2.2. Учет облигаций у эмитента

В соответствие с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных Приказом Минфина России № 94-н от 31.10.2000 г., учет облигаций ведется на активном счете 58 « Финансовые вложения» с открытием субсчета «Облигации».

2.2.1. Учет эмиссий и выкупа облигаций у эмитента

Выпуск и продажа облигаций являются одной из форм заключения договора займа и регулируются ст. 816 ГК РФ. Формирование в бухгалтерском учете информации о привлечении займов путем выпуска облигаций, а также о затратах, связанных с обслуживанием выпущенных организацией облигаций, производится в соответствии с правилами, установленными ПБУ 15\2008 «Учет расходов по займам и кредитам».

У организации-эмитента существуют три типа операций с облигациями:

- размещение;

- выплаты процентов по ним и возникновение других расходов, связанных с их обслуживанием облигационного займа;

- погашение.

Согласно п. 2 ПБУ 15\2008 основная сумма долга отражается как кредиторская задолженность по номинальной стоимости выпущенных и проданных облигаций.

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам согласно п. 3 ПБУ 15\2008 являются:

- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу;

- дополнительные расходы по займам (суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, за экспертизу договора займа и т.д.).

Для обобщения информации о наличии и движении займов полученных организацией, предназначены счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Если средства привлекаются организацией на срок до 12 месяцев, то используется счет 66. В том случае, когда срок обращения облигации более 12 месяцев – счет 67.

Аналитический учет по счетам 66 и 67 ведется по видам выпущенных облигаций, заимодавцам и срокам погашения.

Организация может размещать облигации по номинальной стоимости, по цене ниже номинала (с дисконтом) и по цене выше номинала.

Размещение облигаций по номинальной стоимости отражается в учете эмитента следующим образом:

Дт 51 «Расчетные счета» Кт 66,67 на номинальную стоимость размещенных облигаций.

Если облигации размещаются по цене ниже номинала, т.е. с дисконтом, согласно ПБУ 15\2008, начисление причитающегося дохода (процентов или дисконта) по размещенным облигациям отражается организацией в составе прочих расходов на счете 91»Прочие доходы и расходы» в тех отчетных периодах, к которым относятся эти начисления. Для равномерного включения сумм причитающихся к уплате заимодавцу процентов по размещенным облигациям эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов», зафиксировав этот в учетной политике.

Пример:АО «Колос» разместило облигационный заем сроком обращения 8 месяцев номинальной стоимостью 500000 руб. с дисконтом 15%. В учетной политике необходимо сделать соответствующие записи.

Первый способ. Учетной политикой предусмотрено отражать проценты в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления:

Дт 51 Кт 66 425000 руб. – отражена сумма основного долга;

Дт 91\2 Кт 66 75000 руб. – отражено начисление дисконта к выплате в соответствующие периоды.

Второй способ:

Учетной политикой предусмотрено предварительно отражать сумму дисконта в составе расходов будущих периодов с последующим списанием их на прочие расходы:

Дт 51 Кт 66 425000 руб. – отражена сумма основного долга;

Дт 97 Кт 66 75000 руб. – начислен дисконт к уплате

Затем ежемесячно в течение восьми месяцев:

Дт 91\2 Кт 97 9375 руб. – отражено списание дисконта в состав прочих расходов.

Если облигации размещаются по цене выше номинальной стоимости, в учете делаются записи:

Дт 51 «Расчетные счета» Кт 66,67 отражена номинальная стоимость облигаций;

Дт 51 «Расчетные счета» Кт 98 «Доходы будущих периодов» отражена сумма превышения цены размещения облигации над их номинальной стоимостью.

Затем равномерно в течении срока обращения облигации делаются записи:

Дт 98 «Доходы будущих периодов» Кт 91\1 «Прочие доходы и расходы»

Пример: АО «Колос» разместило облигационный заем сроком обращения восемь месяцев номинальной стоимостью 500000 руб. на сумму 550000 руб. В учете общества необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

- Дт 51 «Расчетные счета» Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 500000 руб. отражена в учете номинальная стоимость размещенного облигационного займа;

- Дт 51 «Расчетные счета» Кт 98 «Доходы будущих периодов» 50000 руб. отражена в учете разница между номинальной стоимостью облигационного займа и ценой размещения;

Дт 98 «Доходы будущих периодов» Кт 91\1 «Прочие доходы и расходы» 6250 руб. отражено в учете включение части разницы в состав прочих доходов в течение восьми месяцев.

При погашении облигаций эмитент должен выполнить свои обязательства перед инвестором (держателем облигаций). В бухгалтерском учете у эмитента отражается как уменьшение кредиторской задолженности организации (п.5 ПБУ 15\2008) записью:

Дт 66.67 «Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займа» Кт 51 «Расчетные счета»