Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Теория аудита и организация аудиторской проверки. Учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Фи
.pdf
помимо аудита годовой бухгалтерской отчетности норматив-
ные правовые акты не предусматривают обязанность аудитора
провести дополнительные процедуры в отношении этой отчетности.]
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
о годовой бухгалтерской отчетности
акционерного общества «YYY» за 2014 год
Акционерам акционерного общества «YYY»
Аудируемое лицо:
акционерное общество «YYY»,
ÎÃÐÍ 8800000000000,
115621, Москва, улица Профсоюзная, дом 220.
Аудиторская организация:
акционерное общество «ZZZ»,
ÎÃÐÍ 9900000000000,
111421, Москва, улица Королева, дом 101,
член саморегулируемой организации аудиторов «ААА»,
ÎÐÍÇ 01234567890.
Мы провели аудит прилагаемой годовой бухгалтерской отчетности организации «YYY», состоящей из бухгалтерского баланса по
состоянию на 31 декабря 2014 года, отчета о финансовых результатах, приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах, в том числе отчета об изменениях капитала и отчета о
движении денежных средств за 2014 год, пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
Ответственность аудируемого лица
за годовую бухгалтерскую отчетность
Руководство аудируемого лица несет ответственность за составление и достоверность указанной годовой бухгалтерской отчетности
в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности и за систему внутреннего контроля, необходимую
101
существенных искажений вследствие недобросовестных действий
или ошибок.
Ответственность аудитора
Наша ответственность заключается в выражении мнения о достоверности годовой бухгалтерской отчетности на основе проведенного нами аудита. Мы проводили аудит в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности. Данные стандарты
требуют соблюдения применимых этических норм, а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что годовая бухгалтерская отчетность не
содержит существенных искажений.
Аудит включал проведение аудиторских процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в годовой бухгалтерской отчетности и раскрытие
в ней информации. Выбор аудиторских процедур является предметом нашего суждения, которое основывается на оценке риска существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных
действий или ошибок. В процессе оценки данного риска нами рассмотрена система внутреннего контроля, обеспечивающая составление и достоверность годовой бухгалтерской отчетности, в целях
выбора соответствующих аудиторских процедур, но не в целях выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля.
Аудит также включал оценку надлежащего характера применяемой учетной политики и обоснованности оценочных показателей,
полученных руководством аудируемого лица, а также оценку представления годовой бухгалтерской отчетности в целом.
Мы полагаем, что полученные в ходе аудита аудиторские доказательства дают достаточные основания для выражения мнения с
оговоркой о достоверности годовой бухгалтерской отчетности.
Основание для выражения мнения с оговоркой
По статье «Основные средства» бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2014 года не отражена стоимость производственного оборудования в размере XXX тыс. рублей, а по статье
«Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
этого же бухгалтерского баланса не отражена сумма налога на добавленную стоимость, приходящаяся на указанное оборудование, в
размере XXX тыс. рублей. По статье «Кредиторская задолженность»
бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2014 года не
отражена кредиторская задолженность перед поставщиком в размере XXX тыс. рублей.
102
Мнение с оговоркой
По нашему мнению, за исключением влияния на годовую бухгалтерскую отчетность обстоятельств, изложенных в части, содержащей основание для выражения мнения с оговоркой, годовая бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных
отношениях финансовое положение акционерного общества «YYY»
по состоянию на 31 декабря 2014 года, финансовые результаты его
деятельности и движение денежных средств за 2014 год в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности.
Важные обстоятельства
Не изменяя мнения о достоверности годовой бухгалтерской отчетности, мы обращаем внимание на следующую информацию, изложенную в пояснении X к годовой бухгалтерской отчетности: до
настоящего времени не закончено судебное разбирательство по иску, предъявленному акционерному обществу «YYY» акционерным
обществом «ВВВ».
Руководитель, аудиторская [подпись] Инициалы, фамилия
организация «ZZZ»
«_____» _____________ 2015 ãîäà
Отдельные обстоятельства модификации мнения в аудитосрком
заключении. Рассмотрим отдельные обстоятельства модификации
мнений в аудиторском заключении.
Подтверждение стоимости материально-производственных запасов.
В соответствии с требованиями Федерального правила (стандарта) ¹ 17 (далее ФПСАД ¹ 17) если стоимость материальнопроизводственных запасов является существенной для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния материально-производственных запасов,
присутствуя при их инвентаризации (п. 2 ФПСАД ¹ 17). На
практике в силу различных причин аудитор не всегда может присутствовать на инвентаризации аудируемого лица и наблюдать за
порядком ее проведения. Вместе с тем, если в силу непредвиденных обстоятельств аудитор не может присутствовать при инвентаризации материально-производственных запасов, он самостоятельно проводит выборочный осмотр и пересчет запасов или на-
103
блюдает за проведением инвентаризации в другой день, а в случае
необходимости составляет оборотную ведомость движения запасов
в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность (п. 3 ФПСАД ¹ 17).
Если местонахождение и характер материально-производственных
запасов не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации, он должен определить, возможно ли в ходе выполнения àëü-
тернативных процедур получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния этих запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для включения в аудиторское заключение оговорки об ограничении объема аудита (п.4 ФПСАД ¹ 17). Обратите внимание: в п.8 ФСАД 2/2010
сказано, что отсутствие выполнения какой-либо процедуры не является ограничением объема, при условии возможности выполнения альтернативных процедур. Однако понятие альтернативных
процедур в стандарте не приведено. Анализ научной литературы позволяет сделать вывод, что альтернативными являются процедуры,
необходимые для получения надлежащих, достаточных аудиторских
доказательств, в целях подтверждения предпосылок подготовки финансовой отчетности. Например, Е.Л. Сквирская под альтернативными процедурами понимает проведение аналитических процедур и
1
детальных тестов
. При этом перечень процедур, порядок их осуществления целесообразно утвердить во внутренних документах аудиторской организации.
Информация о судебных делах и претензионных спорах. В п.16
Стандарта ¹ 17 указано, что аудитор должен выполнить определенные процедуры, чтобы получить сведения о судебных делах и
претензионных спорах, в которых участвует аудируемое лицо и которые могут существенно повлиять на финансовую (бухгалтерскую)
отчетность. К таким процедурам относятся:
направление необходимых запросов руководству аудируемого
лица, включая получение заявлений и разъяснений от руководства;
проверка решений соответствующего органа, осуществляюще-
го общее руководство деятельностью аудируемого лица;
ознакомление с перепиской аудируемого лица с организаци-
ей, оказывающей ему юридические услуги;
проверка затрат аудируемого лица на юридические услуги;
использование информации о деятельности аудируемого ли-
ца, включая информацию, полученную от сотрудников юридической службы аудируемого лица.
1
Сквирская Å.Ë. Финансовые и бухгалтерские консультации. 2011. ¹ 5.
104
При этом если аудитор выявил наличие судебных дел или претензионных споров либо считает, что они могут иметь место, он с
согласия аудируемого лица должен обратиться непосредственно к
организации, оказывающей аудируемому лицу юридические услуги.
Такое обращение способствует получению достаточных надлежащих
аудиторских доказательств осведомленности руководства аудируемого лица о наличии возможных существенных судебных дел и
претензионных споров, а также об обоснованности сделанных руководством оценок финансовых последствий таких дел и споров
(п. 17 ФПСАД ¹ 17).
Например: «Благоприятность перспектив ОАО «Наименование
аудируемого лица» по делу ¹ N предполагается крайне сомнительной: (указать основания). Существует также риск заявления оппонентом нового требования в рамках нового дела: об уплате процентов в порядке, предусмотренном ст.395 ГК РФ. В связи с этим вероятность проигрыша дела составляет 80%. Примерная сумма убытков составит ХХХ рублей».
Если юридическая организация отказывается ответить на запрос
надлежащим образом и аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства посредством
выполнения альтернативных процедур, аудитор должен определить,
ограничивается ли тем самым объем аудита и должен ли он на основании этого выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения (п. 21 ФПСАД ¹ 17).
Обратите внимание: отказаться от выражения мнения можно в
случае, когда отсутствует возможность получения достаточных и
надлежащих доказательств, при этом аудитор приходит к выводу,
что возможное влияние необнаруженных искажений может быть
одновременно существенным и всеобъемлющим для бухгалтерской
(финансовой) отчетности (п. 17 ФСАД 2/2010). Так как ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением
потребностей отдельного клиента или аудиторской организации,
формируя аудиторское заключение важно учитывать все полученные доказательства, оценить возможность проведения альтернативных процедур и проанализировать влияние выявленных искажений
на бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Федеральным стандартом аудиторской деятельности «Особенности первой проверки аудируемого лица» (далее ФПСАД 19) установлены требования к
формированию аудиторского заключения в случае, когда аудит является первичным для организации. В таблице 3.2 обобщены особенности проведения первичного аудита и результаты отражения
последствий согласно требованиям ФПСАД 19 в аудиторском заключении.
105
Таблица 3.2. Особенности аудиторского заключения
при первой проверке аудируемого лица
Ситуации, которые могут
возникнуть при проведении
первичного аудита
Если в результате выполнения
аудиторских процедур, аудитор
не получил достаточных надлежащих аудиторских доказательств относительно достоверности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода
Если остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода содержат искажения, которые могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности текущего
периода
Если учетная политика текущего периода не применялась последовательно в отношении остатков по счетам бухгалтерского
учета на начало отчетного периода и если последствия изменений учетной политики не были должным образом отражены
в бухгалтерском учете и адекватно раскрыты в бухгалтерской
(финансовой) отчетности
Если аудиторское заключение
по бухгалтерской (финансовой)
отчетности аудируемого лица за
предыдущий период было модифицировано
Результат в аудиторском
заключении
Выразить мнение с оговоркой или
отказ от выражения мнения (п. 11
ФПСАД ¹ 19)
Аудитор должен проинформировать об этом руководство аудируемого лица и, получив разрешение
указанного руководства, проинформировать предшествующего
аудитора, если аудит ранее проводился.
В зависимости от конкретной ситуации выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение (п.
12 ФПСАД ¹ 19)
Выразить мнение с оговоркой или
отрицательное мнение (п. 13
ФПСАД ¹ 19).
Аудитор должен рассмотреть влияние этого факта на бухгалтерскую
(финансовую) отчетность текущего
периода.
Выразить мнение с оговоркой или
отрицательное мнение (п. 14
ФПСАД ¹ 19).
Включить дополнительный параграф в заключение.
В этой ситуации аудитор действует
в соответствии с требованиями
ФПСАД ¹ 10
106
Иные формы аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, разработанные в соответствии с
Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и стандартами аудиторской деятельности содержатся в Сборнике примерных
форм аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности, который одобрен Советом по аудиторской деятельности
24 марта 2015 г. (протокол ¹ 16, раздел ²X).
3.2. Бухгалтерская (финансовая) отчетность
как объект аудита
Целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Обратите вынимание!
В аудиторском заключении термин «бухгалтерская отчетность»
применяется в отношении отчетности составленной в соответствии с
российскими правилами учета. Термин «финансовая отчетность» применяется в отношении отчетности, составленной в соответствии с правилами международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).
Являясь официальным документом аудиторской заключение
подшивается вместе с бухгалтерской отчетностью, порядок формирования которой регулируется федеральным законом от 6 декабря
2011 г. ¹ 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее Закон ¹ 402-ФЗ),
Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» ПБУ 4/99 (далее ПБУ 4/99), утвержденным приказом
Минфина России от 06.07.1999 ¹ 43н), приказом Росстата от
29 декабря 2012 г. ¹ 670, приказом Минфина России от
2 июля 2010 г. ¹ 66н «О формах бухгалтерской отчетности».
Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему
данных об финансовом положении экономического субъекта, финансовых результатах его деятельности и движения денежных
средств, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам в соответствии с приказом Минфина России
от 2 июля 2010 г. ¹ 66н «О формах бухгалтерской отчетности».
Бухгалтерская отчетность подразделяется на промежуточную и
годовую.
Годовая бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год.
Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется эконо-
мическим субъектом в случаях, когда законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета, договорами, уч-
107
редительными документами экономического субъекта, решениями
собственника экономического субъекта установлена обязанность ее
представления.
Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется за отчетный период менее отчетного года. Бухгалтерская отчетность должна
включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения.
В случае опубликования бухгалтерской отчетности, которая
подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская (финансовая)
отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением. Годовая бухгалтерская отчетность включает в себя:
бухгалтерский баланс;
отчет о финансовых результатах;
приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах.
К приложениям годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности относятся:
отчет об изменениях капитала;
отчет о движении денежных средств;
отчет о целевом использовании полученных средств (для не-
коммерческих организаций);
пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах.
Бухгалтерский баланс — основная форма бухгалтерской отчетности, которая характеризует имущественное и финансовое положение экономического субъекта за определенный период. Бухгалтерский баланс представляет собой способ экономической группировки объектов учета по его составу и источникам формирования
за отчетный период. В бухгалтерском балансе объекты учета рассматривается с двух позиций: по составу и размещению и по источникам образования. Элементом бухгалтерского баланса является
строка или статья. Каждая статья дает стоимостную оценку активов
и источников их образования на за три отчетных периода. Баланс
состоит из двух частей: активов, представляющих собой ресурсы
экономического субъекта (контролируемые ресурсы), имеющие как
материальную (основные средства, материалы, товары), так и нематериальную форму (результаты интеллектуальной деятельности),
приводящие к увеличению экономических выгод.
Активы включают в себя два раздела:
внеоборотные активы (активы, которые участвуют в процессе
финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта неоднократно, как правило, более 12 месяцев).
108
оборотные активы (активы, которые участвуют в процессе
финансово-хозяйственной деятельности в течение одного
производственного цикла, или в течение периода, не превышающего 12 месяцев).
Пассивы состоят из капитала и обязательств. Под обязательствами понимается текущая задолженность экономического субъекта,
возникающая из событий прошлых периодов, погашение которой
приведет к оттоку ресурсов, приносящих экономическую выгоду
(понятие заимствовано из МСФО). Капитал — это доля в активах
экономического субъекта, остающаяся после вычета всех ее обязательств.
В бухгалтерском балансе пассивы включают в себя следующие
разделы:
капитал и резервы (уставный капитал, резервный капитал,
добавочный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток));
долгосрочные обязательства (обязательства организации, срок
погашения которых наступает в срок, превышающий 12 месяцев со дня их возникновения);
краткосрочные обязательства (обязательства организации,
срок погашения которых наступает в срок, не превышающий
12 месяцев со дня их возникновения).
Отчет о финансовых результатах является обязательной составной частью финансовой отчетности. Основное назначение — информирование пользователей об эффективности деятельности организации. Эта форма показывает результаты деятельности организации за отчетный период путем сопоставления доходов и расходов.
В отчете о финансовых результатах отражаются доходы и расходы организации. Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных
средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением
вкладов участников (собственников имущества). Классификация
доходов, порядок признания доходов в бухгалтерском учете и отражение в бухгалтерской отчетности производится в соответствии с
Положением по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации»
(ПБУ 9/99). Расходами организации признается уменьшение эконо-
мических выгод в результате выбытия активов (денежных средств,
иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее
к уменьшению капитала, за исключением уменьшения вкладов по
решению участников (собственников имущества). Классификация
расходов, порядок их признания в бухгалтерском учете и отражение в бухгалтерской отчетности производится в соответствии с
Положением по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организа-
109
Отчет об изменении капитала показывает его увеличение или
уменьшение за период в увязке со стоимостью капитала на начало
и конец отчетного периода.
Отчет о движении денежных средств показывает потоки денежных средств (их поступление и выбытие) в результате операций по
текущей, инвестиционной и финансовой деятельности за отчетный
период в увязке с остатками денежных средств на начало и конец
отчетного периода.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должны содержать существенную информацию об экономическом субъекта, его финансовом положении, сопоставимости
данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки
и существенных статьях бухгалтерской отчетности.
Порядок представления пояснений и формат раскрытия информации целесообразно закрепить в учетной политике экономического субъекта. В пояснения нужно включить, как минимум, следующую информацию:
об изменениях учетной политики организации;
о существенных фактах хозяйственной жизни;
о событиях после отчетной даты;
об аффилированных лицах;
о доходах управленческого персонала и др.
Если возникает необходимость в детализации отдельных статей
баланса или отчета о финансовых результатах, то организация вводит в указанные формы дополнительные строки.
Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях в силу требований п. 11 ПБУ 4/99
должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в
случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения
организации или финансовых результатов ее деятельности.
В соответствии со ст. 6 Закона ¹ 402-ФЗ для отдельных категорий экономических субъектов предусмотрено возможность ведения
учета и представления упрощенной бухгалтерской отчетности.
Экономические субъекты, обязанные составлять бухгалтерскую
отчетность, за исключением организаций государственного сектора
и Центрального банка Российской Федерации, представляют по
обязательный экземпляр годовой бухгалтерской отчетности в орган
государственной статистики по месту государственной регистрации.
Порядок представления и публикации бухгалтерской отчетности.
Одним из основных требований к отчетности в условиях рынка является ее доступность и открытость для заинтересованных пользователей. В соответствии с законодательством РФ организации обязаны предоставлять отчетность учредителям или собственникам
110
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]