Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Управление бюджетными ресурсами и доходами (правовые вопросы). Монография
.pdf
щихся во всех странах ведения коммерческой деятельности. Такое
налогообложение осуществляет страна, являющаяся юрисдикцией резидентства хозяйствующего субъекта.
Для определения резидентства юридическое лицо считается
резидентом той страны, в которой оно зарегистрировано в соответствии с национальным законодательством (место инкорпорации). По данному критерию резидентство определяется, к примеру, в России, США, Финляндии
, Японии и ряде других стран.
Другая концепция исходит из того, что юридическое лицо
считается резидентом той страны, в которой находятся органы ее
стратегического управления и контроля. Данный критерий применяется в Гонконге, Кипре, Португалии, Малайзии, Норвегии,
Сингапуре.
Вместе с тем, существует целый перечень стран, которые при
определении резидентства используют оба
указанных критерия.
По закону ряда стран резидентом юрисдикции считается компания, которая либо зарегистрирована в стране, либо ее контролирующие органы находятся на территории этой юрисдикции. К
подобным странам относятся Люксембург, Германия, Израиль,
Канада, Румыния, Чехия
1
.
В этом смысле отличается закон Франции, который не соответствует общепринятому подходу, поскольку налогообложению
подлежит только тот доход, который получен резидентом на территории Франции. Любой другой доход, полученный в любой
другой точке мира, освобождается от налогообложения на территории страны. Исключение составляет доход, который получает
материнская компания от деятельности
своих зарубежных филиалов и «дочек», если ее доля составляет более 10%. При этом
«дочки» и филиалы должны быть расположены в низконалоговых
юрисдикциях.
На практике принцип резидентства может быть использован
для невыплаты налогов. Так, в Италии недавно разразился крупный скандал по факту неуплаты налогов в течение практически 50
лет А. Армеллини,
которая владеет 1243 элитными объектами недвижимости и ни разу в жизни не платила налогов. Вся собственность была оформлена на подставные фирмы из Люксембурга,
1
См.: Шахмаметьев А. А. Международное налоговое право. М.,
2009. С. 104—108.
281
банковские счета Армеллини находились в Швейцарии и Монако,
а всей этой богатейшей «империей» формально управляли компании, зарегистрированные на Багамах и острове Джерси. Одна
из схем, которая позволила Армеллини уклоняться в Италии от
уплаты налогов как раз и состояла в том, что она в 1999 году оформила для себя проживание в
Монте-Карло, где и числилась финансовым резидентом, следовательно, была освобождена от уплаты
подоходного налога у себя на родине. Однако было доказано, что
все эти годы Армеллини проживала в своих апартаментах рядом
с Ватиканом, т. е. ее заявление о том, что она является резидентом
другой страны было фиктивным.
В таком
же аспекте следует рассматривать термин «контролируемая иностранная компания», который используется в налоговом законодательстве многих стран мира для обозначения
компаний, зарегистрированных на территории иной юрисдикции,
но подконтрольных (принадлежащих) юридическим или физическим лицам — резидентам данной страны. Термин употребляется
в рамках введения специфического механизма налогообложения,
типичное наименование: «правила (законодательство) о контро
лируемых иностранных компаниях», цель которого — предотвращение аккумулирования прибыли компаний такого рода в оффшорных зонах, и взимание налогов с их доходов
1
.
Введение в национальные налоговые системы «Правил о контролируемых иностранных компаниях» отвечает рекомендациям
Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР)
в части осуществления комплекса законодательных мероприятий
устраняющих выгоды от использования офшоров. Неполный список Европейских стран, в налоговом законодательстве которых
действуют нормы, применяемые к «контролируемым иностранным компаниям», включает такие страны,
как: Австрия, Англия,
Венгрия, Германия, Дания, Италия, Испания, Литва, Норвегия,
Португалия, Турция, Финляндия, Франция и Швеция. С другой
стороны, правила КИК до настоящего времени не действуют в:
-
1
См., например: Балакина А. П. Гражданство и резидентство как
элементы правового статуса налогоплательщика// Финансовое право.
2004, № 5. С. 11; Тропская С. С. Физическое лицо как носитель право-
вого статуса налогоплательщика Российской Федерации// Финансовое
право. 2007. № 4. С. 18.
282
Бельгии, Болгарии, Голландии, Греции, Ирландии, Кипре, Латвии,
Мальте, Польше, Румынии, Сербии, Словакии, Словении, Хорватии, Чехии, Швейцарии и Эстонии.
В США компания рассматривается как контролируемая, если
американские акционеры в совокупности владеют более 50% ее
голосующих акций. При этом американский акционер обязан сдавать отчетность в IRS (налоговая служба США) по данной компании
, если он владеет 10% и более процентами голосующих акций.
В случае наступления указанных условий, прибыль от деятельности контролируемой компании включается в налогооблагаемый
доход резидента США пропорционально его доле акционерного
участия
1
.
При этом установлено, что при расчете налогооблагаемого
дохода американских резидентов учитывается не весь доход иностранной корпорации, а только некоторые его виды, прежде всего
«пассивные» доходы, такие как дивиденды, роялти и т. п. Американским акционерам было предложено отчитываться и платить
американские налоги в отношении соответствующих доходов
контролируемых ими иностранных
корпораций.
В Великобритании прибыль иностранной компании включается в налогооблагаемую базу британского резидента (за исключением доходов от прироста стоимости имущества), если он
владеет 25% и более процентами капитала контролируемой иностранной компании
2
. Такой же критерий принят в Италии и Да-
нии. При этом в Дании пороговое значение варьируется: либо не
менее 25% капитала, либо более 50% голосующих акций. Кроме
того, в Италии резидент облагается налогом пропорционально
доле его участия в контролируемой компании вне зависимости от
факта распределения прибыли акционерам.
В ряде стран правила КИК
распространяются и на физических и на юридических лиц. В Финляндии иностранная компания
считается контролируемой, если не менее 50% ее уставного капитала или голосующих акций принадлежит финским физическим
или юридическим лицам, боле того, соответствующие правила
1
Служба внутренних доходов США// https://www.irs.gov.
2
См.: Шередеко Е. В. Основные направления реформирования по-
доходного налога в Соединенном Королевстве Великобритании и Северной Ирландии// Финансовое право. 2013. № 3. С. 45.
283
применяются и в случае, когда финский акционер и определенные
связанные стороны владеют не менее 10% акций.
Согласно действующим в Германии правилам резидент ФРГ
контролирует иностранную компанию, если ему принадлежит
более 50% голосов в ее капитале. Отметим важный момент, при
определении доли владения засчитывается и непрямое владение
акциями иностранной компании, и владение акциями через
зави-
симых лиц.
Немецкие физические и юридические лица обязаны включать
в свою налогооблагаемую базу долю пассивного дохода от иностранной компании пропорционально доле владения в ее уставном капитале, если в юрисдикции, где зарегистрирована компания, такой доход облагается по ставке менее 25%.
Налоговое законодательство Германии определяет активный
доход как весь
доход, исключая доход от неактивной коммерческой деятельности — дивиденды, проценты, арендная плата, роялти, доходы от отчуждения недвижимости и т. п. Соответственно
пассивным доходом считается весь доход, который не является активным. При этом для дивидендов и процентов, полученных компаниями, находящимися в той же стране, что и контролируемая
иностранная компания
предусмотрены исключения.
Наличие официально утвержденных списков офшорных государств довольно распространенное явление, поскольку позволяет
на практике исключить споры по поводу той или иной юрисдикции. В частности, в Российской Федерации перечень офшорных
юрисдикций утверждается Приказом Минфина РФ.
Таким образом, с учетом уровня офшоризации отечественной
экономики необходимо разрабатывать и активно внедрять
правила налогообложения контролируемых иностранных компаний. В
целом же следует отметить, что инструментарий противоправной
деятельности в области налогообложения постоянно совершенствуется, в том числе и за счет «экспорта технологий», именно
поэтому предпринятый выше анализ в основном посвящен иностранным и международным приемам уклонения от уплаты налогов. Более того, большая часть
неуплаченных в федеральный
бюджет денежных налоговых поступлений укрылась от налоговой службы РФ именно за рубежом или же в виде «квази-экспорта» из РФ. Этот и многие другие аргументы настоятельно говорят
284
о необходимости защищать российскую налоговую систему, от
размывания ее со стороны мирового торгово-экономического оборота.
Для борьбы с налоговыми правонарушениями следует обратить внимание на кадровый состав тех, кто противостоит таковым
правонарушениям. Речь идет о потенциальной возможности налоговых органов реально противостоять росту налоговых правонарушений. Не меньшее значение имеет
увеличение желания работников налоговых органов добиться значимых результатов в деле
минимизации налоговых правонарушений. В этом плане важны
меры не только повышения заинтересованности лиц работать в
налоговых органах и выполнять надлежащим образом свои обязанности, но и повышение их ответственности за достижение конечных результатов.
Считаем необходимым принятие мер по
системной переработке налогового законодательства с целью установления налоговых механизмов, не создающих возможностей для налоговых
лазеек.
3.2. СБАЛАНСИРОВАННОСТЬ БЮДЖЕТА:
НОРМАТИВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И ПРАВОВОЕ
ОБЕСПЕЧЕНИЕ
Трансформация государственности России, начавшаяся в конце прошлого века, проходила весьма болезненно и сопровождалась значительными преобразованиями содержания, организации
и механизма управления бюджетной деятельностью. Существенно изменились
бюджетные отношения с участием Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований, появились
новые субъекты бюджетного права, модернизировалась система бюджетных учреждений. Встроившись в рыночную систему,
бюджет стал важным рычагом экономической политики публично-правовых образований, необходимым для производства государством благ, удовлетворяющих потребностям всего общества,
влияющим на формирование частного
сектора экономики, финансово обеспечивающим функцию социальной защиты, а также поддержки и стимулирования предпринимательской и инвестиционной деятельности.
285
Разумеется, формы распределения ресурсов общества не
ограничиваются только и исключительно бюджетами государства
и его территорий. Однако представляется, что именно интегрированный, транспарентный бюджет является оптимальным инструментом управленческой деятельности Российской Федерации,
потенциал которого в деле решения социально-экономического
развития страны, как верно отметил А. Д. Селюков, используется
в настоящее время не
в полной мере1.
При этом необходимость совершенствования регламентации
финансово-правовых инструментов поддержания устойчивости
и сбалансированного функционирования бюджетов и бюджетной
системы детерминирована, в том числе, значительным увеличением долговой нагрузки бюджетов субъектов Российской Федерации
и муниципальных образований и связанным с этим рисками.
Так, на 1 января 2015 года у десяти субъектов Российской
Федерации госдолг превысил объем налоговых и неналоговых
доходов2; на 1 января 2016 года таких субъектов стало уже четырнадцать3. В 64 субъектах изменение объема госдолга за 2015
год произошло в сторону его увеличения, причем в некоторых регионах — более чем в полтора раза (Пермский край, Иркутская
область, Ростовская область, Магаданская область, Республика
Хакасия)4.
В условиях стагнации налоговых доходов и невозможности
снижения социальных расходов, по мнению специалистов, в 2016
году следует ожидать дальнейшее увеличение долговых, в том
1
См.: Селюков А. Д. Принцип системности в бюджетном праве//
Финансовое право. 2012. № 6. С. 19—23.
2
Карачаево-Черкесская Республика, Белгородская область, Чукот-
ский АО, Астраханская область, Республика Ингушетия, Республики
Северная Осетия — Алания, Республики Карелия, Смоленская область,
Костромская область, Республика Мордовия.
3
Добавились Псковская область, Саратовская область. Республика
Марий Эл, Забайкальский край, Еврейская АО, Республика Хакасия, выбыли — КЧР, Белгородская область.
4
По анализу Рейтинга субъектов РФ по уровню долговой нагрузки — итоги 2015 [Электронный ресурс]// URL: vid1.rian.ru/ig/ratings/
gosdolg_2016.pdf (дата обращения: 09.06.2016).
286
числе — кредитных, обязательств регионов и муниципалитетов1.
В частности, на 1 апреля 2016 года объем долговых кредитных
обязательств в общем объеме долговых обязательств субъектов
Российской Федерации составил 76,55% (на 1 января 2016 года —
75,45 %, на 1 января 2015 года — 72,51 %, на 1 января 2014 года —
66,21 %)
2
.
Все это свидетельствует об угрозе финансовой несостоятельности публично-правовых образований и требует комплексного
совершенствования правовых механизмов и инструментов обеспечения сбалансированности бюджетов всех уровней национальной бюджетной системы.
Обеспечение долгосрочной сбалансированности и устойчивости бюджетов и бюджетной системы является одной из первейших задач современной экономической политики Российской Федерации3. В связи с этим научного осмысления требует понятие и
содержание сбалансированности бюджетов как финансово-правовой категории.
Этимологически сбалансированность производна от слова
«баланс», заимствованного при Петре I из французского языка,
где balance в значении «равновесие» возникло из balance «уравновешенные весы», восходящего к лат. bilanx «весы с двумя
чашками»
4
.
В самом общем смысле сбалансированность бюджета — это
соответствие его доходной и расходной частей. В экономической
1
Долги и дефицит бюджетов регионов РФ в 2016 году рекор-
дно вырастут [Электронный ресурс]// URL: http://www.newsru.com/
fi nance/02mar2016/ruregionsdebts.html (дата обращения: 09.06.2016).
2
Расчет произведен автором на основе данных Министерства фи-
нансов РФ [Электронный ресурс]// Официальный сайт Министерства
финансов РФ. URL: http://minfi n.ru/ru/perfomance/public_debt/subdbt/
(дата обращения: 08.06.2016).
3
Отметим, что несбалансированность национальной бюджетной
системы названа в качестве одной из основных стратегических угроз
национальной безопасности в области экономики. См.: Указ Президента РФ от 31.12.2015 г. № 683 «О Стратегии национальной безопасности
Российской Федерации»// URL: http://www.pravo.gov.ru (дата обращения:
15.06.2016).
4
См.: Шанский Н. М. Школьный этимологический словарь русского
языка. Происхождение слов. М.: Дрофа, 2004. 398 с.
287
науке вплоть до Дж. Кейнса равновесие бюджета, его бездефицитность определялись как принцип «здоровых финансов», а сведение доходов с расходами при ежегодном принятии и исполнении
бюджета выступали первоочередной целью финансовой политики
государства. Между тем, бюджет без сальдо возможен только теоретически. Исторический опыт различных стран показывает, что
величина бюджетного дефицита
не должна превышать предельно
допустимый размер, определяемый 5% валового национального
продукта
1
.
Например, федеральный бюджет-2016 назвать сбалансированным никак нельзя. Причем, если его дефицит, в соответствии с
Федеральным законом от 14.12.2015 г. № 359-ФЗ «О федеральном
бюджете на 2016 год»
2
прогнозировался в размере 2,36 трилли-
она рублей (или 3% ВВП), то на 1 апреля 2016 года, по данным
Министерства финансов РФ, разрыв между доходной и расходной
частями составил 3,7% к объему ВВП
3
.
Составление, утверждение и исполнение органами государственной власти и органами местного самоуправления сбалансированного бюджета способствует полному выполнению возложенных на них полномочий, эффективному функционированию
экономики и социальной сферы государства и его территорий.
Таким образом, права М. В. Родионова, по мнению которой «…
сбалансированность бюджета — это его сущностное свойство, отражающее
соотношение таких ключевых экономических понятий,
как «доходы бюджета», «собственные доходы бюджета», «поступления в бюджет», «расходы бюджета». Их размер, динамика и
структура характеризуют качественное состояние бюджета, его
устойчивость по отношению к различного рода рискам»
4
.
Более развернутое определение дает Е. В. Кузнецова: «…ка-
чество сбалансированности бюджета — характеристика бюджета,
1
Илларионов А. Н. Теория «денежного дефицита». М., 1996. С. 26.
2
О федеральном бюджете на 2016 год: Федеральный закон от
14.12.2015 г. № 359-ФЗ// СЗ РФ. 2015. № 51 (часть I, II, III). Ст. 7230.
3
Кабмин РФ утвердил отчет об исполнении федерального бюджета за I квартал [Электронный ресурс]// URL: http://ria.ru/
economy/20160610/1445497631.html (дата обращения: 09.06.2016).
4
Родионова В. М. Сбалансированность бюджетов: теоретический и
правовой аспекты// Финансы. 2012. № 4. С. 55.
288
отражающая степень его способности обеспечивать бесперебойное финансирование необходимых расходов в целях удовлетворения общественных потребностей и выполнения задач и функций
публично-правового образования в кратко-, средне- и долгосрочной перспективах, несмотря на складывающуюся экономическую
ситуацию и различного рода воздействия внутренних и внешних
факторов»
1
.
Таким образом, сбалансированность бюджета — это качественная характеристика, свойство бюджета, а идеально сбалансированным может считаться бюджет такого публично-правового
образования, расходные обязательства которого полностью обеспечиваются за счет доходного потенциала соответствующей территории.
По мнению специалистов, достижение сбалансированного
состояния бюджета на практике возможно с использованием:
1) исключительно за счет налоговых
и неналоговых доходов
территории. В этом случае говорят об оптимальной сбалансированности;
2) не только за счет налоговых и неналоговых доходов, но и
за счет межбюджетных трансфертов. Такую сбалансированность
называют регулируемой;
3) возвратных финансовых ресурсов для покрытия образовавшегося дефицита. Результатом является общая сбалансированность бюджета
2
.
Как видим, в каждом из указанных случаев используются
различные финансово-правовые механизмы достижения баланса
доходов и расходов и, соответственно, задействованы различные
бюджетно-правовые институты. В первом случае — преимущественно институт бюджетных доходов, во втором — институт
межбюджетных трансфертов (или институт финансовой помощи);
в третьем случае — нормы, регулирующие порядок осуществления государственных
и муниципальных заимствований3.
1
Кузнецова Е. В. Сбалансированность бюджетов субъектов Россий-
ской Федерации: проблемы и пути обеспечения. Автореф. дис. … канд.
экон. наук. М., 2012. С. 18.
2
См.: Там же. С. 56.
3
См.: Финансовое право: Учебник/ Под ред. С. В. Запольского. М.,
2006. С. 126.
289
Законодатель определяет сбалансированность бюджета как
один из принципов бюджетной системы, согласно которому «…
объем предусмотренных бюджетом расходов должен соответствовать суммарному объему доходов бюджета и поступлений источников финансирования его дефицита, уменьшенных на суммы
выплат из бюджета, связанных с источниками финансирования
дефицита бюджета и изменением остатков на счетах по учету
средств бюджетов
.
При составлении, утверждении и исполнении бюджета уполномоченные органы должны исходить из необходимости минимизации размера дефицита бюджета» (ст. 33 БК РФ).
В науке финансового права принципы бюджетной системы
понимаются как основополагающие и руководящие идеи, обладающие высшей императивностью, ведущие положения, определяющие порядок построения и функционирования бюджетной
системы и в
целом бюджетных отношений1. При этом одна часть
авторов говорит о принципе сбалансированности как о принципе бюджетной системы в общем. Другие же авторы, разделяя систему принципов на группы и выделяя принципы построения и
принципы функционирования бюджетной системы, относят сбалансированность ко второй из них
2
. Таким образом, происходит
смешение сразу нескольких бюджетно-правовых категорий —
принципа сбалансированности бюджетной системы, принципа
сбалансированности бюджета, сбалансированности бюджетной
системы и сбалансированности бюджета, обусловленное неясностью норм БК РФ.
Однако, как справедливо отмечает Ж. С. Кузнецова «Сбалансированность бюджетной системы и сбалансированность бюджета являются содержательно отличными друг от друга понятиями»
3
.
1
См.: Афанасьев М. П. Основы бюджетной системы: учебное посо-
бие. — М.: Изд-во ГКВШЭ, 2000; Бюджетная система России: учебник./
Под ред. М. В. Романовского, О. В. Врублевской. — М.: Юрайт, 1999;
Землин А. И. Бюджетное право: схемы и комментарии/ Под ред. д. ю.н.
Е. Ю. Грачевой. — М.: Юриспруденция, 2001, и др.
2
Комягин Д. Л. Бюджетное право России/ Под ред. А. Н. Козырина.
М., 2011.
3
Кузнецова Ж. С. Финансово-правовые основы реализации прин-
ципа сбалансированности бюджета. Дис. … канд. юрид. наук. Ростов-наДону, 2010. С. 54.
290
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]