8.2.9. Учет транспортно-заготовительных расходов

ТЗР являются одним из укрупненных элементов фактический себестоимости материалов, поступающих в организацию, причем наличие ТЗР не зависит от источника поступления материалов: при обретение за плату, внесение в качестве вклада в уставный или складочный капитал, изготовление силами организации, безвозмездное получение, поступление в результате товарообменной операции. Хотя в некоторых случаях данного вида расходов может и не быть, например, при безвозмездном поступлении, когда материалы сдаются передающей организацией непосредственно на склад получатели, или в случае внесения материалов в качестве вклада в уставный капитал на тех же условиях. Состав расходов и их структура существенно меняются в зависимости от вида материалов, особенностей расчетных операций, а также источников поступления.

Для учета ТЗР при приобретении материалов в зависимости oт схемы бухгалтерского учета, установленного учетной политиков организации, может открываться дополнительный субсчет к счету 10 «Материалы» или 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Кроме того, подп. «в» п.83 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов установке на возможность непосредственного (прямого) включение T3Р и фактическую себестоимость материала, в частности присоединена к договорной цене материала, присоединение к денежной оценке вклада в уставный (складочный) капитал, внесенный в форме МПЗ, присоединение к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов. В данном случае открытие отдельного субсчета не предусмотрено, поскольку фактическая себестоимость сдельных видов материалов формируется на субсчете, на котором учитывается данный вид материалов (основные и вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.). Очевидно, что при большой номенклатуре приобретаемых материалов и нескольких статьях (видах) ТЗР обеспечить своевременность и правильное и, отражения отдельных видов расходов и формирования себестоимости отдельных видов или единиц материалов трудно. Поэтому непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себе стоимость материала целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенного значения отдельных видов и групп материалов. Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

ТЗР учитываются по видам и (или) группам материалов. Примерная номенклатура ТЗР приведена в приложении 2 к названным Методическим указаниям. Если нет значительного различия в удельном весе ТЗР, а также при невозможности их отнесения на конкретные виды и (или) группы материалов, например, по расходам, связанным с содержанием заготовительно-складского аппарата, оплате услуг сторонних организаций допускается учитывать ТЗР в целом по субсчету к счету 10 или в целом по счету 15.

При применении метода учета ТЗР путем присоединения указанных расходов к счету 15 в состав отклонения в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретаемых материалов и их учетной ценой) входят сумма ТЗР и разница между стоимостью материалов по договорной цене и их учетной ценой. Сумма отклонений по окончании месяца (отчетного периода) в полном объеме списывается на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В бухгалтерском учете при такой схеме учета в конце месяца Будет оформляться проводка:

Дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» — Кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» — на сумму отклонений в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретения материалов и учетной ценой), включая транспортно-заготовительные расходы.

Одновременно стоимость материалов по учетным ценам должна быть перенесена со счета 15 на счет 10:

Дебет счета 10 «Материалы» — Кредит счета 15 — на сумму стоимости приобретенных (или поступивших из других источников) материалов по учетным ценам.

В остатке по счету 15 у организации-покупателя может числиться только стоимость материалов, указанная в расчетных документах поставщика (счете, счете-фактуре, платежном требовании-поручении и т.п.), на которые от поставщика к покупателю перешли права владения, пользования и распоряжения, но сами материалы еще не поступили.

В данном случае положения названных Методических указаний расходятся с положениями других документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, в частности, Инструкции по применению Плана счетов, в соответствии с которой стоимость материалов, не поступивших на конец месяца на склады организации, должна быть учтена по счету 10, правда, без оприходования по складскому учету. В первый день следующего месяца согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы, они сенные в дебет счета 10, должны быть восстановлены в учете ил счетах расчетов.

ТЗР или отклонения в стоимости материалов, относящиеся и материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых показан расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.).

В бухгалтерском учете при этом будут оформляться проводки:

Дебет счета 20 «Основное производство» — Кредит счета 10 «Материалы»— па сумму ТЗР, учитываемых на отдельном субсчете, открываемом к счету 10, в части, относящейся к стоимости материалов, отпущенных в основное производство,

или

Дебет счета 20 - Кредит счета 16. «Отклонение в стоимости материальных ценностей»- на сумму отклонений в стоимости материалов (разницы между фактической себестоимостью приобретения и учетными ценами приобретенных материалов). В том случае, когда ТЗР учитываются на счете 16 вместе с другими отклонениями в стоимости материалов, делается только одна проводка — последняя. При этом суммы возможных отклонений и T3Р учитываемых на начало месяца на счете 15 (переходящие остатки предыдущего месяца) распределению не подлежат. Разумеется, если счет 16 не применяется, данная проводка осуществляется, стоимость материалов по договорным ценам с учетом расходов по доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию г. запланированных целях, списывается со счета 10 или 15, а сумма ТЗР — с отдельного субсчета второго порядка, открытого к соответствующему субсчету;

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства» — Кредит счета 10 «Материалы» (15, 16)-на сумму ТЗР и отклонений и стоимости материалов в части, относящейся к материалам, отпущенным во вспомогательные производства;

Дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» - Кредит счета 10 «Материалы» (15, 16) —на сумму ТЗР и отклонений в стоимости материалов в части, относящейся к материалам, использованным при осуществлении общепроизводственных (цеховых) расходов;

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит счета 10(15, 16) - на сумму ТЗР и отклонений в стоимости материалов в части, относящейся к материалам, использованным в управленческой и общехозяйственной деятельности;

Дебет счета 28 «Брак в производстве» — Кредит счета 10 ( 15, 16) — на сумму ТЗР и отклонений в стоимости материалов в части, относящейся к материалам, использованным при исправлении производственного брака. ТЗР в части материалов, относящихсяк стоимости забракованной продукции, по нашему мнению, должны списываться на счет учета производства, в котором этот брак допущен (на счета 20, 23 и т.д.);

Дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» Кредит счета 10(15, 16) —на сумму ТЗР и отклонений в стоимости материалов в части, относящейся к материалам, отпущенным в обслуживающие производства и хозяйства;

Дебет счета 44 «Расходы на продажу» — Кредит счета 10 (15, 16)— на сумму ТЗР и отклонений в стоимости материалов в части, относящейся к материалам, использованным при осуществлениирасходов на продажу (упаковка продукции на складах готовой продукции, материалы, использованные для оборудования транспортных средств, материалы, использованные в рекламных целях и при осуществлении представительских расходов, и т.д.).

Списание отклонений в стоимости материалов или ТЗР по отдельным видам или группам материалов проводят пропорционально учетной стоимости материалов исходя из отношения суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости. Полученное значение, умноженное па 100% дает процент,который следует использовать при списании отклонения или ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов.

ПРИМЕР 8.8

На начало апреля остаток материалов составлял 50 тыс. руб.; ТЗР 10 тыс. руб. В течение апреля поступили материалы на сумму 50 тыс. руб.; ТЗР — 15 тыс. руб. Отклонения по данным за март составили 20%, списаны материалы на сумму 30 тыс. руб.

На май размер ТЗР — 25% — (10 тыс. руб. + 15 тыс. руб.) : : (50 тыс. руб. + 50 тыс. руб.) х 100%.

Списаны ТЗР на сумму 6 тыс. руб. (30 тыс. руб. х 20%). ТЗР, учтенные в апреле, при списании ТЗР в апреле не учитываются. Это прямо следует и из того, что при одной из схем учета на счет 10 они списываются только в конце отчетного месяца.

Остаток отклонений на конец апреля составит 19 тыс. руб. (10 тыс. руб. + 15 тыс. руб. - 6 тыс. руб.).

Для облегчения распределения ТЗР или величины отклонении в стоимости материалов допускаются упрощенные варианты:

1) при небольшом удельном весе ТЗР или отклонения (не более и 10% к учетной стоимости материалов) их сумма полностью списываются на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» и на увеличение стоимости проданных материалов;

2) удельный вес ТЗР или отклонения (в процентах к учетом стоимости материалов) округляются до целых единиц;

3)в течение текущего месяца ТЗР или отклонения распределяются в соответствии с удельным весом (в процентах к учетной стоимости соответствующих материалов), сложившимся на начало данногомесяца. Если это привело к существенному не до списанию или излишнему списанию ТЗР либо отклонений (более 5 пунктов), то в следующем месяце суммы списываемых (распределяемых) ТЗР или отклонений корректируются на указанную сумму прошлого месяца.

4) ТЗР или величины отклонений распределяются пропорционально их удельному весу (нормативу), закрепленному в плановых (нормативных) калькуляциях, к учетной стоимости используемых материалов. Если фактические размеры ТЗР или отклонений отличаются от нормативных размеров, то в следующем месяце (отчетном периоде) суммы распределительных ТЗР или отклонений корректируют, т.е. увеличиваются на не до списанную сумму или уменьшаются на сумму, излишне списанную в прошлом месят (отчетном периоде). Остатки ТЗР или отклонения на начало каждого месяца (отчетного периода) рассчитываются в соответствии с удельным весом (нормативом) ТЗР или отклонений, предусмотренных в плановых (нормативных) калькуляциях, к фактическому наличию материалов в учетных ценах;

5) ТЗР или отклонения ежемесячно (в отчетном периоде) полностью списываются на увеличение стоимости израсходован им (отпущенных) материалов, если их удельный вес (в процентах к договорной (учетной) стоимости материалов) не превышает 5%.

Условный и достаточно подробный расчет распределения ТЗР и отклонений приведен в приложении 3 к Методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов.