Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Финансовый учет (продвинутый уровень). Учебное пособие
.pdf
Раздел II
управления вузами. Прежде всего это касается системы учета доходов
и расходов в бюджетных образовательных учреждениях. Рационально организованный учет доходов и расходов позволит формировать
систему информационно-аналитического обеспечения для организации управления вузом, направленного на повышение эффективности
его деятельности. Создание современной системы управления бюджетным образовательным учреждением предопределяет необходимость разработки принципиально новых форм и методов контроля,
подходов к пониманию его сущности.
Вопросы для проверки
1. В чем особенности осуществления деятельности образователь-
ного учреждения как объект финансового учета?
2. Назовите признаки классификации и основные аспекты учета
доходов и расходов в бюджетном образовательном учреждении.
Источники и литература
1. Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации: Приказ Минфина России от 01.07.2013
№ 65н (ред. от 21.11.2014). URL: СПС «КонсультантПлюс».
2. О порядке формирования государственного задания в отношении
федеральных государственных учреждений и финансового обеспечения
выполнения государственного задания: Постановление Правительства
РФ от 02.09.2010 № 671 (ред. от 15.10.2014). URL: СПС «КонсультантПлюс».
3. Попова А. Д. Управленческий учет и внутренний контроль доходов
и расходов в бюджетных образовательных учреждениях: дис. … канд.
экон. наук. Ростов-н/Д., 2015.
17. Профессиональные стандарты
в бухгалтерии
План
17.1. Содержание и структура профессионального стандарта «Бухгалтер».
17.2. Основные вопросы о применении профессионального стандарта.
17.1. Содержание и структура профессионального стандарта «Бухгалтер»
7 февраля 2015 года вступает в силу Приказ Минтруда России
«Об утверждении профессионального стандарта „Бухгалтер”»: от
22.12.14 № 1061н. В данном стандарте, по сути, обобщена информа-
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
291
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
ция о требованиях к профессиональным знаниям и навыкам бухгалтеров, их образовании и опыте работы.
Рассмотрим структуру и содержание профессионального стан-
дарта «Бухгалтер» (приложение 14).
17.2. Основные вопросы о применении профессионального стандарта
Профстандарты обязательны для применения в части тех требований к квалификации работников, которые установлены в ТК РФ,
других федеральных законах, иных нормативных правовых актах
(ч. 1 ст. 195.3 ТК РФ).
Требования к бухгалтерам большинства ООО и непубличных акционерных обществ не установлены. Значит, к ним профстандарт
можно не применять.
Закон о бухучете предусматривает требования исключительно к
главным бухгалтерам и лицам, на которых возложено ведение бухучета, в определенных экономических субъектах. К ним относятся
ОАО (кроме кредитных организаций), страховые организации, негосударственные пенсионные фонды, акционерные инвестиционные
фонды, управляющие компании паевых инвестиционных фондов,
иные экономические субъекты, ценные бумаги которых допущены к
обращению на организованных торгах (за исключением кредитных
организаций), органы управления государственных внебюджетных
фондов, государственных территориальных внебюджетных фондов.
Для таких бухгалтерских работников профстандарт обязателен
в части требований, перечисленных в Законе о бухучете и других
специальных федеральных законах (например, в Федеральном законе от 07.02.2011 № 7-ФЗ).
Если работодатель не применяет обязательные профстандарты,
ему грозит штраф от 30 тыс. до 50 тыс. руб.
Меняются ли требования к квалификации?
Хотя профстандарт становится обязательным с 1 июля 2016 года,
квалификационные требования к стажу и образованию главного бухгалтера и иного лица, на которое возложено ведение бухучета, уже
применяются.
Эти требования выражаются в следующем: работник должен
иметь высшее образование и стаж работы, связанной с ведением бухучета, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности либо
с аудиторской деятельностью, не менее трех лет из последних пяти
календарных лет. Если высшее образование в области бухучета и
аудита отсутствует, такой стаж должен составлять не менее пяти лет
из последних семи календарных лет.
Во многом положения профстандарта и Закона о бухучете дубли-
Учебное пособие
руют друг друга, в частности совпадают требования к стажу работы.
292
Раздел II
Придется ли проходить обучение в связи с введением профстандарта?
Для главных бухгалтеров в профстандарте предусмотрено требование проходить программу повышения квалификации и профессиональной переподготовки. Однако его можно не выполнять, поскольку
оно не установлено Законом о бухучете. Остальным бухгалтерским
работникам дополнительно обучаться также не нужно.
Нужно ли готовиться к проверке ГИТ после введения профстандарта?
Вступление в силу профстандарта не является основанием для
проверки. Требования для внеплановой и плановой проверки организации остались прежними.
Повлечет ли введение профстандарта увольнения?
Работника, не отвечающего требованиям документа, уволить
нельзя, поскольку нет специальной нормы в ТК РФ. Минтруд занимает аналогичную позицию.
Как применять профстандарт на добровольной основе?
Работодатель вправе, учитывая нормы ТК РФ, использовать профстандарт на добровольной основе, чтобы установить требования к
квалификации сотрудников.
Минтруд разъяснил: работодатель может применять профстандарт, чтобы определить наименования должностей (профессий,
специальностей), трудовых функций работников, требования к их
образованию и опыту работы. Профстандарт может пригодиться не
только при составлении, например, должностной инструкции. Работодатель вправе утвердить этот документ в качестве обязательного
в организации.
Выводы
В самом начале утвержденного стандарта раскрывается основная
цель профессиональной деятельности бухгалтера: «формирование
документированной систематизированной информации об объектах
бухгалтерского учета в соответствии с законодательством РФ и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности, раскрывающей информацию о финансовом положении экономического
субъекта на отчетную дату, финансовом результате и движении денежных средств за отчетный период, необходимую пользователям
этой отчетности для принятия экономических решений».
Вопросы для проверки
1. Дайте характеристику содержанию профессиональному стан-
дарту.
2. Как меняются и меняются ли в настоящее время требования
работодателей к профессии «бухгалтер»?
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
293
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Источники
1. Трудовой кодекс РФ.
2. Об утверждении профессионального стандарта «Бухгалтер»: Приказ Минтруда России от 22.12.2014 № 1061н (Зарегистрировано в Минюсте России 23.01.2015 № 35 697).
18. Профессиональное суждение бухгалтера
План
18.1. Понятие профессионального суждения бухгалтера и сфера его применения.
18.2. Взаимосвязь профессионального суждения бухгалтера и качества финансовой отчетности.
18.1. Понятие профессионального суждения бухгалтера и
сфера его применения
Основные факторы, обусловливающие необходимость примене-
ния профессионального суждения:
а) возможная вариативность способов ведения бухгалтерского
учета, регламентированная нормативными актами;
б) ограниченность ситуаций финансово-хозяйственной деятель-
ности, регулируемых законодательством по бухгалтерскому учету;
в) индивидуальные особенности отдельных организаций;
г) внедрение в российскую систему учета понятий и категорий,
используемых в МСФО;
д) неопределенность некоторых нормативно-правовых актов в
области бухгалтерского учета.
Профессиональное суждение должно применяться там, где необходимо учитывать специфику самой организации. Ведь именно эта
специфика, учитывая многообразие особенностей организации, не
может в полной мере быть регламентирована в нормативных документах по бухгалтерскому учету.
Бухгалтерский учет, несмотря на его регулируемый характер,
имеет способность самоорганизации, важнейшее свойство которой
состоит в разрешении противоречий, посредством которых она не
разрушается, а существует и переходит из одного качественного состояния в другое. Профессиональное суждение выступает при этом
инструментом либерализации системы бухгалтерского учета, происходит совершенствование стандартов по бухгалтерскому учету и разрешаются противоречия действующих стандартов.
Учебное пособие
294
Раздел II
Интеграция России в мировое экономическое сообщество привела к тому, что отечественный бухгалтер, формируя бухгалтерскую
финансовую отчетность, должен учитывать особенности и использовать возможности как нормативного, так и профессионального
регулирования для формирования достоверной информации, на основании которой пользователи смогут принимать обоснованные экономические решения.
В связи с реформированием системы бухгалтерского учета в Российской Федерации и ее приближением к международным стандартам возник вопрос о роли профессионального суждения бухгалтера в
формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности. Преобразования в системе бухгалтерского учета повлекли за собой существенные изменения в организации бухгалтерского учета на предприятии.
Труд бухгалтера теперь приобретает творческий характер, так
как он в соответствии с нормативно-правовыми актами пользуется
свободой выбора способов учета, вариантов составления и представления отчетности. Выступая также как аналитик, обладающий
знаниями и опытом не только в области бухгалтерского учета, но и
в смежных областях, например, таких как право, финансовая математика, аудит, экономика, бухгалтер превращается в одну из ключевых
фигур, поскольку его профессиональные оценки оказывают значительное влияние на показатели финансовой отчетности организации.
Прямое определение понятия «профессиональное суждение»
в российских нормативных актах по бухгалтерскому учету отсутствует, тем не менее имеют место отдельные косвенные указания на
уместность его применения в практике российских предприятий.
Так, согласно п. 4 ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском
учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ, «в случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами
не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ
самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами».
В Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ 4/99) (утвержденном Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. № 43н) говорится о том, что «если при
составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное
представление о финансовом положении организации, финансовых
результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил».
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
295
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Кроме того, согласно п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от
6 октября 2008 г. № 106н), «если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского
учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных Положений по бухгалтерского учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности».
Несмотря на требование формировать бухгалтерскую отчетность
на основе правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету, Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» и рассмотренные ПБУ предусматривают принципиальную возможность
отступления от этих правил.
Тем не менее понятие «профессиональное суждение» не вводится в бухгалтерский категориальный аппарат Федерального закона
№ 402-ФЗ и Положения по бухгалтерскому учету. Данное понятие
встречается лишь в документах, регламентирующих аудиторскую
деятельность. Так, согласно Перечню терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности (одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ
25.12.1996), «суждение профессиональное аудитора – точка зрения
аудитора, основанная на его знаниях, квалификации и опыте работы,
которая служит основанием для принятия им субъективных решений
в обстоятельствах, когда однозначно и жестко определить порядок
его действий не представляется возможным».
Анализ положений международных стандартов финансовой отчетности указывает на то, что, в отличие от российских, они достаточно часто оперируют понятием «профессиональное суждение».
В частности, МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»
рассматривает требование применения профессионального суждения для наилучшего способа представления отчетной информации.
Пункт 10 МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» обозначает, что руководство организации
должно использовать собственное суждение в разработке и применении учетной политики для формирования информации в отсутствие
конкретного МСФО, применимого к операции, прочему событию или
условию.
Ссылка на необходимость использования профессионального суждения при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности содержится и в иных стандартах, структурировано представленных в
Приложении 15.
Учебное пособие
Тем не менее, несмотря на то, что международные стандарты
содержат прямые указания на необходимость применения в тех или
296
Раздел II
иных случаях профессионального суждения, в системе МСФО, также
как и в российском законодательстве, не закреплено определение
данного понятия. Отсутствие определения термина «профессиональное суждение» на законодательном уровне приводит к тому, что понимание и, соответственно, его трактовка должны вырабатываться
профессиональным сообществом.
В большинстве научных трудов проблема профессионального суждения связывается со сферой именно бухгалтерского учета,
и, формулируя определение профессионального суждения, авторы,
по сути, дают определение профессионального суждения бухгалтера. Вместе с тем имеет место и более общая трактовка профессионального суждения без указания сферы деятельности специалиста.
Профессор Я. В. Соколов отмечает, что бухгалтер начинает вырабатывать профессиональное суждение, отталкиваясь от нормативных документов, если же в нормативных документах он находит
требования, которые ему представляются если не ошибочными, то
недостаточными, он вправе изложить свою версию оценки тех или
иных фактов хозяйственной жизни, относительно которых возникли
вопросы.
Рассматривая профессиональное суждение как средство регулирования бухгалтерского учета, С. А. Рассказова-Николаева предлагает
выделить две его категории: первая – в отношении неопределенности
регулирующих правил, вторая – в отношении объекта суждения –
учета или отчетности, процесса формирования информации или ее
представления. Первая категория профессионального суждения применяется бухгалтером в случае, когда нормативные акты имеют границы неопределенности, т. е. законодательством определены рамки, в пределах которых возможен выбор оптимального решения из
предложенных альтернатив. Вторая категория профессионального
суждения имеет место в случае несовершенства нормативных актов
по бухгалтерскому учету, и в этом случае бухгалтер берет на себя
ответственность по принятию решения.
По мнению профессора С. А. Рассказовой-Николаевой, система
нормативного регулирования бухгалтерского учета должна давать
возможность вполне однозначной трактовки отдельных своих положений исходя из принципов и структуры ее построения. Если действующее законодательство противоречиво излагает норму в отношении одного и того же способа ведения бухгалтерского учета, и при
этом невозможно однозначно определиться с правильностью той или
иной трактовки нормативного акта, то эта ситуация также представляет собой область профессионального суждения, и рекомендуется
воспользоваться инструментом учетной политики.
Таким образом, под профессиональным суждением бухгалтера
следует понимать его решения по какому-либо вопросу в области ве-
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
297
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
дения учета и составления отчетности, которые имеют объективное
содержание и могут быть четко аргументированы. Следовательно,
любое профессиональное суждение бухгалтера имеет доказательства, т. е. риск применения профессионального суждения бухгалтера
не носит бессистемный характер.
Профессиональное суждение можно охарактеризовать как обоснованное суждение, высказанное в условиях неопределенности
регулирующих правил при квалификации, классификации и оценке
фактов хозяйственной жизни для целей формирования достоверной
бухгалтерской отчетности, основанное на доступной информации,
а также особенностях функционирования хозяйствующего субъекта.
18.2. Взаимосвязь профессионального суждения бухгал-
тера и качества финансовой отчетности
Качество финансовой отчетности – совокупность характеристик
бухгалтерской отчетности, относящихся к ее способности удовлетворять установленные и предполагаемые потребности потенциальных
профессиональных пользователей бухгалтерской отчетности при ее
фактическом использовании для принятия экономических решений.
Концептуальные основы финансовой отчетности, принятые Советом по МСФО и утвержденные на территории Российской Федерации
09.06.2014 г., представляют идеальное видение финансовой отчетности, которое на практике не может быть полностью достигнуто.
Это обусловлено тем, что финансовая отчетность в большей степени
основана на оценках, суждениях, поскольку значительная роль при
формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности отводится
профессиональному суждению бухгалтера.
Концептуальные основы дают общее определение качественных
характеристик полезной финансовой информации, определяют основные (фундаментальные) характеристики, делающие информацию
полезной, и улучшающие качественные характеристики, которые повышают полезность информации и определяют единственное ограничение на полезную финансовую отчетность – затраты.
В зависимости от того, как качественные характеристики влияют на отчетность, Концептуальные основы финансовой отчетности
(МСФО) выделяют две группы:
1) основные (фундаментальные) характеристики (fundamental
qualitative characteristics):
а) уместность (relevance);
б) справедливое представление (faithful representation);
2) улучшающие характеристики (enhancing qualitative characte-
ristics):
Учебное пособие
а) сопоставимость (comparability);
298
Раздел II
б) проверяемость (возможность проверки) (veriability);
в) своевременность (timeliness);
г) понятность (understandability).
В ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» в качестве основных требований при формировании учетной политики определен приоритет содержания перед формой. Однако на сегодняшний
день большинство хозяйственных операций, которые подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета, основываются на нормах
гражданско-правового законодательства. В отдельных случаях, когда между юридическим и экономическим осмыслением факта хозяйственной деятельности существует противоречие, необходимо отступить от юридических норм и отдать предпочтение экономическому
содержанию операции для формирования достоверной информации
для пользователей. В условиях же действующего законодательства
данный принцип не всегда реализуется. Так, согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 г.
№ 402-ФЗ «каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом». В соответствии с п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)
одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете определяется тот факт, что «организация имеет право на получение этой
выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное
иным соответствующим образом».
Пунктом 16 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) (утвержденного Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. № 33н) установлено, что расход признается в бухгалтерском учете, если он «производится в соответствии с
конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота».
Таким образом, момент возникновения дохода или расхода определяется содержанием документа, идентифицирующего факт хозяйственной деятельности, и выполнением условий их признания, предусмотренных соответственно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.
Являясь довольно трудным для применения в учетной практике,
данное требование, на наш взгляд, должно реализовываться посредством анализа соответствия отражаемой в учете хозяйственной операции фактическому движению активов и погашению обязательств
организации, что непосредственно относится к сфере профессионального суждения бухгалтера.
Одной из качественных характеристик отчетности является нейтральное изображение – это изображение, в котором отсутствуют
пристрастные оценки в части выбора и представления финансовой
информации. Речь не идет о преднамеренной фальсификации данных.
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
299
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г.
№ 402-ФЗ и Положения по бухгалтерскому учету предоставляют достаточные возможности влиять на финансовое положение организации посредством учетной политики.
Учетная политика может выступать как инструмент управления
затратами, финансовыми результатами, значением статей отчетности и финансовым состоянием, а также действенным инструментом
практического разрешения противоречий нормативных актов по бухгалтерскому учету.
Несмотря на то что экономическое явление может быть справедливо представлено несколькими способами, разрешение альтернативных методов учета для одного и того же экономического явления
уменьшает сравнимость. Выполнение этого требования обеспечивается тем, что пользователи должны быть информированы об учетной
политике, принятой организацией, любых изменениях в такой политике и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.
Исследования ведущих ученых-экономистов подтверждают, что
большинство качественных характеристик обосновывает наличие
оценочной информации, что свидетельствует о существенной роли
профессионального суждения, которое выступает элементом культуры бухгалтерской профессии в условиях неопределенности и противоречия принципов подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. Зачастую выбор способов ведения учета бывает сопряжен с
необходимостью отдать предпочтение тому или иному требованию.
Например, способы, обеспечивающие полноту учета фактов хозяйственной жизни, могут не вполне отвечать такому требованию, как
рациональность, и наоборот.
Для обеспечения своевременности информации порой бывает необходимо поступиться полнотой и надежностью данных. В то
же время ожидание того момента, когда все детали хозяйственной
операции станут точно известны, позволяет достичь надежности
информации, но делает ее бесполезной для своевременного принятия пользователями решений. В подобных ситуациях руководство и
специалисты организации должны оценить степень влияния избираемого способа на полезность финансовой информации и решить,
какому требованию отдать предпочтение. Относительная важность
отдельных требований в разных хозяйственных условиях определяется профессиональным суждением.
Профессиональное суждение в рамках конкретного решения
должно обладать двумя свойствами:
▪ снижать энтропию в учетной системе (исключать вариативность
в параметрах учетной политики в отношении однородной группы
Учебное пособие
факторов хозяйственной жизни);
300
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]