Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговый учет. Учебник для бакалавриата
.pdf
щая договорная стоимость работ (по 13 договорам) — 90 000
руб.;
y на конец месяца незавершенными остались 3 догово-
ра, работы по которым выполнялись в течение месяца. Их
договорная стоимость — 18 000 руб.
Задание:
1. Определить сумму прямых расходов, приходящуюся
на незавершенные заказы на выполнение работ.
2. Определить сумму прямых расходов, приходящихся
на выполненные работы в текущем месяце.
Решение:
Во-первых, отметим, что к расчету в настоящем примере будет принята только стоимость 13 договоров, так как
расчеты производятся только по тем договорам, по которым
фактически осуществлялась работа.
В рассматриваемом примере общая сумма прямых расходов текущего месяца, относящихся к выполняемым заказам, составит:
12 000 руб. + 80 000 руб. = 92 000 руб.
Определим долю незавершенных на конец текущего месяца заказов на выполнение работ в объеме выполняемых в
течение месяца заказов:
18 000 руб. / 90 000 руб. = 0,2.
В таком случае сумма прямых расходов, приходящихся
на незавершенные заказы на выполнение работ, составит:
0.2 * 92 000 руб. = 18 400 руб.
Следовательно, сумма прямых расходов, приходящихся
на выполненные работы в текущем месяце, составит:
92 000 руб. — 18 400 руб. = 73 600 руб.
Ответ:
Сумма прямых расходов, приходящаяся на незавершенные заказы на выполнение работ, составит 18 400 руб.
Сумма прямых расходов, приходящаяся на выполненные работы в текущем месяце, составит 73 600 руб.
161
ГЛАВА 5. ВЗАИМОСВЯЗЬ БУХГАЛТЕРСКОГО
И НАЛОГОВОГО УЧЕТА: ОСНОВНЫЕ
ПОЛОЖЕНИЯ ПО УЧЕТУ РАСЧЕТОВ
ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
Правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о
расчетах по налогу на прибыль регламентируются ПБУ 18/02
«Учет расчетов по налогу на прибыль». На основании данного ПБУ определяется взаимосвязь показателей, отражающих прибыль (убыток), исчисленную в бухгалтерском учете,
и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период,
рассчитанную согласно требованиям главы 25 НК РФ.
Для расчета суммы налога на прибыль, подлежащего
начислению для уплаты в бюджет за отчетный период, в системе бухгалтерского учета необходимо определить:
— налог на прибыль от показателя прибыли (убытка), исчисленного по результатам хозяйственной деятельности организации, отраженным в бухгалтерском учете в порядке,
установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету РФ;
— величины, на которые корректируется налог на прибыль, рассчитанный от бухгалтерской прибыли (убытка),
и которые оказывают влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, как в текущем отчетном, так и в последующих отчетных периодах.
Необходимо отметить, что исчисление налога на прибыль осуществляет головное подразделение ОАО «РЖД».
Задача филиалов и их структурных подразделений — определить величины, на которые корректируется налог на прибыль, рассчитанный от бухгалтерской прибыли (убытка).
Составляющими корректировки признаются разницы
между величинами доходов и расходов, определяющие в
отчетном периоде финансовый результат деятельности ор-
162
ганизации в бухгалтерском учете (прибыль или убыток) и
размер налогооблагаемой прибыли или убытка отчетного
периода.
С точки зрения характера влияния на величину нало-
говой базы по налогу на прибыль выделяются два вида корректировочных составляющих: постоянные и временные.
Следует отметить, что постоянные составляющие не
влияют на расхождение сумм налога, исчисленного с бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли в последующих
периодах. Такие составляющие признаются постоянными
разницами.
Временные составляющие корректируют сумму налога
на прибыль, исчисленную от бухгалтерской прибыли, как
отчетного, так и последующих отчетных периодов.
В том случае, если в отчетном периоде составляющие
приводят к увеличению налога на прибыль, то в последующих периодах они будут уменьшать сумму налога на прибыль.
В том случае, если в отчетном периоде составляющие
приводят к уменьшению налога на прибыль, то в последующих периодах они будут увеличивать сумму налога на прибыль.
Указанные составляющие признаются временными разницами. Ввиду многообразия встречающихся хозяйственных ситуаций важно правильно квалифицировать выявленные разницы для обеспечения возможности формирования
реального итогового показателя финансово-хозяйственной
деятельности организации.
5.1. ПОНЯТИЕ И ВИДЫ ПОСТОЯННЫХ РАЗНИЦ
В соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как
отчетного, так и последующих отчетных периодов.
163
В определении, данном в Положении, фигурируют только доходы и расходы, признаваемые в бухгалтерском учете
и не признаваемые в налоговом учете. Однако на практике
довольно редко, но возможна обратная ситуация, когда доходы и расходы признаются в налоговом учете и не признаются в бухгалтерском.
В таблице 5.1 приведены различные варианты возникновения постоянной разницы.
Таблица 5.1
Варианты возникновения постоянных разниц
Сравнение бухгалтерского финансо-
Тип варианта Содержание
вого результата и
налоговой базы по
главе 25 НК РФ
Превышение
бухгалтерских
расходов над налоговыми
Превышение
бухгалтерских
доходов над налоговыми
Превышение налоговых доходов
над бухгалтерскими
Превышение налоговых расходов
над бухгалтерскими
Расход (часть расхода), признаваемый в
бухгалтерском учете,
но не учитываемый в
целях налогообложения
Доход (часть дохода),
признаваемый в бухгалтерском учете, но
не учитываемый в целях налогообложения
Доход (часть дохода),
учитываемый в целях
налогообложения, но
не признаваемый в
бухгалтерском учете
Расход (часть расхода), учитываемый в
целях налогообложения, но не признаваемый в бухгалтерском
учете
Налоговая база превышает бухгалтерскую прибыль на величину этого расхода
Бухгалтерская прибыль превышает налоговую базу на величину этого дохода
Налоговая база превышает бухгалтерскую прибыль на величину этого дохода
Бухгалтерская прибыль превышает
налоговую базу на
величину этого расхода
164
Важно: Постоянные разницы исключаются (либо учиты-
ваются) при расчете налоговой базы по налогу на прибыль
единожды, приводя к увеличению (уменьшению) налоговых
платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.
Постоянные разницы, образующиеся в случае превы-
шения бухгалтерских расходов над налоговыми
Важно: Отдельные виды расходов признаются в бухгал-
терском учете, но не признаются в налоговом учете.
Данный вариант является наиболее распространенным.
Под этот вариант попадают следующие расходы:
Расходы, не принимаемые для целей налогообложе-
ния в соответствии со ст. 270 НК РФ, но учитываемые
в целях бухгалтерского учета. К ним, в частности, от-
носятся расходы:
y в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых
в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), а также штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения указанных санкций (п. 2);
y в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вкла-
да в простое товарищество (п. 3);
y в виде сумм добровольных членских взносов (включая
вступительные взносы) в общественные организации, сумм
добровольных взносов участников союзов, ассоциаций, организаций (объединений) на содержание указанных союзов,
ассоциаций, организаций (объединений) (п. 15);
y в виде стоимости безвозмездно переданного имуще-
ства (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (п. 16);
y в виде средств, перечисляемых профсоюзным органи-
зациям (п. 20);
y в виде расходов на любые виды вознаграждений, пре-
доставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) (п. 21);
165
y в виде премий, выплачиваемых работникам за счет
средств специального назначения или целевых поступлений
(п. 22);
y в виде сумм материальной помощи работникам (в том
числе для первоначального взноса на приобретение и(или)
строительство жилья, на полное или частичное погашение
кредита, предоставленного на приобретение и(или) строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности) (п. 23);
y на оплату дополнительно предоставляемых по коллек-
тивному договору (сверх предусмотренных действующим
законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей (п. 24);
y на осуществление безрезультатных работ по освоению
природных ресурсов в соответствии с п. 5 ст. 261 настоящего Кодекса (п. 35);
y отрицательная разница, полученная от переоценки
ценных бумаг по рыночной стоимости (п. 46).
Расходы, не принимаемые для целей налогообложения сверх установленных НК РФ норм, нормативов и
лимитов, при этом полностью учитываемые в бухгалтерском учете. К таким расходам, например, относятся
следующие расходы (ст. 270 НК РФ):
y в виде суммы налога, а также суммы платежей за
сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4);
y в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-
заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 настоящего Кодекса (п. 8);
y в виде сумм убытков по объектам обслуживающих
производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со
ст. 275.1 НК РФ (п. 13);
166
y на научные исследования и(или) опытно-конструктор-
ские разработки, не давшие положительного результата,
сверх размера расходов, предусмотренных ст. 262 НК РФ
(п. 36);
y в виде сумм выплаченных подъемных сверх норм,
установленных законодательством РФ (п. 37);
y на компенсацию за использование для служебных
поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, на
оплату суточных, полевого довольствия и рациона питания
экипажей морских, речных и воздушных судов сверх норм
таких расходов, установленных Правительством РФ (п. 38);
y в виде платы государственному и(или) частному нота-
риусу за нотариальное оформление сверх тарифов, утвержденных в установленном порядке (п. 39);
y на замену бракованных, утративших товарный вид и
недостающих экземпляров периодических печатных изданий, а также потери в виде стоимости утратившей товарный
вид, бракованной и нереализованной продукции средств
массовой информации и книжной продукции, помимо расходов и потерь, указанных в пп. 43 и 44 п. 1 ст. 264 НК РФ
(п. 41);
y в виде представительских расходов в части, превыша-
ющей их размеры, предусмотренные п. 2 ст 264 НК РФ (п.
42);
y на приобретение (изготовление) призов, вручаемых
победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на иные виды
рекламы, не предусмотренные абзацами вторым–четвертым
п. 4 ст. 264 НК РФ, сверх установленных абзацем пятым п. 4
ст. 264 НК РФ предельных норм (п. 44) и др.
Расходы, не принимаемые в целях налогообложения
прибыли как не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
К таким расходам относятся любые расходы, которые
не удовлетворяют следующим критериям (хотя бы одному):
— наличие документального подтверждения;
167
— экономическая обоснованность;
— направленность на получение дохода.
Перечень таких расходов открыт.
Постоянные разницы, образующиеся в случае
превышения бухгалтерских доходов над налоговыми
Важно! Некоторые виды доходов признаются в бухгал-
терском учете, но не признаются в налоговом учете. Такие
случаи возникновения постоянной разницы более редки, но
также возможны.
Данный вариант возникновения разниц образуется в
случае получения суммы процентов, полученных из бюджета в соответствии с требованиями ст. 78, 79, 176 и 203 НК
РФ. Указанными статьями предусмотрены случаи возврата
налогоплательщику некоторых сумм налогов не с помощью
механизмов зачета, а путем прямого перечисления денежных средств из бюджета. Для этих случаев вышеназванными статьями установлены конкретные сроки. В случае нарушения сроков по уплате на данные суммы начисляются проценты. Такие проценты признаются в бухгалтерском учете
в составе внереализационных доходов, но не учитываются
при определении налоговой базы. В результате бухгалтерская прибыль превышает налоговую на величину этого дохода. В связи с этим образуется постоянная разница.
Практический пример 1.
Исходные данные: Филиал ОАО «РЖД» израсходовал
100 000 руб. на проведение культурно-развлекательного
мероприятия, организованного в честь празднования профессионального праздника, посвященного Дню железнодорожника.
Вопрос: образуется ли в данном случае постоянная раз-
ница, если образуется, то в какой сумме?
Решение: постоянная разница образуется в сумме 100
000 руб., так как расходы на мероприятия культурно-развлекательного характера не включаются в состав расходов
для целей налогообложения прибыли, но учитываются в
бухгалтерском учете (ст. 270 п. 29).
Ответ: да, в сумме 100 000 руб.
168
Практический пример 2.
Исходные данные: Филиалом ОАО «РЖД» в августе
2019 года была выявлена прибыль прошлых лет в сумме 10
000 руб.
Вопрос: возникает ли в данном случае постоянная разница, если образуется, то в какой сумме?
Решение: в бухгалтерском учете прибыль, относящаяся к прошлым налоговым периодам, учитывается в текущем
периоде в составе прочих доходов, а в налоговом учете в
текущем периоде не учитывается (составляется уточненная
декларация за тот период, к которому относится эта прибыль). Поэтому возникает постоянная разница 10 000 руб.
Ответ: да, в сумме 10 000 руб.
Постоянные разницы, образующиеся в случае
превышения налоговых доходов над бухгалтерскими
Важно! При признании отдельных видов доходов в на-
логовом учете, но невозможности их учета в бухгалтерском
учете также возникают постоянные разницы.
Постоянные разницы, образующиеся в случае
превышения налоговых расходов над бухгалтерскими
Важно! В данной ситуации постоянные разницы обра-
зуются вследствие того, что расходы учитываются в налоговом учете, но не учитываются в бухгалтерском учете. В
качестве примера возникновения такой разницы можно привести следующий случай.
При переоценке имущества ее результаты не учитываются в целях налогового учета, но признаются в целях бухгалтерского учета. Поэтому если произведена уценка объекта
основных средств, то в бухгалтерском учете уменьшаются
первоначальная стоимость объекта, его остаточная стоимость, а также в дальнейшем будут в уменьшенном размере
начисляться ежемесячные амортизационные начисления. В
целях налогообложения первоначальная и остаточная стоимость уменьшены не будут, а также не изменится сумма
ежемесячных амортизационных начислений.
169
В связи с этим расходы в налоговом учете превысят расходы в бухгалтерском учете, и поэтому образуется постоянная разница.
Важно! В бухгалтерском учете можно выделить следующие виды постоянных разниц:
— постоянные разницы, которые ведут к возникновению
постоянных налоговых обязательств. Постоянные налоговые обязательства (ПНО) образуются, если расходы признаются в бухгалтерском учете, но не признаются в налоговом
учете, а также если доходы признаются в налоговом учете,
но не признаются в бухгалтерском учете;
— постоянные разницы, которые ведут к возникновению
постоянных налоговых активов. Постоянные налоговые активы (ПНА) образуются, если расходы признаются в налоговом учете, но не признаются в бухгалтерском учете, а также
если доходы признаются в бухгалтерском учете, но не учитываются в налоговом учете.
Практический пример 3.
Исходные данные: Филиалом ОАО «РЖД» по состоянию
на 31.12.18 г. была произведена переоценка (уценка) основного средства. Коэффициент уценки равен 0,8. Первоначальная стоимость основного средства 300 000 руб. Срок
полезного использования 5 лет для целей бухгалтерского
и налогового учета. Начисленная амортизация до момента
переоценки 180 000 руб. (за 3 года).
Вопрос: возникает ли при начислении амортизации за
2019 год постоянная разница и если да, то в какой сумме?
Решение: результаты переоценки учитываются для данных бухгалтерского учета, но не признаются в налоговом
учете.
Первоначальная стоимость основного средства с учетом переоценки в бухгалтерском учете составит 240 000
руб. (300 000 руб.* 0,8), накопленная амортизация с учетом
переоценки 144 000 руб. (300 000 руб./60 мес.*36 мес.*0,8).
Ежемесячная амортизация в бухгалтерском учете после
проведения переоценки (уценки) 4000 руб. (300 000 руб./60
170
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]