Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Профессиональное суждение бухгалтера. Теория и практика применения. Монография
.pdf
суждение в России остается пока относительно новым, мало изученным явлением,
дефиниция, роль и правоприменительная практика которого четко не определена.
Для современного этапа развития отечественного бухгалтерского учета
характерен постепенный переход от учета «по правилам» к учету «по принципам»,
заявленный в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской
Федерации на среднесрочную перспективу [47]. Фундаментальным отличием между
двумя обозначенными подходами к организации учета является степень свободы в
принятии самостоятельных решений, способных оказать влияние на методологию
учета и принципы формирования отчетных показателей отдельно взятых субъектов
хозяйствования.
В первом случае основной задачей бухгалтера является безусловное
выполнений требований действующих императивов, поэтому любой специалист дефакто превращается в рядового исполнителя. В англо-американской учетной
практике специалисты с такими функциями имеют статус счетоводов или
(англ. book-keeper).
Учет, организованный «по принципам» существенно повышает роль и статус
бухгалтера, возлагая на него ответственность за решения, принимаемые
относительно классификации, оценки и порядка отражения фактов хозяйственной
жизни в учете и отчетности. Таким образом, бухгалтер из счетовода превращается в
аналитика, самостоятельно принимающего решения исходя из сложившейся
ситуации или назначения подготавливаемой информации. Это возможно только при
одновременном выполнении следующих условий:
бухгалтер-аналитик (англ. accountant), должен обладать знаниями и
опытом не только в области бухгалтерского учета, но и в смежных областях, таких
как: аудит, право, экономика;
информация, отражаемая в отчетности должна отвечать определенным
качественным характеристикам;
профессиональное суждение должно быть обоснованным и
проверяемым.
11
Именно поэтому профессиональное сообщество стремится выработать,
Автор
Определение
1
Я.В. Соколов
Под профессиональным суждением следует понимать
добросовестно высказанное профессиональным
бухгалтером мнение о хозяйственной ситуации,
полезное как для ее описания, так и для принятия
действенных управленческих решений [147].
2
Л.З. Шнейдман
Профессиональное суждение - это мнение, заключение,
являющееся основанием для принятия решения в
условиях неопределенности. Оно базируется на
знаниях, опыте и квалификации соответствующих
специалистов [169].
обосновать и актуализировать правила и процедуры формирования суждений,
реализация которых позволит существенно повысить надежность финансовой
информации, подготовленной на их основе.
Вместе с тем, профессиональное суждение приобретает особую значимость с
переходом экономики России на инновационный путь развития, требующим
адекватного развития теории и методики бухгалтерского учета на основе
расширения границы его информативности в соответствии с изменениями запросов
пользователей бухгалтерской информации в этих условиях.
Понятие, роль и значение профессионального суждения в системе
современного отечественного бухгалтерского учета рассматриваются в работах: Л.З.
Шнейдмана, Я.В. Соколова, В.Ф. Палия, С.А. Рассказовой-Николаевой, Н. В.
Генераловой, М.Л. Пятова, И.А. Смирновой, Н.В. Богдановой, М.Е. Лианского, Г.Р.
Соколовской, И. Матушкина, А.В. Грищенко, Ш.И Алибекова, И.Н. Львовой, О.
Аскери, А.В. Толстовой, Л.И. Куликовой, А.Р. Губайдуллиной и других
[169,146,147,118,128,84,125,126,75,101,66,155,100,102].
Несмотря на то, что определение профессионального суждения отсутствует в
законодательстве, систематизация теоретических и практических аспектов его
применения позволила указанным авторам сформулировать различные трактовки
данного понятия (таблица 1).
Таблица 1 – Авторские определения профессионального суждения бухгалтера
12
Продолжение таблицы 1
Автор
Определение
3
Н. Богданова
Профессиональное суждение - это мнение (заключение)
ответственного лица о деталях оценки и признания
объекта учета в отчетности. Другими словами,
профессиональное суждение представляет собой
профессиональную оценку всех объективных факторов,
позволяющих принять решение в условиях
неопределенности [75].
4
А.А. Шапошников
Т.В. Синицина
Под профессиональным суждением аудитора
следует понимать некий экспертный метод оценки в
недостаточно формализованных ситуациях и
процедурах, а также выбор из имеющихся вариантов
при отсутствии очевидных аргументов для
однозначного выбора. Ссылки стандартов аудиторской
деятельности на профессиональное суждение не
должны трактоваться как неопределенность и свобода
действий, они должны ассоциироваться с повышенной
ответственностью за принимаемое решение из-за
отсутствия возможности опираться на инструктивное
содержание стандартов [166].
5
Е.Л. Сквирская
Под профессиональным суждением на практике обычно
понимается формируемый профессионалом ответ на
вопрос, не имеющий однозначного стандартного
решения.
Под профессиональным суждением аудитора обычно
понимается «точка зрения аудитора, основанная на его
знаниях, квалификации и опыте работы, которая
служит основанием для принятия им субъективных
решений в обстоятельствах, когда однозначно и жестко
определить порядок его действий не представляется
возможным» [141].
6
С.А. Николаева
Профессиональное суждение представляет собой
обоснованное мнение профессионального бухгалтера
относительно способов квалификации и раскрытия
достоверной информации о финансовом состоянии,
финансовых результатах организации и их изменении.
Таким образом, профессиональное суждение в
условиях развитых рыночных отношений является
средством обеспечения достоверной информации.
[111].
13
Продолжение таблицы 1
Автор
Определение
7
И.А. Слободняк
Под профессиональным суждением мы понимаем
обоснованную точку зрения специалиста, отражающую
уровень его знаний, квалификации и опыт работы,
которая служит основанием для принятия им
субъективных решений при обстоятельствах, когда
однозначно или жестко определить порядок действий
этого специалиста не представляется возможным [142].
8
Е.М. Егорова
Профессиональное суждение, по нашему мнению,
следует рассматривать как важнейший
методологический способ в системе бухгалтерского
учета, проявление высокой бухгалтерской культуры,
при профессиональном обсуждении, анализе и
характеристике хозяйственных ситуаций и операций, с
целью формирования качественной финансовой
отчетности.
Профессиональное суждение - новый элемент в
методологическом арсенале учетной науки, насколько
сложный, настолько и необходимый для
совершенствования учетной практики [90].
9
Е.И. Данякина
Профессиональное суждение - это мотивированное
мнение компетентного специалиста, соответствующее
методологическим правилам и требованиям
бухгалтерского учета, в отношении ситуации,
характеризующейся многовариантностью отражения в
отчетности реально существующих фактов
хозяйственной деятельности [88].
10
Е.В. Казанникова
Профессиональное суждение - это суждение,
выносимое бухгалтером на основе доктрины
достоверного и добросовестного взгляда с целью
предоставления качественной информации, которая
будет полезна и понятна пользователям отчетности
[93].
11
М.Е. Лианский,
Е.В. Лимошина
Инструмент регулирования бухгалтерского учета при
формировании полной информации о финансовом
состоянии и финансовых результатах организации
[101].
12
М.Л. Пятов
Профессиональное суждение бухгалтера определяется
уровнем его знаний, опыта профессиональной
деятельности, следованием принципам
профессиональной этики», а также «осознание
бухгалтером ответственности перед обществом за
представляемую информацию [125].
14
Продолжение таблицы 1
Автор
Определение
13
Н.В. Генералова
В широком значении – идентификация бухгалтером
всех фактов хозяйственной жизни; в узком значении −
идентификация бухгалтером фактов хозяйственной
жизни при отсутствии конкретных нормативных
указаний, в условиях неопределенности и при
несогласии с конкретными нормативными указаниями»
[84].
14
И.В. Евстратова
Точка зрения бухгалтера, основанная на его знаниях,
квалификации и опыте работы, которая служит
основанием для принятия им субъективных решений
(относительно порядка отражения конкретной
хозяйственной операции в бухгалтерском учете и
отчетности организации) в обстоятельствах, когда
однозначно и жестко определить порядок его действий
невозможно [89].
15
И.Н. Львова
Профессиональное суждение − это единственно
приемлемое средство определить порядок отражения
фактов хозяйственной жизни в условиях
неопределенности профессиональное суждение, как и
учетная политика, служит способом практического
применения нормативно-правовых актов
бухгалтерского учета или, в более широком смысле,
учетных регулятивов [102].
16
О. Аскери
Процесс квалифицированного выбора варианта
действий с последующим обоснованием и доведением
до пользователей в пригодной для использования
форме [66].
17
А.А. Ефремова
Практически единственный инструмент, позволяющий
выработать ту или иную позицию по учету
«нестандартных» ситуаций [92].
18
А.С. Толстова
Обоснованное мнение профессионального бухгалтера в
отношении способов квалификации и раскрытия
достоверной информации о финансовом состоянии
организации в условиях неопределенности [155].
19
И.Ю. Никонова
Компетентное, добросовестное мнение бухгалтера,
определяющее конкретное содержание правил учета,
отражаемых в учетной политике, влияющее на
существенность информации в финансовой отчетности
и на финансовое состояние организации [112].
15
Продолжение таблицы 1
Автор
Определение
20
Л.И. Куликова,
А.Р. Губайдуллина
Обоснованное мнение профессионального бухгалтера,
высказанное в условиях неопределенности при
квалификации, стоимостном измерении,
классификации и оценке значимости фактов
хозяйственной жизни для целей бухгалтерской
отчетности, основанное на доступной на данный
момент времени, полной, достоверной и объективной
информации, а также особенностях функционирования
хозяйствующего субъекта [100].
21
Н.В. Генералова
По сути, учетная политика представляет собой
комплекс профессиональных суждений [85].
22
Е.А. Смирнова
Профессиональное суждение − это новая категория,
сформировавшаяся в области отечественного
бухгалтерского учета, она имеет свое определение,
содержание и область применения. Руководствуясь
своим профессиональным суждением, бухгалтер может
грамотно организовать постановку и ведение учета,
составить достоверную отчетность. Все вышесказанное
приводит к формированию принципа
профессионального суждения [143].
23
М.Л. Пятов,
И.А. Смирнова
Идея этого понятия непосредственно связана с идеями
профессиональной этики бухгалтера, в основе работы
которого должно лежать стремление сделать
отчетность компании максимально объективным
рассказом заинтересованным лицам о положении дел в
компании, и, как следствие, рассказом, максимально
для этих лиц полезным [126].
24
Д. Нурсеитов
Знания, опыт, квалификация бухгалтера, а также
доступная ему на данный момент полная, достоверная и
объективная информация. Эта информация, в свою
очередь, должна быть основана на данных,
подготовленных в рамках управленческого учета [115].
25
М.А. Помазанова
Профессиональное суждение должно обеспечивать
формирование достоверной информации, которая
должна быть востребована рынком бухгалтерских
услуг. Кроме того, необходимо наличие хорошо
развитой системы контроля и защиты
профессионального суждения перед пользователями
финансовой отчетности [122].
26
Т.В. Пащенко
В стандартах экономического субъекта должно быть
зафиксировано мнение бухгалтера и способ его
выражения и обоснования [121].
16
Продолжение таблицы 1
Автор
Определение
27
Ю.Н. Молодцова
Есть способ интерпретации фактов хозяйственной
жизни, связанный с их идентификацией, оценкой и
классификацией в условиях действующих нормативных
ограничений, осуществляемый профессиональным
бухгалтером [106].
Анализ определений, приведенных в таблице, позволяет сделать вывод об
отсутствии единого мнения и подходов к четкой идентификации профессионального
суждения бухгалтера среди отечественных специалистов. Под профессиональным
суждением предлагается понимать:
компетентное, добросовестное, обоснованное мнение бухгалтера;
инструмент учета нестандартных ситуаций;
процесс выбора варианта действий;
средство, определяющее порядка отражения фактов хозяйственной
жизни;
инструмент регулирования бухгалтерского учета;
методологический способ в системе бухгалтерского учета;
ответ на вопрос, не имеющий стандартного решения;
новую учетную категорию.
Исследуя роль и назначение профессионального суждения в системе
бухгалтерского учета, М.Л. Пятов и И.А. Смирнова пришли к выводу о том, что
«идея профессионального суждения в бухгалтерском учете непосредственно связана
с идеями профессиональной этики бухгалтера» [126].
М.Е. Лианский, называя профессиональное суждение инструментом
бухгалтерского учета, выделяет его главную цель – формирование «полной и
достоверной информации о финансовом состоянии и финансовых результатах
организации» [101].
Д. Нурсеитов приводит факторы, влияющие на вырабатываемое бухгалтером
профессиональное суждение: «знания, опыт, квалификация бухгалтера, а также
17
доступная ему на данный момент полная, достоверная и объективная информация»
[115].
М.А. Помазанова определяет задачу профессионального суждения -
обеспечение формирования достоверной информации, востребованной рынком
бухгалтерских услуг, а также обозначает необходимость «защиты
профессионального суждения перед пользователями финансовой отчетности».
По нашему мнению, совершенной справедливой является позиция С.А
Рассказовой-Николаевой, подчеркивающей необходимость процедур контроля и
защиты обоснованности профессионального суждения перед профессиональным
сообществом, наряду с институтом независимого аудита [128].
Во-первых, необходимо чтобы суждение, вырабатываемое профессионалом,
было независимым и проверяемым.
Во-вторых, защита профессионального суждения перед пользователями
финансовой отчетности не требуется априори, т.к. отчетные показатели
подтверждаются независимой аудиторской проверкой.
В-третьих, контроль профессионального суждения со стороны пользователей
отчетности не возможен де-факто, а его защита не целесообразна, поскольку в
составе заинтересованных пользователей подавляющее большинство не обладает
достаточными знаниями учета.
М.Е. Лианский и Е.В. Лимошина отмечают, что профессиональное суждение
является важнейшим элементом культуры бухгалтерской профессии и требуется
изменение менталитета, не только бухгалтеров, но и руководителей, использующих
отчетность, в качестве инструмента управления организацией, а также
взаимодействия с внешними партнерами, получения кредитов и выхода на
фондовый рынок [101].
М.Л. Пятов выделяет факторы, влияющие на профессиональное суждение, к
которым относит уровень знаний, опыт профессиональной деятельности,
следование принципам профессиональной этики, а также обозначает роль
профессионального суждения в современной бухгалтерии. Поскольку понимание
возможности применения своего профессионального суждения бухгалтерами-
18
практиками, «осознание связанной с этим ответственности перед обществом и
своего социального статуса значимо влияет на роль профессионального сообщества
в экономической жизни и восприятие обществом бухгалтерской профессии» [125].
О.В. Рожнова обращает внимание на проблему субъективности суждения:
«профессиональный взгляд и профессионализм бухгалтера сами по себе не являются
безусловной гарантией вынесения объективного профессионального суждения»
[129].
Интересной представляется позиция Н. В. Генераловой, предлагающей
различать широкое и узкое смысловое значение понятия «профессиональное
суждение». Широкое значение профессионального суждения состоит, по мнению
автора, в идентификации бухгалтером всех фактов хозяйственной жизни; а узкое - в
части отражения фактов хозяйственной жизни при отсутствии конкретных
нормативных указаний, в условиях неопределенности и при несогласии с
конкретными нормативными указаниями [84].
Исследование подходов к организации бухгалтерского дела, предлагаемых
международными профессиональными площадками, показало следующее:
с точки зрения Международной федерации бухгалтеров (МФБ)
(англ. International Federation of Accountants (IFAC)) бухгалтеры и аудиторы
являются представителями одной профессии;
профессиональное суждение предусмотрено как для бухгалтеров, так и
для аудиторов.
Понятие «профессиональное суждение» в России появился в начале в
Правилах (стандартах) аудиторской деятельности, одобренных существовавшей на
начальном этапе развития аудита в России Комиссией по аудиторской деятельности
при Президенте РФ.
Это объясняется приоритетной ориентацией аудиторской деятельности на
международные стандарты аудита, уже существовавшие к тому времени. Аудит
бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующего субъекта
предполагаетвыражение мнения специалиста о достоверности отчётных
показателей, основанное на профессиональном суждении аудитора.
19
Таким образом, пользователи отчетности должны де-юре доверять мнению
профессионала, основанному на квалификации эксперта, его профессиональной
компетенции, опыте работы в данной отрасли экономики и соблюдении аудитором
норм профессиональной этики.
Характерной особенностью аудита является необходимость формирования
профессионального суждения на всех этапах проверки: планирования, сбора и
анализа полученных доказательств, выражения мнения о достоверности показателей
отчетности хозяйствующего субъекта. При этом от степени профессионализма
специалиста зависит объём, качество проводимой проверки, сопутствующие аудиту
риски, а также содержательность аудиторского заключения.
В настоящее время нет единого подхода к содержанию профессионального
суждения аудитора в нормативно-правовых документах, регулирующих
аудиторскую деятельность в Российской Федерации. Также неоднозначно
трактуется данное понятие в научных работах современных отечественных ученых,
например Л.З. Шнейдмана, А.А. Шапошникова, Т.В. Синициной, Е.М. Гутцайта,
М.А Азарской, Т.Г. Шешуковой, М.А. Городилова [169, 166, 87, 64, 168].
Так, Е.М. Гутцайт профессиональное суждение аудитора характеризует, как
«обобщение представлений о доказательстве в точных науках на случай, когда
приходится привлекать и интуицию, но эта интуиция не основывается на чистой
догадке, а подкрепляется опытом и информацией аудитора в рассматриваемых
вопросах» [87].
А.А. Шапошников и Т.В. Синицина отмечают, что на практике под
профессиональным суждением аудитора понимается окончательный вывод
специалиста, по проблемам, не имеющим стандартного решения, основанный на его
знаниях, квалификации и опыте работы [166].
По мнению указанных авторов, профессиональное суждение аудитора
представляет собой «экспертный метод оценки в недостаточно формализованных
ситуациях и процедурах, а также выбор из имеющихся вариантов, при отсутствии
очевидных аргументов для однозначного выбора». Ученые отмечают при этом, что
«ссылки стандартов аудиторской деятельности на профессиональное суждение не
20
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]