Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Финансовый учет (продвинутый уровень). Учебное пособие
.pdf
Раздел II
Исходя из возможностей бухгалтерского учета, для получения
оценки стоимости предприятия наиболее доступным является затратный подход в части метода чистых активов, который подразумевает оценку активов и обязательств по отдельности. В таком случае
достаточно провести переоценку активов и обязательств по справедливой стоимости для целей финансовой отчетности (то есть по
рыночной стоимости) и составить скорректированный баланс предприятия. Задача становится существенно легче, если учет на предприятии ведется на основе МСФО. Однако, как известно, стоимость
функционирующего бизнеса в целом всегда есть большая величина,
чем стоимость совокупности активов. Роль затратного подхода велика при оценке нового бизнеса, значимость нематериальных активов
для которого невелика, а стоимость имущества не сильно искажена
влиянием фактора времени.
Сравнительный подход, который подразумевает сопоставление
оцениваемого бизнеса с подобными бизнесами и ценными бумагами,
которые обращаются на рынке, применим только для крупнейших
предприятий, разместивших акции на фондовом рынке. Кроме того,
сравнительный подход потребует от бухгалтера достаточно подробного анализа внешней информации, при этом в гораздо меньшей степени используя внутреннюю информацию финансового и управленческого учета.
Основные методы в рамках доходного подхода к оценке действующего предприятия включают в себя метод капитализации дохода и
метод дисконтированных денежных потоков.
Метод капитализации можно считать частным случаем метода
дисконтированных денежных потоков в случае линейного (с постоянными темпами) изменения денежных потоков в бесконечном периоде. Этот метод считается более простым и самостоятельно применяется в случае необходимости экспресс-оценки предприятия. Метод
также применяется для оценки зрелых предприятий, которые имеют
определенную прибыльную историю хозяйственной деятельности,
успели накопить активы и стабильно функционируют. Данный метод
не требует составления средне- и долгосрочных прогнозов доходов.
Оценка имущества производится на основе капитализации дохода за
первый прогнозный год при предположении, что величина дохода
будет такой же и в последующие прогнозные годы.
Метод дисконтирования денежных потоков применяется
для предприятий, денежные потоки которых нестабильны. Определение стоимости имущества происходит путем суммирования текущих стоимостей, ожидаемых от него потоков дохода.
Международные стандарты финансовой отчетности вслед за
оценочными стандартами также декларируют три общеизвестных
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
221
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
подхода к оценке справедливой стоимости: рыночный, затратный и
доходный. В стандарте МСФО 13 особое внимание уделяется методу
корректировки ставки дисконтирования и методу ожидаемых денежных средств (ожидаемой приведенной стоимости) лежащих в рамках
доходного подхода. Отмечается, что руководство не ограничивает
определения справедливой стоимости только описанными методами
и разрешает использовать другие методы оценки по приведенной
стоимости в зависимости от фактов и обстоятельств, специфических
для оцениваемого актива или обязательства (п. B12).
Таким образом, при оценке справедливой стоимости подразумевается профессиональное суждение в выборе конкретного метода
оценки. Тем не менее целесообразно проанализировать предложенные стандартом методы на предмет использования их инструментов
в бухгалтерском учете (таблица 13).
Таблица 13
Классификация методов оценки по приведенной стоимости,
рассматриваемых в МСФО
Метод оценки по
приведенной стоимости
Метод корректировки
ставки дисконтирования
Первый метод оценки
по ожидаемой приведенной стоимости
Второй метод оценки по
ожидаемой приведенной стоимости
Откорректированная с учетом риска
ставка дисконтирования
Безрисковая ставка Откорректированные с
Ставка дисконтирования, откорректированная с учетом премии за риск,
которую требуют участники рынка.
Такая ставка отличается от ставки,
используемой при применении метода корректировки ставки дисконтирования
Вид ставки
дисконтирования
Вид потоков
денежных средств
Предусмотренные договором, обещанные или
наиболее вероятные потоки денежных средств
учетом риска ожидаемые потоки денежных
средств
Ожидаемые потоки денежных средств, не
откорректированные с
учетом риска
Оценка активов и обязательств по приведенной стоимости подразумевает выяснение следующих элементов, рассматриваемых с точки
зрения участников рынка на дату оценки (п. B 13):
▪ оценка будущих потоков денежных средств от оцениваемого актива или обязательства;
▪ ожидания в отношении возможных изменений суммы и времени
получения потоков денежных средств, представляющих неопределенность, присущую потокам денежных средств;
▪ временная стоимость денег, представленная ставкой по безрисковым монетарным активам, сроки погашения или сроки действия
Учебное пособие
которых совпадают с периодом, охватываемым потоками денежных
222
Раздел II
средств, и которые не представляют никакой неопределенности в отношении сроков и риска дефолта для их держателя (то есть безрисковая ставка вознаграждения);
▪ цена, уплачиваемая за принятие неопределенности, присущей
потокам денежных средств (то есть премия за риск);
▪ другие факторы, которые участники рынка приняли бы во внимание в сложившихся обстоятельствах;
▪ в отношении обязательства, риск невыполнения обязательств, относящийся к данному обязательству, включая собственный кредитный
риск предприятия (то есть лица, принявшего на себя обязательство).
В п. B16 отмечается, что оценка справедливой стоимости должна
включать премию за риск, отражающую сумму, которую участники
рынка потребовали бы в качестве компенсации за принятие неопределенности, присущей потокам денежных средств, а трудность определения соответствующей премии не является причиной, достаточной для исключения премии за риск.
Таким образом, фактор риска является одним из неотъемлемых
элементов, формирующих справедливую стоимость актива или обязательства. В зависимости от выбранного метода оценки приведенной стоимости, риск может быть учтен либо только в денежных потоках (тогда используется безрисковая ставка), либо распределен и в
денежном потоке, и в ставке дисконтирования.
Выводы
Исследование сферы экономических измерений позволяет сделать вывод об усилении тенденции межнациональной и межпрофессиональной конверегенции стандартов финансовой отчетности и
профессиональной стоимостной оценки, что требует пересмотра базовых понятий и существующих методик оценки собственности субъектов хозяйственной деятельности. Приоритетным направлением
развития оценки активов и обязательств коммерческой организации
является концепция справедливой стоимости, пришедшая на смену
учету по исторической стоимости. Повсеместное использование оценок по справедливой стоимости в международных стандартах финансовой отчетности долгое время не было подкреплено конкретными
рекомендациями по ее определению. Важным этапом в решении
этой проблемы стал выпуск в 2011 году руководства по определению
справедливой стоимости МСФО 13 «Оценка по справедливой стоимости», закрепившего единое определение этого понятия и раскрывшего основные принципы и методы измерения справедливой стоимости.
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
Вопросы для самопроверки
1. Дайте понятие справедливой стоимости в контексте бухгалтер-
ского учета.
223
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
2. Охарактеризуйте этапы развития концепции справедливой сто-
имости.
3. Оцените преимущества и недостатки существующих методов
оценки справедливой стоимости активов и обязательств.
Литература и источники
1. Международные стандарты оценки 2011 / пер. И. Л. Артеменкова,
ред. Микерин Г. И. URL: http://smao.ru/les/dok_novosti/2013/perevod_
mco.pdf.
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» (введен в действие для применения на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 18.07.2012
№ 106н. URL: http://www1.minn.ru/ru/accounting/mej_standart_fo/docs/.
3. Проект Международных стандартов оценки (МСО 2011) [Электронный ресурс] / пер. проекта с англ.; под ред. Е. С. Озерова. С. 313. URL:
http://www.spbgpu-dreem.ru/normdoc/rfso2011.pdf.
4. Иванова О. В. Развитие методического обеспечения реализации
концепции справедливой стоимости в системе учета и анализа организации: дис. … канд. экон. наук. Ростов-н/Д., 2014.
12. Сущность и содержание бенчмаркинга
как методологии развития бухгалтерского учета
План
12.1. Сущность бенчмаркинга бухгалтерского учета.
12.2. Организация процесса бенчмаркинга в бухгалтерском учете.
12.1. Сущность бенчмаркинга бухгалтерского учета
Одним из наиболее эффективных инструментов улучшений различных сторон человеческой деятельности является бенчмаркинг,
применяемый к совершенствованию учетных процессов, функций и
повышению качества учетно-аналитической информации.
Актуальность использования бенчмаркинга в развитии бухгалтерского учета повышается в связи с расширением саморегулирования и сужением государственного участия в регламентации бухгалтерского учета. Использование бенчмаркинга в совершенствовании
бухгалтерского учета требует рассмотрения эволюции, сущности и
понятийного аппарата данного института.
Сам термин «бенчмаркинг» (появился в США) является аутентичным переводом с английского «benchmarking» и не имеет однозначно-
Учебное пособие
го определения и толкования, что создает определенные сложности.
224
Раздел II
«Benchmarking» российские словари трактуют как «изучение
опыта передовых компаний (но не только) в целях повышения эффективности работы», но одновременно и «использование чужого
опыта», и «проведение сопоставительной оценки», и «метод контроля». В русском языке данный термин некоторое время имел другие
переводы «эталонное сопоставление», «эталонное тестирование».
Со временем распространение получил именно термин «бенчмаркинг», иные переводы специалистами перестали применяться.
В значительной степени это связано с тем, что расширилось и приросло в научном плане сущностное значение данной категории, иные
переводы не стали раскрывать ее суть. В определенных случаях, не
имея однозначного перевода на русский язык, термин «бенчмаркинг» употреблялся в аутентичной транскрипции и раскрывался, как
синоним в иной интерпретации «бизнес-разведка».
Некоторое распространение получил термин «бенчмаркетинг»
(М. Михайлин, Н. Никулина, Л. Ф. Суходоева и др.), отражающий маркетинговую направленность данного понятия. В настоящее время
бенчмаркинг – это система, функционирующая в большинстве стран,
поэтому использование термина, употребляемого в мире, будет способствовать вхождению в глобальную систему и принятию ее ценностей.
Англоязычный термин «benchmarking» происходит от слова
«benchmark», означающего отметку на фиксированном объекте «каменная скамейка», он появился в 1972 г. в Институте стратегического
планирования Кембриджа (США) для оценки эффективности бизнеса
(указать перевод). Отечественные словари дают следующие переводы: «отметка уровня, отметка высоты, исходный пункт», «база для
сравнения».
В общем смысле «benchmark» возможно использовать как некоторый стандарт (эталон) при сравнении с чем-либо. Именно в контексте достижения стандарта, стремления к эталону термин «бенчмаркинг» используется в управлении, экономике.
Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу в качестве приоритетной цели развития бухгалтерского учета, отчетности и аудиторской деятельности называется международным сотрудничеством.
В концепции речь идет о распространении опыта финансового учета на основе МСФО, однако международное сотрудничество
должно быть расширено и на иные подсистемы бухгалтерского учета.
Создание эффективной системы бухгалтерского учета в субъектах бизнеса невозможно без активного сотрудничества с организациями, обладающими лучшими учетными системами, на основе бенчмаркинга. Бенчмаркинг является одним из старейших инструментов
самосовершенствования: инновации часто распространялись путем
копирования наиболее удачных из них.
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
225
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Значительному распространению бенчмаркинга способствовала
возможность применение его методологии в большинстве отраслей и
сфер деятельности.
Повышение качества является одним из направлений общего
процесса улучшений, поэтому данный подход не является принципиально отличным от предыдущего. Он значим для совершенствования бухгалтерского учета, так как одним из основных направлений
развития является повышение качества информации, формируемой
в бухгалтерском учете и отчетности. Акцентирование внимания на
качестве предполагает постоянную работу в этой области. В США
условием участия в программах по определению и награждению компаний в области качества является непременное использование концепции бенчмаркинга в практике управления компанией.
Бенчмаркинг бухгалтерского учета основан на общих для всех
знаний свойствах:
▪ знания являются общим достоянием;
▪ знаниями можно только пользоваться, они не расходуются;
▪ насколько бы знания не использовались, они не перестают быть
полезными;
▪ поскольку запас знаний не убывает, каждый может ими воспользоваться без опасений, что ему не хватит;
▪ знания не имеют проблемы товарного дефицита;
▪ знания не ограничены пространством;
▪ некоторые виды знаний чувствительны ко времени: они устаревают – иногда мгновенно, – но, устаревая, знания не исчезают без
следа;
▪ знания как экономическая категория приобретают ценность
только в конкретной стратегии их применения;
▪ замедление, тем более прекращение процесса получения знаний, консервация запаса знаний ведут к их обесценению;
▪ чем больше знаний, тем они, как правило, дороже и качественнее (в мире вещей наоборот: чем их меньше, тем они дороже и лучше
по качеству);
▪ объем знаний непрерывно увеличивается (в отличие от невосполнимых материальных ресурсов);
▪ при каждой передаче знаний количество их обладателей увеличивается (к прежнему их обладателю добавляется новый);
▪ любая экономическая деятельность порождает больший объем
знаний, чем потребляет;
▪ процесс воспроизводства новых знаний непредсказуем – результаты исследований не всегда зависят от вложенных в их получение средств;
▪ доведение знаний до потребителя может осуществляться мгно-
Учебное пособие
венно, в реальном времени;
226
Раздел II
▪ накладные расходы по воспроизводству знаний незначительны
по сравнению с полной стоимостью затрат на получение знаний, где
эта стоимость и концентрируется (в противоположность миру вещей,
где процесс тиражирования и доведения до потребителя стоит дороже процесса создания);
▪ знания при их тиражировании демонстрируют возрастающую
доходность в отличие от материальных продуктов;
▪ знания можно представить, хранить, предавать, а некоторые
даже использовать в унифицированном, единообразном виде –
в цифровых кодах.
Перечисленные свойства знаний позволяют компаниям обмениваться ими в процессе бенчмаркинга без потери ресурсов. Обмен
знаниями в области бухгалтерского учета повышает коммуникативные свойства отчетности за счет роста ее качества, что увеличивает
возможность извлечения выгод всеми участниками хозяйственного
оборота.
Выделяют подходы к бенчмаркингу как:
▪ к методу сравнения имеющихся измерений;
▪ к инструменту улучшений, совершенствованию различных сторон деятельности организации на основе осуществленных измерений;
▪ к виду деятельности;
▪ к многоуровневой системе распространения знаний на основе
обучения с целью достижения лучших результатов.
С позиции практического применения в бухгалтерском учете бенчмаркинг можно определить как систематическую и непрерывную
оценку процессов, практик и методологии учета компании, сравнение их с процессами, практиками и методологиями компаний-лидеров в целях получения информации и принятия решений, для совершенствования собственной деятельности, включающей различные
сегменты финансового и управленческого учета.
В России в бухгалтерском учете должного распространения бенчмаркинг не получил ни в практике, ни в теории, хотя возможности
его применения в данной сфере неограниченны. Актуальность использования бенчмаркинга возрастает в условиях современной парадигмы бухгалтерского учета, определяющей необходимость принимать во внимание внешние факторы макросреды, усиление подхода
к деятельности компании как к публичному институту.
Развитию теории бенчмаркинга в бухгалтерском учете посвящены
немногочисленные работы российских (Д. А. Волошин, А. Д. Золотухина, В. Э. Керимов, О. В. Николаева, Л. Н. Растамханова, А. Н. Хорин,
В. Т. Чая, Н. И. Чупахина А. Д. Шеремет) и зарубежных (М. Чернецки)
авторов.
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
227
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
Достижение целей бенчмаркинга в бухгалтерском учете: совершенствование учетных процессов и повышение качества информации, формируемой учетно-аналитической системой организации –
осуществляется при решении определенных задач, первоочередной
из которых является поиск, разработка и использование в организации лучших учетных процессов.
Бизнес-процессы – основа деятельности большинства компаний,
использующих управление по процессам, создание ценности осуществляется путем выполнения цепочки взаимосвязанных процессов. По сути, процессный и функциональный подходы к управлению
дополняют друг друга, процесс является одной из возможных форм
управления деятельностью, которая делает акцент не столько на
структурных единицах организации, сколько на их взаимодействии.
Проведение бенчмаркинга чаще фокусируется на отдельных
центральных задачах или ключевых процессах, совершенствование
которых способно внести реальный вклад в улучшение деятельности организации. Бухгалтерский учет является одним из десяти бизнес-процессов организации, являющихся чаще всего объектами бенчмаркинга.
В качестве объектов для сравнения могут быть выбраны оптимальные процессы организаций, принадлежащих разным отраслям.
Среди задач, решаемых в ходе бенчмаркинга бизнес-процесса «бухгалтерский учет»:
▪ определение и реализация новых идей на основе сравнения существующих в организации методов учета, документирования, обобщения информации и контроля с организациями лидерами,
▪ прогнозирование тенденций развития бухгалтерского учета.
С развитием МСФО в нашей стране многие аспекты бухгалтерского учета являются предметом профессионального суждения бухгалтера, которое может совершенствоваться на основе обобщения
лучшей практики бухгалтерского учета, в этом заинтересованы все
стороны не только проекта по бенчмаркингу, но и профессиональное
сообщество в целом.
Значимой задачей бухгалтерского учета является развитие этических принципов профессиональной деятельности бухгалтеров, их
интеграция с корпоративной культурой организации.
Бенчмаркинг дает возможность реализовывать высокие, но достижимые цели на основе анализа эталонов, характеризующих лучшие методы построения учетно-аналитических систем, определения
механизмов построения этих систем. Анализ существующего опыта
и применения в своей деятельности позволяет рационально использовать существующие ресурсы. Этот подход имеет большую возмож-
Учебное пособие
ность практического использования при совершенствовании учетных
228
Раздел II
процессов, так как они имеют сходство независимо от отраслевой
принадлежности. Практическое применение бенчмаркинга в бухгалтерском учете сдерживается недостаточным теоретическим обоснованием данной концепции, и прежде всего для совершенствования
самого бухгалтерского учета.
12.2. Организация процесса бенчмаркинга в бухгалтер-
ском учете
Бенчмаркинг есть один из инструментов развития бухгалтерского
учета, совершенствования учетной практики. Проведение бенчмаркинга бухгалтерского учета не является строго регламентированной
процедурой, но, как правило, все его участники соблюдают определенные правила поведения.
Так, в некоторых странах принят Кодекс проведения бенчмаркинга, предписывающий участникам определенные поведенческие
нормы.
Любой проект, в том числе и проект бенчмаркинга в области
учетно- аналитической информации, должен проводиться с максимальной пользой для всех участников. Для эффективного осуществления бенчмаркинга его необходимо тщательно планировать.
Процесс бенчмаркинга – получение знаний, практического опыта
путем поиска, изучения образцов и способов высококачественной работы – абсолютно закономерен для экономики знаний и может быть
описан как структурированный процесс.
В научной и практической литературе рассматриваются варианты
процессов бенчмаркинга для различных видов деятельности (маркетинга, менеджмента и др.). Процесс бенчмаркинга бухгалтерского
учета в работах отечественных авторов не рассматривался, в публикациях зарубежных авторов он не доведен до степени практического
применения. При рассмотрении процесса бенчмаркинга авторы выделяют этапы (фазы) и шаги. Количество шагов в процессах колеблется от 4 до 33 183.
Различия в количестве применяемых шагов не носят принципиального характера. Так, в основе методологии, состоящей из 12 шагов, находится четырехшаговая методология, дополненная детализацией каждого этапа.
Детализация процесса бенчмаркинга зависит от перечня конкретных целей, стоящих перед командой в отдельном исследовании.
Анализ этапов и шагов процесса бенчмаркинга выявил их значительное сходство.
Независимо от страны, компании или специалистов, проводящих
бенчмаркинг, во всех рассмотренных процессах присутствуют такие
этапы, как определение объектов исследования, выбор участников
бухгалтерского финансового учета
Современная практика
229
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ
проекта, сбор и анализ информации разработка и реализация рекомендаций.
Эти этапы включают такие шаги, как:
▪ проведение самооценки, выявление узких и сильных мест, трудностей, ключевых факторов успеха в компании;
▪ определение объектов бенчмаркинга;
▪ выбор партнеров для сравнения;
▪ определение источников информации, сбор данных с применением заранее утвержденных методов;
▪ сравнение и анализ результатов;
▪ прогноз будущих областей улучшения, предполагаемых уровней качества;
▪ разработка программ по улучшениям и их осуществление;
▪ утверждение новых внутренних стандартов деятельности компании, мониторинг результатов, производственной отчетности, графиков документооборота и т. п.
▪ повторный цикл.
Процесс бенчмаркинга бухгалтерского учета не доведен до практического применения. Для совершенствования бизнес-процессов,
их элементов можно предложить алгоритм процесса бенчмаркинга,
состоящий из следующих шагов:
▪ разработка стратегических обязательств руководства по повышению качества информации об объектах бухгалтерского учета,
учетных процессов, бухгалтерской отчетности;
▪ постановка задачи;
▪ формирование команды для проведения бенчмаркинга;
▪ определение объекта бенчмаркинга;
▪ проведение внутренних измерений;
▪ изучение информации: литературы, специализированных журналов, материалов конференций и семинаров, обращение в клубы
бенчмаркинга, обзор интернет-ресурсов;
▪ выбор процесса;
▪ планирование исследования;
▪ разработка графика процесса;
▪ выбор партнеров по бенчмаркингу;
▪ сбор и анализ данных;
▪ обмен данными с партнерами;
▪ выявление разрывов, отставания;
▪ анализ причин отставания;
▪ определение новых критериев эффективности процесса;
▪ планирование действий;
▪ осуществление изменений;
Учебное пособие
▪ повторная оценка контрольных точек бенчмаркинга;
230
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]