Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговый учет. Учебник для бакалавриата
.pdf
Фактический срок эксплуатации амортизируемо-
го имущества до момента реализации рассчитывается с
даты ввода объекта амортизируемого имущества в эксплуатацию до даты передачи права собственности на данное
амортизируемое имущество в месяцах.
2.24. РАСХОДЫ, НЕ УЧИТЫВАЕМЫЕ
ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ПРИБЫЛИ
Перечень расходов, которые не уменьшают полученные
организацией доходы, установлен ст. 270 НК РФ. Все поименованные в нем расходы ни при каких обстоятельствах
не могут уменьшать доходы организации.
Это «открытый» перечень расходов, не уменьшающих
налоговую базу по налогу на прибыль. Законодатель оставил за организацией право отнесения тех или иных затрат
в состав расходов для налогообложения при обязательном
условии соблюдения положений ст. 252 НК РФ.
Таким образом все иные обоснованные и документально подтвержденные расходы можно учесть для целей налогообложения прибыли.
111
ГЛАВА 3. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ ДОХОДОВ
И РАСХОДОВ
3.1. ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫЕ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ
Внереализационные доходы — это поступления, кото-
рые не связаны с выручкой от реализации товаров (работ,
услуг). Согласно ст. 250 НК РФ для исчисления прибыли
внереализационными доходами признаются все доходы за
исключением:
— доходов от реализации;
— доходов, не подлежащих налогообложению, указан-
ных в ст. 251 НК РФ.
Внереализационными доходами, в частности, признают-
ся следующие доходы:
y положительная курсовая разница по операциям в ино-
странной валюте (п. 2 ст. 250 НК РФ);
y полученные проценты по долговым обязательствам (п.
6 ст. 250 НК РФ);
y от сдачи имущества в аренду (п. 4 ст. 250 НК РФ);
y прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (п.
10 ст. 250 НК РФ);
y поступления безнадежных долгов, ранее списанных за
счет резервов (п. 7 ст. 250 НК РФ);
y прибыль в результате выявления излишков имущества
организации (п. 8, 13, 20 ст. 250 НК РФ);
y прибыль в результате списания кредиторской задол-
женности, по которой истекли сроки исковой давности (п.
18 ст. 250 НК РФ).
Полный перечень внереализационных доходов приве-
ден в ст. 250 НК РФ.
112
В состав внереализационных расходов включаются
обоснованные затраты организации, которые непосредственно не связаны с производственным процессом и(или)
реализацией товаров (работ, услуг) (ст. 265 НК РФ).
Например, внереализационными расходами являются:
— проценты по долговым обязательствам любого вида
(пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ);
— расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации
основных средств (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ);
— судебные расходы и арбитражные сборы (пп. 10 п. 1
ст. 265 НК РФ);
— расходы на услуги банков (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ);
— расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема
покупок (пп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Кроме того, к внереализационным расходам приравниваются также убытки, которые понесла организация. В числе таких убытков:
y убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в
текущем отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265
НК РФ);
y потери от простоев по внутрипроизводственным при-
чинам (пп. 3 п. 2 ст. 265 НК РФ);
y недостача материальных ценностей в производстве и
на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия
виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ);
y потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и
других чрезвычайных ситуаций (пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Размер потерь должен быть подтвержден документально. Например, расходы при пожаре должны быть подтверждены справкой Управления Государственной противопожарной службы, протоколом осмотра места происшествия и актом о пожаре, а также актом инвентаризации, проведенной
налогоплательщиком. Перечень внереализационных расхо-
113
дов (в том числе убытков), который установлен ст. 265 НК
РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе
внереализационных расходов возможно и те расходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, необоснованных расходов, а также тех, которые
предусмотрены ст. 270 НК РФ.
3.2. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА ОТДЕЛЬНЫХ
ВИДОВ ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
Налоговый учет внереализационных доходов в виде
безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) и
имущественных прав
Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги)
или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или
имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные
права) передающему лицу (выполнить для определенного
лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права, полученные безвозмездно,
признаются для целей налогообложения внереализационными доходами, за исключением случаев, указанных в
ст. 251 НК РФ.
Оценка внереализационного дохода
Для включения внереализационного дохода в виде безвозмездно полученного имущества в налогооблагаемую
базу по налогу на прибыль необходимо данный доход достоверно оценить. Представим порядок формирования дохода
для целей налогообложения по шагам следующим образом.
Шаг 1.
Рыночная цена определяется с учетом положений ст. 40
НК РФ. Безвозмездно полученное имущество для целей налогообложения оценивается по рыночной стоимости, сложившейся на момент совершения операции (без включения
в нее НДС, акциза).
114
При определении рыночных цен может быть использована информация о ценах, опубликованная в официальных
изданиях, в частности, органов, уполномоченных в области
статистики, ценообразования. Также рыночная стоимость
может быть определена путем проведения независимой
оценки (независимыми оценщиками).
Шаг 2.
Если безвозмездно получено амортизируемое имущество, то необходимо определить остаточную стоимость имущества по данным налогового учета передающей стороны.
Если безвозмездно получено иное имущество либо работы или услуги, то определяется сумма затрат на их производство или приобретение по данным налогового учета
передающей стороны.
При этом информация собирается на основании данных
налогового учета передающей стороны.
Шаг 3.
Необходимо сравнить стоимость имущества (работы,
услуги), определенную по шагу 1 и по шагу 2. В состав внереализационных доходов для налогообложения включается
наибольшее из рассчитанных значений. Иными словами,
если рыночная стоимость больше остаточной стоимости по
данным налогового учета передающей стороны (по амортизируемому имуществу) или суммы затрат на производство
или приобретение (по иному имуществу, работам, услугам),
то внереализационный доход равен рыночной стоимости.
Если рыночная стоимость меньше остаточной стоимости
по данным налогового учета передающей стороны (по амортизируемому имуществу) или суммы затрат на производство
или приобретение (по иному имуществу, работам, услугам),
то внереализационный доход равен остаточной стоимости
(или сумме затрат на производство или приобретение) по
данным налогового учета передающей стороны.
Дата получения внереализационного дохода
Датой признания внереализационных доходов для налогообложения в виде безвозмездно полученного имущества
115
(работ, услуг), имущественных прав признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) (согласно пп.1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Датой признания внереализационных доходов в виде
безвозмездно полученных денежных средств признается
дата поступления денежных средств на расчетный счет (в
кассу) налогоплательщика (согласно пп. 2 п. 4 ст. 271 НК
РФ).
3.3. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ РАСХОДОВ
В ВИДЕ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ
Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных
по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным
(эмитированным) налогоплательщиком, включаются в состав внереализационных расходов (согласно пп. 2 п. 1 ст.
265 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).
Согласно п. 1 ст. 269 НК РФ долговые обязательства
подразделяются:
y на кредиты;
y товарные кредиты;
y коммерческие кредиты;
y займы;
y банковские вклады;
y банковские счета;
y иные заимствования независимо от формы их оформ-
ления.
Расходы в виде процентов по долгосрочным инвестиционным кредитам, использованным для приобретения или
при сооружении объекта основных средств или ценных бу-
116
маг, не включаются в первоначальную стоимость такого
объекта (то есть не увеличивают ее), так как всегда учитываются в составе внереализационных расходов.
Особенности включения процентов по долговым
обязательствам в состав внереализационных расходов
Во-первых, проценты по долговым обязательствам
включаются в состав внереализационных расходов вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и(или) инвестиционного) (пп. 2 п. 1 ст. 265
НК РФ).
Во-вторых, расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).
В-третьих, расходы в виде процентов по долговому обязательству нормированы для целей налогообложения, но
только по долговым обязательствам, возникшим в результате сделки, признанной контролируемой. Способы расчета
предельной величины процентов по долговому обязательству в этом случае представлены в ст. 269 НК РФ).
Сумма расхода в виде процентов по долговым обязательствам изначально рассчитывается по каждому виду
долговых обязательств, исходя из доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде
на дату признания расходов, определяемую в соответствии
со ст. 272 НК РФ.
Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ датой признания внереализационных расходов по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая
ценные бумаги), срок действия которых приходится более
чем на один отчетный период, является последний день
каждого месяца отчетного (налогового) периода. В случае
прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца — дата прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
117
3.4. НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ВНЕРЕАЛИЗАЦИОННЫХ РАСХОДОВ
ПО УСТУПКЕ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ
Согласно п. 1 ст. 382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может
быть передано другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Примером такой сделки может быть договор финансирования
под уступку денежного требования.
Кредитор может уступить право требования к должнику
третьему лицу, заключив с ним соглашение. В соглашении,
соответственно, одна сторона — цедент, а другая сторона —
цессионарий. Цедент — это кредитор, уступивший свое требование к должнику. Цессионарий — это лицо, которое получило право требования.
В результате заключения соглашения по уступке права
требования происходит перемена лиц в обязательстве:
цедент (первоначальный кредитор) прерывает обязательственные отношения со своим должником;
цессионарий (новый кредитор) приобретает право требования от должника исполнения его обязанности.
Представим схему договора цессии в виде рис. 3.1.
118
Рис. 3.1. Схема договорных отношений при цессии
Важно!
Право первоначального кредитора переходит к новому
кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором (ст. 384 ГК РФ). В частности, к новому кредитору переходят права:
обеспечивающие исполнение обязательства. Способы
обеспечения исполнения обязательств перечислены в п. 1
ст. 329 ГК РФ. В частности, одним из способов является неустойка (штраф, пени);
другие связанные с требованием права (в том числе
право на неуплаченные проценты).
Цедент обязан передать цессионарию документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (п. 2 ст. 385
ГК РФ).
Как правило, на практике цедент уступает свое право
цессионарию в случае непредвиденных для себя обстоятельств, например в случае острой необходимости наличия
денежных средств, потому организация вынуждена уступить право требования за сумму, меньшую суммы основного
обязательства, то есть с убытком для себя. Таким образом,
операция по уступке права требования для цедента, как
правило, убыточна.
Убыток, полученный цедентом в результате уступки
права требования, для целей налогообложения налогом на
прибыль учитывается в особом порядке.
Согласно пп.7 п. 2 ст. 265 НК РФ убыток, полученный
налогоплательщиком по сделке уступки права требования,
приравнивается к внереализационным расходам. Однако
порядок включения в налогооблагаемую базу такого убытка зависит от некоторых обстоятельств, а именно — порядок учета убытка, полученного цедентом, зависит от даты
уступки права требования. Возможны две ситуации:
1. Организация уступает право требования до наступле-
ния срока платежа по договору реализации товаров (работ,
услуг);
119
2. Или организация уступает право требования после
наступления строка платежа по договору реализации.
Рис. 3.2. Варианты учета убытка в зависимости от даты уступки
права требования долга
ВАРИАНТ 1
Если организация-продавец (цедент) уступает свое право требования долга до наступления срока платежа, предусмотренного договором реализации товаров (работ, услуг),
то сумма убытка для целей налогообложения определяется
в соответствии с п. 1 ст. 279 НК РФ.
Организацией — продавцом товара (работы, услуги)
сумма для целей налогообложения определяется (в соответствии со ст. 279 НК РФ) как отрицательная разница
между доходом от реализации права требования долга и
стоимостью реализованного товара (работы, услуги). При
этом размер убытка для целей налогообложения не может
превышать сумму процентов по долговому обязательству,
равному доходу от уступки права требования, за период от
даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).
При этом данная сумма процентов может быть исчислена:
y исходя из максимальной ставки процента, установлен-
ной для соответствующего вида валюты п. 1.2 ст. 269 НК РФ;
120
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]