Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Теория аудита и организация аудиторской проверки. Учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Фи
.pdf
средственно аудитору) подтверждение относительно количества и
состояния запасов, хранимых по поручению аудируемого лица.
Раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах.
Аудитор должен выполнить определенные процедуры, чтобы получить сведения о судебных делах и претензионных спорах, в которых
участвует аудируемое лицо и которые могут существенно повлиять
на бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Необходимые аудиторские процедуры в отношении раскрытия информации о судебныхделах и претензионных спорах следующие:
направление необходимых запросов руководству аудируемо-
го лица, включая получение заявлений и разъяснений от руководства;
проверка решений соответствующего органа, осуществляюще-
го общее руководство деятельностью аудируемого лица;
ознакомление с перепиской аудируемого лица с организаци-
ей, оказывающей ему юридические услуги;
проверка затрат аудируемого лица на юридические услуги;
использование информации о деятельности аудируемого ли-
ца, включая информацию, полученную от сотрудников юридической службы аудируемого лица.
Последовательность действий аудитора при наличии судебных
дел или претензионных споров (табл. 4.15) следующие.
Таблица 4.15. Получение аудиторских доказательств при наличии
у аудируемого судебных дел и претензионных споров
Действия аудитора Порядок осуществления действий
Направление письма организации, оказывающей
аудируемому лицу юридические услуги
При наличии сложных
обстоятельств обсуждение вопросов с юридической организацией
Письмо должно быть согласовано с ау-
дируемым лицом.
Письмо должно содержать вопросы о
перечне судебных и претензионных дел,
оценке их последствий для аудируемого
лица и дополнит. информацию.
Письмо отправляется непосредственно
аудитором
Встреча с разрешения руководства ауди-
руемого лица и, желательно, в присутствии представителя.
Оформление протокола встречи
Действия аудитора при отказе:
руководства аудируемого лица дать аудитору разрешение на
обращение к юридической организации;
юридической организации ответить на запрос надлежащим
образом.
191
Отказ квалифицируется как ограничение объема аудита.
В связи с таким отказом аудитор должен выразить: мнение с
оговоркой или отказаться от выражения мнения.
Необходимые аудитосркие процедуры в отношении оценки и
раскрытия информации о долгосрочных финансовых вложениях:
рассмотрение доказательств возможности отражения вложе-
ний в составе внеоборотных активов, получение официальных
письменных заявлений и разъяснений по указанному вопросу
обсуждение с руководством аудируемого лица намерений со-
хранения их на бухгалтерском балансе аудируемого лица.
получение официальных письменных заявлений и разъясне-
ний по указанному вопросу;
проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности и другой
информации (биржевых котировок и др.);
сопоставление оценочных данных с балансовой стоимостью
финансовых вложений вплоть до даты подписания аудиторского заключения.
Необходимые аудиторские процедуры в отношении раскрытия
информации по отчетным сегментам бухгалтерской (финансовой)
отчетности аудируемого лица:
обсуждение с руководством аудируемого лица методов, учет-
ной политики используемых для подготовки информации по
отчетным сегментам;
определение правильности использования этих методов для
раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе: отчуждение материальных объектов и платежи между сегментами; исключение межсегментных оборотов;
сопоставление отраженных в отчетности данных со сметами и
другими ожидаемыми результатами.
Нормативное регулирование
Федеральный стандарт (правило) аудиторской деятельности «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица» (ФПСАД
¹ 23).
Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица. ФСПАД
¹ 23 устанавливает единые требования в отношении:
использования заявлений и разъяснений руководства ауди-
руемого лица в качестве аудиторских доказательств;
процедур документального оформления заявлений и разъяс-
нений руководства;
действий аудитора при отказе руководства аудируемого лица
предоставить надлежащие заявления и разъяснения.
192
Вопросы, по которым могут быть получены письменные заявления и разъяснения — это те вопросы, которые являются существенными для бухгалтерской (финансовой) отчетности. Срок получения разъяснений, заявлений — до завершения аудита. Признание
ответственности аудируемого лица за достоверность отчетности.
Учитывая содержание п. 3 ФПСАД ¹ 23, можно сделать вывод, что
заявления и разъяснения руководства, указанные в пп. «в» п. 11
этого Правила, применяются для целей признания руководством
аудируемого лица ответственности за достоверность бухгалтерской
(финансовой) отчетности, представленной аудитору. Если получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства другим
путем невозможно, то аудитор должен получить письменные заявления и разъяснения (письмо-представление) от руководства аудируемого лица.
Примерный перечень положений, которые могут быть включены
в письмо-представление, приведен в приложении к ФПСАД ¹ 23.
Если подобные заявления и разъяснения касаются вопросов, существенных для бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор
должен:
получить аудиторские доказательства, подтверждающие дан-
ные заявления и разъяснения руководства аудируемого лица,
используя внутренние или внешние источники информации;
оценить, являются ли заявления и разъяснения руководства
аудируемого лица разумными и соответствуют ли они остальным аудиторским доказательствам, в том числе заявлениям и
разъяснениям руководства аудируемого лица по аналогичным
или другим вопросам. При этом необходимо проявлять профессиональный скептицизм (ФПСАД ¹ 1);
определить компетентность и степень информированности
лиц, предоставивших заявления и разъяснения по конкретным вопросам.
Условия использования заявлений и разъяснений в качестве аудиторских доказательств представлены в табл. 4.16.
Таблица 4.16. Условия использования заявлений и разъяснений
в качестве аудиторских доказательств
Условия Примеры
Заявления и разъяснения руководства
аудируемого лица, как правило, не
могут заменить другие аудиторские
доказательства, доступные аудитору
Заявление относительно стоимости актива или обязательства не может являться достаточным доказательством
193
Окончание табл. 4.16
Условия Пример
В определенных случаях заявления и разъяснения руководства
аудируемого лица могут оказаться единственными существующими аудиторскими доказательствами
Если заявления руководства противоречат другим аудиторским доказательствам, аудитор должен исследовать причины расхождений и
критически оценить надежность
заявлений и разъяснений
Доказательства, касающиеся планов
развития организации, намерений
общества, планов реорганизации
и т.п.
Заявление руководства аудируемого
лица об отсутствии сделок с аффилированными лицами противоречит
данным отчета ФСФР, информации
на сайте, данным, представленным
самими аффилированными лицами
Документальное оформление заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица:
письмо-представление руководства аудируемого лица;
подготовленное аудитором письмо, в котором излагается по-
нимание аудитором позиции руководства аудируемого, которое затем официально подтверждается этим руководством;
документы, утверждающие итоги финансово-хозяйственной
деятельности аудируемого лица, экземпляра бухгалтерской
(финансовой) отчетности, подписанного руководством аудируемого лица;
протокол интервью с руководством аудируемого лица, подпи-
санный этим лицом.
Основные реквизиты письма-представления (образец приведен
в приложении к ФПСАД ¹ 23):
наименование адресата — аудитора;
дата, как правило, та же, что и дата аудиторского заключения
(при определенных обстоятельствах дата может быть другая
(ранее, позже даты заключения) при оценке конкретных событий);
подпись тех руководителей аудируемого лица, которые несут
основную ответственность за деятельность этого лица, в частности, за финансовую деятельность (генерального директора,
главного бухгалтера или финансового директора аудируемого
лица в определенных случаях должно быть подписано другими лицами).
Действия аудитора при отказе руководства аудируемого лица представить заявления и разъяснения. Если руководство аудируемого ли-
ца отказывается представить заявления и разъяснения по конкретному вопросу, это считается ограничением объема аудита.
194
Аудитор должен также критически оценить надежность и достоверность других заявлений и разъяснений руководства аудируемого
лица в ходе аудита, а также проанализировать, может ли отказ в
представлении заявлений и разъяснений оказать какое-либо дополнительное влияние на аудиторское заключение.
В связи с таким отказом аудитор должен выразить мнение с
оговоркой или отказаться от выражения мнения.
4.4. Формирование результатов аудита.
Внутренний контроль качества
По итогам аудиторской проверки аудитор на основе полученных
доказательств, сведений и данных об аудируемом лице составляет
письменную информацию аудитора (отчет) и формирует аудиторское заключение.
Цель подготовки письменной информации аудитора — доведение до руководства проверяемого экономического субъекта сведений о недостатках в учетных записях, системах бухгалтерского учета
и внутреннего контроля, которые могут привести к существенным
ошибкам в бухгалтерской отчетности.
В задачу аудитора входит разъяснение руководству аудируемого
лица (представителям собственника), что письменная информация
аудитора не может трактоваться никаким иным образом (тем более
как гарантия отсутствия других недостатков), кроме как информация о выявленных и описанных аудитором нарушениях. Текст
письменной информации должен быть хорошо структурирован, изложен четко и логично. Данные должны быть ранжированы по степени важности, значимости последствий. Аудитором должны быть
обоснованы расчеты и оценки, ссылки на действующие законодательные и нормативные акты. Порядок формирования и представления письменной информации, а также ее структуру целесообразно
отразить во внутрифирменных стандартах аудиторской организации.
Как и в других документах аудитора, в письменной информации
должны содержаться обязательные реквизиты, позволяющие идентифицировать стороны. Указываются следующие реквизиты экономического субъекта:
наименование экономического субъекта (полное и сокра-
щенное);
юридический адрес (адрес фактического места нахождения);
ÎÐÃÍ;
должности, фамилии, имена лиц, ответственных за составле-
ние бухгалтерской (финансовой) отчетности и др.
В разделе обязательных сведений указываются также период, к
которому относится документация аудируемого лица, проверенная в
195
ходе аудита (рекомендуется коротко перечислить документацию,
которая была проверена аудитором), дата подписания письменной
информации. Затем аудитор приводит обязательную содержательную информацию, к которой относятся выявленные в ходе аудита
нарушения установленного законодательством РФ порядка ведения
бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, фактически или потенциально влияющие на ее достоверность и результаты проверки экономического субъекта. Содержательная часть
может быть расширена за счет дополнительной информации. Ее состав и объем зависят от деятельности экономического субъекта,
масштабов и специфики аудиторской проверки.
Рекомендуется дополнительно отражать в письменной информации аудитора следующее:
особенности проверки, которые были предусмотрены догово-
ром (условия проверки филиалов, представительств и др.);
данные о численности, составе и структуре бухгалтерии;
данные об особенностях применяемой системы бухгалтерско-
го учета;
перечень основных разделов бухгалтерского учета, которые
подлежали проверке;
сведения о применяемой методике аудита (описание основ-
ных принципов выборочных исследований и другие);
перечень замечаний, указания на недостатки и рекомендации
по их устранению;
оценку (при наличии такой возможности) количественного рас-
хождения показателей бухгалтерской отчетности и (или) налоговых деклараций по данным экономического субъекта и прогнозируемых по результатам проверки аудиторской организацией;
сведения о проверке филиалов, подразделений, дочерних об-
ществ (как правило, для крупных организаций) и другие.
При повторных (последующих) проверках проводится оценка
данных анализа выполнения и исправления аудируемым лицом замечаний и рекомендаций, содержащихся в предыдущих документах
(отчетах аудитора).
Обязательно нужно отмечать, какие из сделанных замечаний
существенны, а какие нет и какое влияние отмеченные замечания и
недостатки оказывают на мнение, содержащиеся в аудиторском заключении.
Письменная информация аудитора предназначена в первую
очередь для руководителей экономического субъекта и представителей собственников.
По итогам аудита по согласованию с руководством экономического субъекта может быть подготовлен предварительный вариант
письменной информации аудитора. Этим документом до руково-
196
дства аудируемого лица доводятся требования о внесении (по установленным правилам) исправлений в данные бухгалтерского учета
и подготовке перечня уточнений к уже сформированной бухгалтерской отчетности.
В силу того что информация, содержащаяся в письменной информации аудитора, строго конфиденциальна, ее можно передавать
только определенному кругу уполномоченных лиц, указанных в договоре на оказание аудиторских услуг.
Первый экземпляр письменной информации аудитора передается надлежащим получателям аудируемого лица, второй экземпляр
отправляется в архив аудиторской организации. На этом экземпляре должна быть отметка, подтверждающая факт передачи документа
уполномоченному лицу аудируемого лица, дата передачи и подпись
уполномоченного лица. Пример письменной информации аудитора
1
представлен в приложении 8
. Порядок формирования и представ-
ления аудиторского заключения рассмотрен в главе 4.
Внутренний контроль качества. ФПСАД ¹ 7 устанавливает единые требования в отношении контроля качества выполнения заданий по аудиту.
Нормативное регулирование
Федеральный стандарт (правило) «Контроль качества услуг в аудиторских организациях» (ФПСАД ¹ 34);
Федеральный стандарт (правило) «Внутренний контроль качества выполнения заданий по аудиту» (ФПСАД ¹ 7)
Система внутреннего контроля при выполнении задания включает в себя:
надзор за выполнением задания;
обзорные проверки качества выполнения определенных видов
заданий.
Надзор за выполнением задания, осуществляемый руководителем аудиторской проверки, включает:
наблюдение за ходом выполнения задания по аудиту;
оценку навыков и профессиональной компетентности каждо-
го участника аудиторской группы, наличия у него времени,
достаточного для выполнения задания по аудиту, понимания
данных ему инструкций, а также соответствия его работы запланированному подходу;
1
Разработана в аудиторской организации ООО «Финаудитсервис».
197
решение значимых вопросов, возникающих в ходе выполнения
задания по аудиту, оценку их значимости и в случае необходимости соответствующее изменение запланированного подхода;
выявление вопросов, в отношении которых необходимо разъ-
яснение или проведение в ходе аудита консультаций с более
опытными участниками аудиторской группы.
Надзорные функции подразумевают проверку работы менее
опытных участников аудиторской группы более опытными, в том
числе руководителем аудиторской проверки. Лица, осуществляющие надзор, оценивают:
соответствует ли выполненная работа нормативным право-
вым актам Российской Федерации и профессиональным
стандартам;
возникали ли значимые вопросы, требовавшие дальнейшего
рассмотрения;
проводились ли консультации и были ли выводы консульта-
ций при условии их проведения документально оформлены и
применены на практике;
есть ли необходимость в пересмотре характера, временных
рамок и объема выполненной работы;
насколько выполненная работа подтверждает полученные вы-
воды и документально оформлена;
достаточность и надлежащий характер полученных аудитор-
ских доказательств, на которых основывается аудиторское за-
ключение;
достигнуты ли цели при выполнении аудиторских процедур.
До выдачи аудиторского заключения руководитель аудиторской
проверки должен проверить рабочие документы аудитора и обсудить работу с участниками аудиторской группы, чтобы убедиться в
достаточности и надлежащем характере полученных аудиторских
доказательств, подтверждающих сделанные выводы. Руководитель
аудиторской проверки должен своевременно осуществлять надзор
за ходом выполнения каждого этапа аудита
Обзорная проверка. При проведении аудита бухгалтерской (фи-
нансовой) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов руководитель аудиторской проверки должен:
убедиться в назначении лица, осуществляющего обзорную
проверку качества выполнения задания;
обсуждать значимые вопросы, возникающие в ходе выполне-
ния задания по аудиту, включая вопросы, возникающие в хо-
де проведения обзорной проверки качества выполнения зада-
ния, с лицом, осуществляющим обзорную проверку качества
выполнения задания;
198
не выдавать аудиторское заключение до тех пор, пока не будет
завершена обзорная проверка качества выполнения задания.
Обзорная проверка качества выполнения задания включает объ-
ективную оценку значимых суждений, сформированных участниками аудиторской группы и выводов, формирующих основу аудиторского заключения.
Обзорная проверка качества выполнения задания, как правило,
включает обсуждение хода выполнения задания с руководителем
аудиторской проверки, анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудиторского заключения, в частности его соответствия условиям конкретного задания. Также такая обзорная проверка предусматривает выборочный анализ рабочих документов аудитора,
связанных со значимыми суждениями и выводами, сделанными аудиторской группой. Объем указанной обзорной проверки зависит
от сложности задания и риска того, что аудиторское заключение
может не соответствовать условиям задания. Обзорная проверка качества выполнения задания не снижает ответственности руководителя аудиторской проверки.
Обзорная проверка качества выполнения заданий по аудиту бух-
галтерской (финансовой) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов включает:
оценку аудиторской группой независимости аудиторской ор-
ганизации в контексте конкретного задания по аудиту;
оценку значимых рисков, выявленных в ходе выполнения за-
дания (в соответствии с ФПСАД ¹ 8), и процедуры, выпол-
няемые в ответ на оцененные аудитором риски, включая
оценку аудиторской группой риска ошибок и недобросовест-
ных действий и выполнения аудиторской группой процедур в
ответ на этот риск;
суждения в отношении уровня существенности и значимых
рисков;
получение консультаций по сложным или спорным вопросам
либо при расхождении мнений, а также выводы, сделанные
по результатам этих консультаций;
значимость исправленных и неисправленных искажений, вы-
явленных в ходе аудита;
обстоятельства, информация о которых должна быть доведена
до сведения руководства аудируемого лица, представителей
собственника или иных лиц;
соответствие выбранных для анализа рабочих документов ау-
дитора выполненной работе, послужившей основой для фор-
мирования значимых суждений и сделанных выводов;
надлежащий характер выданного аудиторского заключения.
Обзорные проверки качества выполнения заданий, отличных от
аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности общественно значи-
199
мых хозяйствующих субъектов, могут в зависимости от обстоятельств охватывать в полном объеме или частично все указанные в
пункте 39 ФПСАД ¹ 7.
Мониторинг. Руководитель аудиторской проверки должен оце-
нивать результаты мониторинга, отражаемые в последней информации, распространяемой аудиторской организацией и, если применимо, другими аудиторскими организациями, являющимися членами сетевых аудиторских организаций.
Руководитель аудиторской проверки оценивает, насколько не-
достатки, отраженные в этой информации, могут повлиять на задание по аудиту и насколько меры, принимаемые аудиторской организацией для исправления ситуации, достаточны в контексте этого
задания по аудиту.
Недостатки системы контроля качества выполнения заданий,
выявленные в процессе мониторинга, не означают, что конкретное
задание по аудиту было выполнено не в соответствии с нормативными правовыми актами в области аудита и федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
ФПСАД ¹ 34 устанавливает единые требования к системе кон-
троля качества услуг в аудиторских организациях. К деятельности
индивидуального аудитора соответственно применяются требования
ФПСАД ¹ 34, если иное не вытекает из существа деятельности
индивидуального аудитора.
Система контроля качества услуг аудиторской организации
должна устанавливать принципы и процедуры в отношении каждого из следующих элементов:
обязанности руководства аудиторской организации по обеспе-
чению качества услуг, оказываемых аудиторской организацией;
этических требований;
принятия на обслуживание нового клиента и продолжение
сотрудничества;
кадровой работы;
выполнения задания;
мониторинга.
В аудиторской организации должны быть установлены принципы
и процедуры, связанные с системой контроля качества, обеспечивающие разумную уверенность в том, что они являются уместными,
адекватными, эффективными и соблюдаются на практике. Эти
принципы и процедуры должны включать текущий анализ и оценку
системы контроля качества аудиторской организации, а также периодические выборочные инспекции завершенных заданий.
Целью мониторинга соответствия принципов и процедур кон-
троля качества является оценка:
соблюдения федеральных правил (стандартов) аудиторской
деятельности и требований нормативных правовых актов Рос-
сийской Федерации;
200
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]