного документооборота
в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ.
Абзацем 2 п. 5 ст. 174 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей
налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога,
обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета
соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го
числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Таким образом, с 1 января 2014 г. товарищество, являясь налогоплательщиком НДС, обязано представлять налоговую декларацию по
НДС в электронной форме.
Данная позиция судов представляется законной и обоснованной
1
.
Из системного толкования ст. 80, 83, 119.1 НК РФ следует, что
представленная не по электронной форме декларация тем не менее
является декларацией и в общем случае расценивается как представленная. Из данного вывода могут иметь место исключения: п. 5
ст. 174 НК РФ предусмотрено, что при представлении налоговой
1
Аналогичное решение было вынесено Арбитражным судом Центрального округа.
21.01.2016 им рассмотрена кассационная жалоба Орловской областной коллегии адвокатов
«Адвокатская контора «ЮСТ» на решение Арбитражного суда Орловской области от 23.06.2015
и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2015 по делу
№ А48-652/2015 по заявлению Орловской областной коллегии адвокатов «Адвокатская контора «ЮСТ о признании недействительными решений ИФНС России по г. Орлу от 28.08.2014
№ 2177, УФНС России по Орловской области от 06.11.2014 № 206, требования налогового
органа об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 15.09.2014 № 4134, о признании не подлежащим исполнению инкассового поручения от 31.10.2014 № 97, а также об обязании налогового
органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Заявителя путем возврата 200 руб. // СПС «КонсультантПлюс».
170
декларации по НДС на бумажном носителе в случае, если предусмотрена обязанность представления налоговой декларации (расчета) в электронной форме, такая декларация не считается представленной
1
.
Субъекты правонарушения — налогоплательщики, плательщики сборов, плательщики страховых взносов, налоговые агенты,
обязанные представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме.
Субъективная сторона характеризуется неосторожной или
умышленной формой вины. Отсутствие вины свидетельствует об
отсутствии состава правонарушения, и, соответственно, лицо не
может быть привлечено к налоговой ответственности. Рассмотрим
данную ситуацию на примере судебной практики.
Арбитражный суд Поволжского округа постановлением от
2
19 марта 2013 г. по делу № А49-5219/2012
отменил судебные решения первой и второй инстанций в связи с отсутствием в деянии
налогоплательщика, привлекаемого к налоговой ответственности
по ст. 119.1 НК РФ, вины.
Фабула дела. ОАО «Волгомост» 26, 30, 31 января и 1 февра-
ля 2012 г. направляло по каналам телекоммуникационной связи декларацию по земельному налогу за 2011 г. в электронной
форме, однако уведомлениями налогового органа от 26.01.2012
и 30.01.2012 заявителю было отказано в приеме на том, основании, что декларация содержит ошибки в части указания КПП
и поэтому не может быть принята к обработке, а также в декларации отсутствуют сведения о доверенности и неправильно указана
информация о руководителе. Заявитель ОАО «Волгомост» 30 января 2012 г. направил в налоговый орган сведения о руководителе, но ошибку в части неправильного указания КПП в структуре
имени файла не устранил. 3 февраля 2012 г. ОАО «Волгомост»
представлена налоговая декларация по земельному налогу за
2011 г. на бумажном носителе, которая была принята налоговым
органом. Решением Инспекции Федеральной налоговой службы
1
Тютин Д.В. Налоговое право: курс лекций (подготовлен для СПС «КонсультантПлюс» //
СПС «КонсультантПлюс».
2
СПС «КонсультантПлюс».
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]