Основные отличия калькуляции по полным затратам и по переменным издержкам

Калькуляция по полным затратам (абсорбирующий метод)	Калькуляция по переменным затратам (директ-костинг)
Включает постоянные накладные расходы в стоимость запасов	Не включает постоянные накладные расходы в стоимость запасов
Снижает валовую прибыль	Снижает валовую маржу (маржинальную прибыль)
Показывает более высокую чистую прибыль, если производство превышает продажи	Показывает более высокую чистую прибыль, если продажи превышают производство

Пример 22.1. Докажем эти утверждения математически. Обозначим —чистую прибыль, R — выручку от реализации, ТС — совокупные затраты, тогда =R— ТС. При этом выручка от реализации R = р *(q+ S_b — S_e), где q — объем производства в натуральных единицах; S_b и S_e — соответ­ственно, запасы на начало года и на конец года, также в натуральных единицах; р — цена единицы продукции.

Обозначим AVC — средние переменные затраты, a FC — посто­янные затраты. Выразим совокупные затраты при разных методах от­несения затрат.

Метод переменных затрат: ТС= FC+ AVC*(q+ Sb — Se).

Метод полных затрат: ТС = (FC: q + AVQ*(q+ Sb— Se).

Возьмем ситуацию, когда производство превышает продажи. В та­ком случае Sb — Se< 0.

= (Метод переменных затрат) = (р — AVQ)* (q + Sb— Se) — FC.

= (Метод полных затрат) = (р— AVC— FC: q) * (q+ Sb— Se).

Разница значений прибыли между двумя методами составит:

Метод полных затрат — Метод переменных затрат = - FC: q*(q + Sb-Se) + FC= = -FC:q*(Sb-Se).

Если Sb - Se < 0, то — FC: q*(Sb- Se) >0. To есть прибыль при методе полных затрат превысит прибыль при методе переменных за­трат. В противном случае (продажи превышают производство, т.е. Sb — Se > 0) результат будет противоположным.

Разница в чистой прибыли между двумя методами может быть определена и более простой формулой:

Разница в чистой прибыли = Изменения запасов * Постоянные производственные затраты на единицу продукции (22.2.)

Формула верна лишь в том случае, если постоянные затраты на единицу продукции не меняются. Можно утверждать, что различия

между чистой прибылью, рассчитанной по методам переменных и пол­ных затрат, являются строго временными различиями. Иными слова­ми, в долгосрочном плане совокупная чистая прибыль будет одинако­ва при любом методе при условии, что налоги и другие затраты остаются неизменными в течение времени.

Пример 22.2. Рассмотрим различия методов калькуляции по полным и по переменным издержкам.

Укажем следующие предпосылки.

1. Запасы на начало периода равны 0. Запасы на конец периода равны 75000 единиц.

2. Совокупные производственные затраты, равные 1000000 руб., разделены между переменными и постоянными в соотношении 250000 и 750000 руб. Объем производства равен 400000 единиц.

3. Все производственные затраты оплачиваются перед окончани­ем года.

4. Текущие активы, исключая запасы, равны 500000 руб. Текущие обязательства равны 400000 руб.

Калькуляция по полным и по переменным издержкам будет вы­глядеть следующим образом.

Статья	Калькуляция по полным затратам, руб	Калькуляция по переменным затратам, руб.
Запасы на начало периода	0	0
Плюс: Производственные затраты	1 000 000	250 000
Минус: Запасы на конец периода	187 500	46 875
Равно: Себестоимость реализованной продукции	812 500	203 125
Плюс: Затраты отчетного периода	0	750 000
Равно: Совокупные затраты	812 500	953 125
Денежный отток	1 000 000	1 000 000
Минус: Совокупные затраты	812 500	953 125
Равно: Запасы на конец периода	187 500	46 875
Коэффициент текущей ликвидности	1,7	1,4
Чистый оборотный капитал	287 500	146 875

Поясним, как были получены результаты, представленные в таб­лице. При калькуляции по полным затратам к производственным затратам относятся полные затраты, а при калькуляции по переменным затратам — только переменные. Соответственно, запасы на конец года при калькуляции по полным затратам оцениваются по полным затра­там (2,5 * 75 000 = 187 500 руб.), а при калькуляции по переменным затратам — только по переменным (0,625 * 75 000 = 46 875 руб.). При калькуляции по переменным затратам к затратам отчетного периода относятся постоянные затраты 1,875 * 400 000 = 750 000 руб. Денеж­ный отток одинаков при обоих методах, так как включает все затраты на приобретение запасов.

Отметим также, что такие важные показатели, которые исполь­зуются в финансовом менеджменте и анализе, как коэффициент теку­щей ликвидности и чистый оборотный капитал, существенно зависят от метода калькуляции затрат. Это еще одна иллюстрация того, что данными показателями следует пользоваться с пониманием их огра­ниченности.