Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Теория аудита и организация аудиторской проверки. Учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Фи
.pdf
определение областей деятельности аудируемого лица, где
могут потребоваться специфические знания и навыки;
выявление аффилированных лиц и операций с ними;
выявление противоречивой информации (например, заявле-
ний, противоречащих друг другу);
обнаружение необычных обстоятельств (например, фактов
недобросовестных действий или несоблюдения нормативных
правовых актов);
подготовка квалифицированных запросов и оценка характера
ответов на них;
анализ надлежащего характера учетной политики и раскрытия
информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Аудитор должен проконтролировать, чтобы сотрудники, назначенные для выполнения аудиторского задания, получили достаточный объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий выполнить порученную работу. Кроме того, аудитор должен добиться осознания этими сотрудниками необходимости запрашивать дополнительную информацию и обмениваться ею с аудитором и членами аудиторской группы.
Для надлежащего использования информации о деятельности
аудируемого лица аудитор должен проанализировать, каким образом характер данной деятельности влияет на бухгалтерскую (финансовую) отчетность в целом и соответствуют ли предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности знаниям аудитора об
этой деятельности. Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению
для получения информации о деятельности аудируемого лица, приведен в приложении к стандарту ¹ 8 и представлен в табл. 4.2.
Таблица 4.2. Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению
для получения информации о деятельности аудируемого лица
Элементы
системы оценки
понимания
деятельности
аудируемого лица
и среды
Основные вопросы для понимания
деятельности и среды
Отраслевые,
правовые
и другие внешние факторы,
влияющие
на деятельность
аудируемого лица
Состояние отрасли — особенности рынка товаров,
работ и услуг; конкуренция в отрасли; цикличная
или сезонная деятельность; технология производства, имеющая отношение к производимой продукции аудируемого лица; энергоснабжение и стоимость энергоресурсов; конкурентоспособность продукции; сырьевые ресурсы, их стоимость.
131
Элементы
системы оценки
понимания
деятельности
аудируемого лица
и среды
Отраслевые,
правовые
и другие внешние факторы,
влияющие
на деятельность
аудируемого лица
Продолжение табл. 4.2
Основные вопросы для понимания
деятельности и среды
Правовые факторы — общие принципы бухгалтерского учета и отраслевые особенности; нормативные правовые акты, регулирующие деятельность в
отрасли; нормативные правовые акты, которые
существенным образом влияют на деятельность
аудируемого лица; общие требования нормативных правовых актов; прямые регулирующие нормы; налогообложение; государственная политика,
оказывающая влияние на деятельность аудируемого лица; кредитно-денежная политика, включая
валютный контроль; налоговая политика; финансовые стимулы (например, программы государственной поддержки); тарифы, торговые ограничения; экологические требования, влияющие на отрасль и деятельность аудируемого лица; общий
уровень развития экономики (например, спад или
подъем); процентные ставки и наличие доступных
финансовых ресурсов; инфляция, девальвация или
ревальвация национальной валюты.
Применяемые
способы ведения
бухгалтерского
учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого
лица
Характер деятельности аудируемого лица,
включая выбор
и применение
учетной
политики
132
Отраслевые особенности;
специфические и важные для отрасли экономи-
ческие показатели;
практика признания доходов и расходов;
учет необычных и сложных операций и др.
Текущая производственная деятельность:
характер деятельности аудируемого лица и основ-
ные источники его доходов, в зависимости от вида деятельности (производство, торговля и т.д.);
особенности товаров, работ, услуг и рынков их
сбыта (основные потребители, конкуренты, ценовая политика, спрос на продукцию, портфель
заказов);
Элементы
системы оценки
понимания
деятельности
аудируемого лица
и среды
Характер деятельности аудируемого лица,
включая выбор
и применение
учетной
политики
Продолжение табл. 4.2
Основные вопросы для понимания
деятельности и среды
Совместная деятельность, виды кооперирования
и другие формы деятельности;
географические и операционные сегменты;
местонахождение производственных помеще-
ний, торговых площадей и офисов;
особенности поставщиков товаров и услуг ауди-
руемому лицу, (наличие долгосрочных контрак-
характеристики персонала (по месту нахожде-
ния, по уровню заработной платы) и др.
Инвестиционная деятельность:
приобретения или продажи новых отдельных
объектов хозяйственной деятельности (заплани-
рованные или недавно состоявшиеся);
приобретение ценных бумаг, предоставление
займов;
капиталовложения, включая приобретение ос-
новных средств, технологий и иных активов
(запланированные или недавно состоявшиеся);
инвестиции в совместную деятельность.
Финансовая деятельность:
структура аудируемого лица, основные дочерние
и зависимые общества, филиалы и представи-
тельства;
структура задолженности, обеспечение обяза-
тельств, выданные гарантии;
аренда недвижимости или оборудования для ис-
пользования в хозяйственной деятельности;
использование производных финансовых инст-
рументов.
Особенности составления бухгалтерской (финансовой) отчетности — отраслевые особенности,
специфические и важные для отрасли экономические показатели, практика признания доходов
и расходов, учет необычных и сложных операций
и др.
133
Окончание табл. 4.2
Элементы
системы оценки
понимания
деятельности
аудируемого лица
и среды
Цели и стратегические планы
аудируемого лица, связанные с
ними риски хозяйственной деятельности
Основные показатели деятельности аудируемого лица
и тенденции их
изменения
Существование целей (каким образом аудируемое
лицо реагирует на отраслевые, правовые и иные
внешние факторы и каким образом оценивает
свои риски), относящихся, например, к следующим областям:
развитие отрасли;
новые виды продукции или услуг;
расширение рынка, производства какого-либо
вида продукции или услуг;
новые требования в отношении бухгалтерского
учета;
использование информационных систем и др.
Круг вопросов, которые может рассматривать аудитор в области оценки и анализа финансовых результатов деятельности аудируемого лица, включает:
основные финансовые и статистические показа-
тели отрасли;
основные показатели результатов деятельности
аудируемого лица;
тенденции развития;
использование прогнозов, смет и анализа раз-
личных вариантов деятельности;
отчеты аналитиков и сообщения о рейтинге до-
верия;
финансовые показатели результатов деятельности
аудируемого лица за сопоставимые периоды.
Основные вопросы для понимания
деятельности и среды
Ознакомиться с отраслью клиента аудитор может разными путями. Это могут быть беседы с аудиторами, имеющими опыт проверки организаций той же отрасли, беседы с предыдущим аудитором и персоналом клиента, собственный опыт аудитора, накопленный в ходе предыдущих аудиторских проверок данного клиента и
предприятий той же отрасли, специальная литература. Некоторые
аудиторские организации постоянно подписываются на специальные журналы по тем отраслям, с которыми они имеют дело.
134
Чтобы проводить внутриотраслевые сравнения, необходимо
также знание тех аспектов бизнеса клиента, которые отличают его
от других фирм данной отрасли.
Важно ознакомиться со структурой собственности аудируемого
ëèöà. Для этого необходимо исследовать отдельные аспекты деятельности аудируемого лица. Это в частности:
корпоративная и организационная структура (включая любые
недавние или запланированные изменения);
акционеры и их аффилированные лица (их деловая репутация
è îïûò);
структура капитала (включая любые недавние или запланиро-
ванные изменения);
цели, принципы, стратегические планы руководства;
приобретения организаций, реорганизация аудируемого лица
или ликвидация отдельных видов деятельности (запланированные или недавно прошедшие);
источники и методы финансирования (текущие, первона-
чальные);
совет директоров (состав, деловая репутация и профессио-
нальный опыт отдельных членов, независимость, периодичность заседаний, наличие комитета по аудиту и масштаб его
деятельности, факты замены внешних консультантов, например юристов);
руководители (опыт работы и деловая репутация, текучесть
кадров, основной финансовый персонал и его статус в организации, укомплектованность бухгалтерии кадрами, планы
стимулирования или премирования как элементы вознаграждения, например, в зависимости от полученной прибыли, использование прогнозов и смет, стиль работы, поддержка курса акций аудируемого лица, наличие и качество управленческих информационных систем);
наличие и качество работы подразделения внутреннего ау-
äèòà;
отношение руководства аудируемого лица к системе внутрен-
него контроля.
Аудитор в ходе проверки должен анализировать риски, связанные с аудируемым лицом: риск хозяйственной деятельности, риск
существенного искажения финансовой информации (табл. 4.3).
135
Таблица 4.3. Риски, связанные с аудируемым лицом
Риски хозяйственной деятельности
аудируемого лица
Риски хозяйственной деятельности являются результатом существенных условий, событий, обстоятельств, действия или бездействия, которые могут негативно повлиять на способность
аудируемого лица достигать своих целей и реализовывать свои
стратегии, или результатом выбора ненадлежащих целей и
стратегий. В деятельности аудируемого лица также происходят
изменения под воздействием изменений внешней среды и, соответственно, меняются с течением
времени стратегические планы и
цели.
Риск хозяйственной деятельности представляет собой более
широкое понятие, чем риск существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности. Риск хозяйственной деятельности может возникнуть
вследствие каких-либо изменений или возникших сложностей
в деятельности, в то же время
неспособность распознать необходимость внесения изменения в
деятельность может также привести к риску. Изменение в деятельности может произойти, в
частности, в результате разработки нового вида продукции, которая может оказаться неудачной,
непредсказуемой реакции рынка,
даже если разработан удачный
вид продукции, а также упущений, которые приведут к возникновению обязательств и риску ухудшения репутации.
Риски существенного искажения
финансовой информации
Риск существенного искажения
финансовой информации с тем,
что система внутреннего контроля является не достаточно эффективной, что приводит к значительным искажениям в финансовой отчетности.
Аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне бухгалтерской
(финансовой) отчетности в целом и на уровне конкретных
предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности
для групп однотипных операций,
остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия
информации в бухгалтерской
(финансовой) отчетности. Для
этой цели аудитор:
выявляет риски в процессе ознакомления с деятельностью аудируемого лица и его средой,
включая средства контроля, относящиеся к этим рискам, а также с группами однотипных операций, остатками по счетам бухгалтерского учета и случаями
раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности;
устанавливает соответствие
между выявленными рисками и
тем, какая информация может
быть искажена на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности;
рассматривает, не являются ли
риски столь большими, чтобы
привести к существенному искажению бухгалтерской (финансовой) отчетности.
136
До заключения договора на оказание аудиторских услуг у аудитора не всегда есть возможность получить всю информацию о
деятельности экономического субъекта, что обусловлено рядом
причин.
Во-первых, не каждый экономический субъект предоставит аудитору информацию в полном объеме (по всем интересующим вопросам) до заключения договора.
Во-вторых, характер, количество и качество собранной информации зависят не только от желания экономического субъекта сотрудничать с аудиторской компанией, но и от объективной возможности самой аудиторской компании собрать и проанализировать имеющуюся информацию в полном объеме. Так, маленькая
аудиторская фирма не в состоянии до заключения договора провести такой сбор и анализ информации, поскольку не обладает большим штатом аудиторов. Конечно, данное обстоятельство не освобождает аудиторов от того, чтобы проводить анализ. Такой анализ в
любом случае проводится, поскольку именно на основе полученной
информации аудиторская компания дает свое согласие на проведение аудита. Благодаря этому анализу формируется также численнодолжностной состав, необходимость привлечения клиентов, определяется стоимость услуг.
В-третьих, не всегда предоставляемая информация является достоверной.
Исходя из этого целесообразно всю информацию, полученную
аудиторами до заключения договора, разделить на две группы: основная информация, т.е. информация, которая должна быть собрана и проанализирована аудитором до заключения договора, и дополнительная (которую необходимо собрать и проанализировать,
поскольку она может оказать помощь аудитору на всем протяжении
аудиторской проверки).
Процедуры оценки рисков и источники информации представлены в табл. 4.3.
Таблица 4.3. Процедуры оценки рисков
Процедуры оценки рисков Прочие аудиторские процедуры
Запросы в адрес руководства или
других сотрудников аудируемого
лица
Аналитические процедуры
(оцениваются показатели ожидае-
мых результатов деятельности и
вероятные соотношения)
Запросы в адрес организаций,
оказывающих аудируемому лицу
юридические услуги или услуги
по оценочной деятельности
Получение информации из
внешних источников (Интернет,
печать, специальные программы,
статистические данные)
137
Согласование условий проведения аудита. Для сбора информации
о потенциальном клиенте необходимо направить ему карту предварительной экспертизы, представляющую собой перечь вопросов, на
которые необходимо получить ответы в целях формирования общего и предварительного представления об экономическом субъекте.
Одновременно аудитору следует более подробно изучить отрасль, в
которой функционирует данный экономический субъект, изучить
нормативно-правовые документы. Образец карты предварительной
экспертизы представлен в табл. 4.4.
Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в письме на проведение
аудита и договоре оказания аудиторских услуг.
В соответствии со Стандартом аудиторской деятельности ¹ 12
«Согласование условий Аудита» (ФПСАД ¹ 12) аудитору необходимо достичь согласия с руководством аудируемого лица по следующим вопросам.
1. Понимание аудитором специфики деятельности аудируемого
ëèöà.
2. Понимание руководством аудируемого лица целей и задач ау-
диторской проверки.
3. Наличие факторов, которые могут привести к значительному
искажению информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
4. Определение объема аудита.
5. Определение основных этапов проведения аудиторской про-
верки.
6. Разъяснение и доведение до руководства аудируемого лица
ограничений, присущих аудиту.
7. Определение ответственности аудиторской организации и ау-
дируемого лица.
8. Определение прав и обязанностей аудиторской организации и
аудируемого лица.
9. Определение стоимости аудиторских услуг и др.
Основной целью согласования условий аудита является достижение взаимопонимания по всем ключевым вопросам между аудиторской компанией и аудируемым лицом, что поможет избежать
разногласий в ходе проверки и судебных разбирательств.
138
ответа
Содержание
139
Содержание вопроса
Таблица 4.4. Карта предварительной экспертизы заказчика
Наименование организации
Организационно — правовая форма
Сайт организации
Контактное лицо (имя, должность, телефон, е-mail)
Сведения о руководителе организации
Сведения о главном бухгалтере (финансовом директоре) организации
Местонахождение организации
Вид аудита
Период проверки
Предполагаемые этапы проверки
Количество филиалов, дочерних предприятий
Выезд аудиторов в филиалы
Характеристика отрасли
Основные виды детальности
Система налогообложения
Автоматизация бухгалтерского учета (используемая программа)
Проводилась ли инвентаризация имущества и финансовых обязательств организации
Проводились ли ранее аудиторские проверки
Проводились ли ранее проверки:
налоговыми органами;
внебюджетными фондами.
Среднесписочная численность сотрудников
Численность сотрудников бухгалтерской службы
Форма оплаты труда
ответа
Содержание
Окончание табл. 4.4
Дополнительная информация
Содержание вопроса
Финансовые показатели за проверяемый (аудируемый) период (возможно, предполагаемые)
Единица измерения:
Данные предоставлены за период (с ___ по ___)
Объем выручки за проверяемый период (без НДС), руб.
Сумма активов баланса (валюта баланса), руб.
Прибыль, руб.
Сумма дебиторской задолженности, руб.
Сумма кредиторской задолженности, руб.
Капитал и резервы (расшифровка), руб.
Прочие существенные показатели
Объекты проверки, требующие особого внимания
Сопутствующие услуги
Цель проверки (пожелания заказчика)
Максимальное количество сотрудников, которые могут одновре-
менно работать в офисе заказчика (возможности помещения,
специфика проходной системы, требования охраны и т.д.)
140
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]