Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Организация и проведение налоговых проверок. Учебное пособие
.pdf
102
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком затраты.
Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение
отчетного (налогового) периода подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым относятся следующие расходы:
– материальные расходы;
– суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг;
– расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе
производства товаров, выполнения работ, оказания услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
К внереализационным расходам относятся:
– расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества;
– расходы в виде процентов по долговым обязательствам;
– расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг;
– расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей
от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
– расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, обра-
зующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты;
– расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных
средств и т.д.
Прямые расходы ежемесячно распределяются на остатки незавершенного производства и стоимость изготовленной продукции (работ,
услуг). Это значит, что прямые расходы учитываются в уменьшение
налоговой базы по налогу на прибыль организаций только по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике
для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с
производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
При расчете налога на прибыль организаций, налогоплательщик должен четко знать, какие доходы и расходы он может признать в этом пе-
103
риоде, а какие нет. Даты, на которые признаются расходы и доходы для
целей налогообложения, определяются двумя различными методами.
Метод начисления. При ведении налогоплательщиком налогового
учета методом начисления, дата признания дохода / расхода не зависит
от даты фактического поступления средств (получения имущества,
имущественных прав и других) и фактической оплаты расходов. Доходы (расходы) при методе начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (к которому они относятся).
Кассовый метод. При применении налогоплательщиком кассового
метода ведения налогового учета доходы / расходы признаются по дате фактического поступления средств (получения имущества, имущественных прав и других) / фактической оплаты расходов.
Необходимо выбрать единый метод, как для доходов, так и для
расходов. Нельзя применять один метод для расходов, а другой для
доходов.
Организации (за исключением банков) имеют право на определение
даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу,
если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации
товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.
Для того чтобы рассчитать за налоговый период налог на прибыль,
необходимо определить налоговую базу (то есть прибыль, подлежащую налогообложению) и умножить ее на соответствующую налоговую ставку, формула (5):
Размер налога на прибыль = Ставка налога · Налоговая база. (5)
Расчет налоговой базы должен содержать следующие элементы:
– период, за который определяется налоговая база;
– сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде;
– сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде,
уменьшающих сумму доходов от реализации;
– прибыль (убыток) от реализации;
– сумма внереализационных доходов и расходов;
– прибыль (убыток) от внереализационных операций;
– итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.
Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению,
из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу.
104
По прибыли, попадающей под разные ставки, базы определяются
отдельно.
Основная ставка – 20 %: 2 % – в федеральный бюджет; 18 % – в
бюджет субъекта РФ.
Налоговым кодексом РФ установлены, кроме основной, еще и специальные ставки на прибыль:
30 % – прибыль по ценным бумагам (за исключением доходов в
виде дивидендов), выпущенным российскими организациями, права на
которые учитываются на счетах депо, информация о которых не была
предоставлена налоговому агенту.
15 % – доходы в виде процентов, полученных владельцами государственных и муниципальных ценных бумаг; доходы в виде дивидендов, полученных иностранной организацией по акциям российских
организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в
иной форме.
13 % – доходы в виде дивидендов, полученные от российских и
иностранных организаций российскими организациями; доходы в виде
дивидендов, полученные по акциям, права на которые удостоверены
депозитарными расписками.
10 % – доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, от использования,
содержания или сдачи в аренду подвижных транспортных средств или
контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок.
9 % – доходы в виде процентов по некоторым муниципальным
ценным бумагам.
0 % – доходы в виде процентов по некоторым государственным и
муниципальным ценным бумагам; доходы в виде дивидендов и в некоторых других случаях.
Налоговой базой по налогу на прибыль признается прибыль организации. По прибыли, облагаемой по различным ставкам, налоговая
база рассчитывается раздельно (см. рис. 2).
Налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода, который соответствует одному календарному году.
Налоговую базу определяют в течение периода с 1 января по
31 декабря текущего года.
105
Рис. 2. Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль
Если по итогам года оказалось, что расходы превысили доходы, и
компания понесла убытки, то налоговая база считается равной «0». Это
означает, что величина налога на прибыль не может быть отрицательной, сумма налога должна быть либо положительной, либо нулевой.
Налоговым кодексом РФ установлены особенности определения
доходов и расходов некоторых организаций, которые зависят от вида
деятельности.
По налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год. Отчетный период – квартал, полугодие, 9 месяцев, год.
Организации, понесшие убыток в предыдущем налоговом периоде,
вправе уменьшить положительную налоговую базу текущего периода
на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы. Срок
переноса убытка на будущее не должен превышать 10 лет, следующих
за тем налоговым периодом, в котором этот убыток получен. При этом
налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем
понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных
убытков.
Налоговая декларация предоставляется:
– не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода;
– не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым
периодом.
106
Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций заполняется и подается в налоговые органы по форме, утвержденной приказом
ФНС России.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого
отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Система налогового учета организуется налогоплательщиками самостоятельно.
Подтверждением данных налогового учета являются:
– первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
– аналитические регистры налогового учета;
– расчет налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета – это сводные формы
систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый)
период.
Бухгалтерский учет расчетов по налогу на прибыль должен быть
организован в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ
18/02", утвержденное приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г.
№ 114н.
3.8. Методика налоговой проверки налога
на прибыль организаций
Проверка правильности исчисления налога на прибыль состоит из
нескольких направлений.
1. Проверка определения доходов от реализации товаров, работ,
услуг и имущественных прав для целей налогообложения.
Проверка проводится на основании первичных документов и других документов, подтверждающих доходы, полученные налогоплательщиком.
Направления проверки:
– проверка актов выполненных работ, условия заключения договоров и оценка даты возникновения дохода вне зависимости от выставленных организацией актов и оформления накладных;
– проверка соответствия первичных документов, с их отражением в
регистрах бухгалтерского и налогового учета, применение контрольных процедур;
– проверка полноты оприходования выручки.
2. Проверка внереализационных доходов для целей налогообложения.
Направления проверки:
107
– проверка признания доходов от сдачи в аренду в соответствии с
условиями заключенных договоров, наличие актов передачи в аренду,
порядок определения размера арендной платы;
– проверка порядка определения положительных и отрицательных
курсовых разниц;
– проверка полноты отражения процентов, полученных по договорам займа, кредита и другим долговым обязательствам на основании
заключенных договоров;
– проверка полноты включения в состав внереализационных доходов;
– проверка возникновения и отражения кредиторской задолженности;
– проверка документов, указывающих на распределение дохода от
участия в совместной деятельности.
3. Проверка определения расходов для целей налогообложения.
Расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (экономически обоснованные,
выраженные в денежной форме, связанные с излечением дохода).
Направления проверки:
– проверка правильности метода оценки сырья и материалов, покупных товаров;
– проверка метода начисления амортизации, амортизационной
премии, применение специальных коэффициентов, нормы амортизации по основным средствам, бывшим в эксплуатации;
– проверка расходов на оплату труда;
– проверка критериев отнесения затрат к тем или иным группам
расходов;
– проверка перечня прямых расходов, связанных с производством
и реализацией, оценка остатков незавершенного производства, порядок признания прямых расходов налогоплательщиками, оказывающими услуги, определение покупной стоимости товаров;
– проверка прочих расходов.
4. Проверка внереализационных расходов для целей налогообложе-
ния.
Внереализационные расходы – обоснованные расходы на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством
и реализацией.
Направления проверки:
– проверка расходов на содержание арендованного имущества;
– проверка судебных расходов и арбитражных сборов;
– проверка процентов по долговым обязательствам;
– проверка оплаты услуг банка;
108
– проверка формирования отрицательной курсовой разницы при
переоценке имущества в виде валютных ценностей;
– проверка убытков, полученных в отчетном периоде.
Далеко не все расходы можно учесть в налоговой базе по налогу на
прибыль в полном объеме. Есть затраты, которые уменьшают базу
только частично, в пределах норм. В учете каждого такого расхода
есть свои нюансы.
Налоговый вычет по нормируемым расходам. Говоря об учете
нормируемых расходов для целей исчисления налога на прибыль,
нельзя не остановиться на проблеме вычета по НДС.
Напомним, что НДС по товарам, работам или услугам можно принять к вычету, если выполнены следующие условия:
– товары (работы, услуги) приобретены для операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС;
– товары (работы, услуги) оприходованы;
– есть счет-фактура от поставщика.
Но в НК РФ содержится еще одно условие. Если расходы для исчисления налога на прибыль учитываются в пределах норм, НДС по
этим расходам также подлежит вычету в размере, соответствующем
нормам.
Нормы для одних расходов указаны в Налоговом кодексе, для других – в постановлениях Правительства РФ.
К расходам, нормы по которым установлены Налоговым кодексом,
относятся затраты на рекламу, добровольное страхование работников,
создание резерва по сомнительным долгам, представительские расходы, проценты по заемным средствам, а также затраты, связанные с
реализацией продукции СМИ и книг.
Расходы на рекламу. Расходы на рекламу могут уменьшить нало-
говую базу только в пределах 1 % выручки от реализации. Но относится это не ко всем видам рекламных затрат. Так, не нормируются
для целей налогообложения расходы:
– на рекламные мероприятия через СМИ (в том числе объявления в
печати, по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
– световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
– участие в выставках, ярмарках, экспозициях; оформление витрин,
выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов; изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о
реализуемых товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках
109
обслуживания или о самой организации; уценку товаров, полностью
или частично потерявших свои качества при экспонировании.
Все остальные расходы на рекламу нормируются. Списывать их до
того момента, пока неизвестна сумма выручки от реализации, нельзя.
Вопрос о том, можно ли учесть нормируемые расходы на рекламу,
решается после окончания отчетного периода по налогу на прибыль
(квартала или месяца). Определив норму, бухгалтер сравнивает ее с
фактическими расходами, которые подлежат нормированию. Затраты
в пределах нормы включаются в налоговую базу.
Представительские расходы. Представительские расходы для це-
лей налогообложения учитываются в составе прочих расходов. К ним
относятся затраты, связанные с проведением официального приема и
обслуживанием представителей других организаций, участвующих в
переговорах с целью установления и поддержания сотрудничества.
Под «официальным приемом» подразумевается завтрак, обед или иное
аналогичное мероприятие.
К представительским расходам относятся не только затраты, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей
других организаций, но также участников, прибывших на заседания
совета директоров (иного руководящего органа фирмы), и официальных лиц принимающей стороны. Расходы на транспортное обеспечение доставки участников к месту проведения мероприятия и обратно,
буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчика, не состоящего в штате, – все это также представительские расходы.
Все виды представительских расходов являются нормируемыми.
Их стоимость может быть включена в налоговую базу в размере, не
превышающем 4 % суммы расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период.
По общему правилу расходы в виде процентов по заемным сред-
ствам включается в состав налоговых расходов в сумме процентов, не
превышающей величину, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования, умноженной на 1,1 (при оформлении долгового обязательства в рублях).
Затраты на добровольное медицинское и пенсионное страхование
и на личное страхование работников учитываются в налоговой базе в
составе расходов на оплату труда. Взносы по добровольному страхованию включаются в расходы по договорам:
1) долгосрочного страхования жизни, заключенным не менее чем
на пять лет;
110
2) негосударственного пенсионного обеспечения в течение не ме-
нее пяти лет;
3) добровольного пенсионного страхования, предусматривающего
выплату пенсий пожизненно;
4) добровольного личного страхования работников, заключенным
на срок не менее одного года и предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов;
5) добровольного личного страхования на случай смерти или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением
им трудовых обязанностей.
Для включения указанных взносов в налоговые расходы есть сле-
дующие условия:
1. Страховая организация должна иметь лицензии на ведение соответствующих видов деятельности.
2. Расходы на добровольное страхование по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и
негосударственного пенсионного обеспечения могут уменьшать налогооблагаемую базу в размере, не превышающем в совокупности 12%
суммы расходов на оплату труда. Для взносов по договорам медицинского страхования, включаемых в расходы, лимит составляет 6% суммы расходов оплаты труда.
3. Взносы по договорам страхования, заключаемым на случай
смерти или утраты трудоспособности в связи с исполнением трудовых
обязанностей, в налоговых расходах не могут превышать 15 000 руб.
на одного работника.
Кроме фактически осуществленных расходов налогоплательщики
могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму на-
численных резервов, например, по сомнительным долгам.
Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность,
возникшая только в результате реализации товаров (работ, услуг), не
погашенная в сроки, установленные в договоре, и не обеспеченная
залогом, поручительством или банковской гарантией.
Резерв по сомнительным долгам используется только на покрытие
убытков от безнадежных долгов. Безнадежными признаются долги, по
которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по
которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
111
3.9. Методика проверки налоговых расходов
с использованием данных бухгалтерского учета
Конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период является источником налога на прибыль. Бухгалтерская
прибыль (убыток), формируемая в бухгалтерском учете, определяется
исходя из произведенных в отчетном периоде расходов и полученных
доходов. При этом отдельные виды расходов, формирующие бухгалтерскую прибыль, могут в то же время не являться расходами, влияющими на налогооблагаемую базу для исчисления налога на прибыль.
Для расчёта налога на прибыль организации должны построить
обособленную систему налогового учета, внутри которой должно
осуществляться признание налоговых доходов и расходов.
В целях исчисления налога на прибыль, подлежащего взносу в
бюджет, совершенные в течение отчетного периода хозяйственные
операции, оформленные в установленном порядке первичными учетными документами, приведшие к доходам и расходам, признаваемым в
целях налогообложения налогом на прибыль, регистрируются в самостоятельно разрабатываемых организацией налоговых регистрах учета
доходов и расходов.
Согласно НК РФ налоговые регистры – это сводные (за отчетный
или налоговый период) формы систематизации данных налогового
учета, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 ч. 2
НК РФ, без распределения по счетам бухгалтерского учета.
Согласно требованиям налогового законодательства, каждый регистр должен содержать наименование, период или дату составления,
наименование хозяйственной операции и ее измерители в денежном и,
если возможно, в натуральном выражении. Налоговый регистр должен
быть подписан ответственным лицом и содержать расшифровку его
подписи.
Эти требования совпадают с требованиями к бухгалтерским первичным документам. Следовательно, можно использовать уже имеющиеся бухгалтерские документы в качестве налоговых регистров.
Возможность использования бухгалтерских регистров в качестве налоговых прямо предусматривается НК РФ. Если же каких-то сведений в
бухгалтерских регистрах недостаточно, то их нужно дополнить, то
есть ввести дополнительные строки, графы. Такой документ уже может выполнять роль регистра налогового учета.
В настоящее время в системе бухгалтерского учета не формируется
показатель налогооблагаемой прибыли и расчет налога на прибыль
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]