Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский управленческий учет инструмент управления организацией. Учебное пособие для обучающихся по направлению подготовки Экономика
.pdf
Глава 3.
ЗАТРАТЫ И ДОХОДЫ В БУХГАЛТЕРСКОМ
УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ
Цели и задачи изучения главы: изучить определение понятий
«затраты», «издержки», «расходы» как объектов бухгалтерского управленческого учета; раскрыть сущность понятий издержек производства, затрат, расходов и доходов; изучить классификацию затрат и
доходов в разрезе функций бухгалтерского управленческого учета.
В результате изучения главы обучающийся должен:
- знать сущность, содержание и классификацию затрат и дохо-
дов для выбора видов организационно-управленческих решений
- уметь использовать систему знаний в области классификации
затрат и доходов для выбора и обоснования организационно-управленческих решений.
3.1 Понятие издержек, затрат и расходов
Целью производственной деятельности любой сельскохозяйственной организации вне зависимости от формы собственности
является выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, их
продажа и получение прибыли. Главное место в системе показателей, которые характеризуют эффективность сельскохозяйственного
производства, как всего предприятия, так и его структурных подразделений, занимает себестоимость. Состав себестоимости определяют те издержки, которые ее формируют. Изучая содержание издержек, рассмотрим подход к его определению авторским коллективом под руководством В.И. Видяпина и Г.П. Журавлевой, которые
рассматривают издержки производства как оплату приобретенных
факторов производства.
Необходимо обратить внимание на одно обстоятельство. В официальных документах и авторских публикациях термины «затраты»,
«расходы», «издержки производства», «затраты на производство»
нередко употребляют в самых разных значениях, и порой неправильное определение данных понятий искажает их экономический смысл.
Если одни авторы термины «затраты», «издержки», «расходы»
отождествляют, то другие рассматривают их как разные понятия.
По данному поводу, например, М.А. Вахрушина отмечает: «…расходы – это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода…», однако отождествляет понятия «затраты на произ-
81
водство» и «издержки производства» и называет издержками производства затраты живого и овеществленного труда на производство и
реализацию продукции (работ, услуг).
По мнению В.Э. Керимова, «… в своей основе все эти понятия
означают одно и то же – затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций.
Термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Это суммарные жертвы предприятия, связанные с выполнением определенных операций, включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и вмененные (альтернативные) издержки».
Они включают в себя явные, стартовые, остаточные, альтернативные, денежные издержки и издержки упущенных возможностей.
Явные (бухгалтерские, расчетные) издержки – это выраженные
в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием раз-ных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг, то
есть это расходы по обычным видам деятельности организации.
Стартовые издержки – часть постоянных расходов, которые возникают с целью возобновления производства и реализации продукции.
Остаточные издержки часть постоянных издержек, которые продолжает нести организация, несмотря на то, что производство и реализация на какое-то время полностью остановлены.
Издержки упущенных возможностей – это потери доходов, которые возникают.
Альтернативные (вмененные) издержки означают упущенную
выгоду предприятия, которую оно получило бы при выборе производства альтерна-тивного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т.д.
Они не включаются в официальные финансовые отчеты и не
влияют на величину денежных потоков.
Это сугубо управленческие затраты, которые необходимо предусмотреть, но они могут и не быть.
Денежные издержки – это альтернативные издержки, которые
принимают форму денежных платежей собственникам факторов
производства.
82
К ним относятся издержки по оплате сырья и материалов, выплате заработной платы рабочим и служащим, выплаты процентов
по кредитам банку и другие выплаты.
Денежные издержки отвлекают ресурсы от использования их
альтернативными способами.
Из всех совокупных издержек выделяются издержки производства и издержки обращения.
Издержки производства – это расходы, денежные траты, которые необходимо осуществить для создания товара.
Такого рода расходы покрывают оплату материалов (сырья, топлива, энергии), заработную плату работников, амортизацию, расходы, связанные с управлением производства.
Стоимость отражает все затраты овеществленного и живого труда общества на производство товара, стоимость есть издержки общества. Издержки же организации меньше издержек общества на
величину прибыли.
Издержки обращения – это издержки, связанные с реализацией
товара. Они делятся на чистые и дополнительные.
К чистым издержкам обращения относятся затраты, связанные
с куплей-продажей в чистом виде, а именно заработную плату работников оптовой и розничной торговли, содержание торговых помещений, затраты на консультации, рекламу, изучение потребительского спроса и т.д. Эти издержки не увеличивают стоимость товара,
а возмещаются после продажи товара из прибыли, созданной в процессе производства.
К дополнительным издержкам обращения относятся затраты на
упаковку, сортировку, транспортировку и хранение товара. Этот вид
издержек обращения является по существу затратами, связанными с
продолжением процесса производства в сфере обращения. Входя в
стоимость товара, они увеличиваются и возмещаются после продажи товара из полученной суммы выручки».
Таким образом, согласно теории «альтернативной стоимости»
под экономическими издержками понимаются выплаты, которые
организация должна сделать, или те доходы, которые организация
должна обеспечить поставщикам ресурсов для того, чтобы отвлечь
эти ресурсы от альтернативных вариантов использования. Под затратами следует понимать явные (фактические, расчетные) издерж-
83
ки предприятия, а под расходами – уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают фактическое использование сырья, материалов, услуг. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ним часть затрат – расходы.
А.Н. Кашаев отмечает, что «…издержки производства – это совокупные затраты общественного труда (живого и прошлого) на
производство продукта, образующие его стоимость». Как считает
автор, затраты производства отличаются от издержек производства
не только практически, но и теоретически. Затраты производства
имеют отношение к процессу производства вообще, независимо от
завершенности и характера связи затрат с производимой продукцией. Издержки производства означают процесс, завершенность процесса производства. В конкретном прикладном смысле издержки
производства выражают ту часть затрат, которые относятся к готовой продукции.
Г.М. Лисович и И.Ю. Ткаченко, рассматривая понятия «издержки», «затраты» и «расходы», дают разные определения. Так, по их
мнению, издержки производства представляют собой затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг). Затраты – это средства, израсходованные на
приобретение ресурсов, имеющихся в наличии, и отражаемые в балансе как активы предприятия, способные в будущем принести доход. Расходы представляют собой часть затрат, понесенных предприятием для получения дохода, то есть уменьшение суммы капитала как результат деятельности предприятия в течение отчетного периода. Несмотря на это, согласно мнению авторов, на практике данные понятия отождествляются и для характеристики издержек, непосредственно связанных с производством, применяется термин «затраты на производство».
Рассмотрим мнение С.А. Николаевой, которая утверждает, что
расходы и затраты являются двумя разными категориями. Расходы –
это отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения ее обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками. Под затратами
84
автор понимает операции по использованию в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов.
Необходимо сказать, что и нормативные акты не ставят четкой
грани между понятиями «затраты» и «расходы». Так, в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) дается определение только термину «расходы», согласно которым расходы – это
уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода,
происходящие в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с
его распределением между участниками акционерного капитала.
Определение же термина «затраты» в МСФО отсутствует, а понятия
«затраты» и «расходы» рассматривают как синонимы.
В ПБУ 10/99 «Расходы организации» и ПБУ 9/99 «Доходы организации» впервые определены для целей бухгалтерского учета понятия «доходы» и «расходы». При этом под расходами понимается
«уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов
(денежных средств, иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за
исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)», другими словами, расходы – это часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода, по существу характеризуют себестоимость проданной продукции (работ,
услуг). Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), на оплату труда уп-равленческого персонала, амортизационные отчисления, а также
потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств,
изменений валютных курсов и др.). Предметом управленческого
учета среди прочего являются текущие издержки организации. Говоря языком финансового учета, это расходы по обычным видам
деятельности.
Затраты – средства, израсходованные на приобретение ресурсов, имеющихся в наличии, и регистрируемые в балансе как активы
пред-приятия, способные принести доход в будущем.
В п. 9 ПБУ 10/99 по сути изложен механизм перехода от расходов организации к себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Определено, что для целей формирования организацией фи-
85
нансового результата от обычных видов деятельности определяется
себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), которая
формируется на базе расходов по обычным видам деятельности:
– признанных в отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;
– переходящих расходов, имеющих отношение к получению
доходов в последующие отчетные периоды.
Термины «доходы» и «расходы» организации, определенные
названными положениями, не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, в соответствии с которыми расходы
включают убытки и затраты, возникающие в ходе основной деятельности предприятия. Они, как правило, принимают форму оттока или
уменьшения актива. Расходы – часть затрат, понесенных предприятием в связи с получением дохода, по существу характеризуют себестоимость проданной продукции (работ, услуг). Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной
связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Данный подход называется соответствием
расходов и доходов. Таким образом, в бухгалтерской отчетности все
доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами (принцип соотнесения доходов). С точки зрения
техники российского учета, затраты должны накапливаться на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на счетах 20 «Основное производство» и 43 «Готовая продукция» и не списываться на счета продаж до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы.
Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и
связанную с ними часть затрат – расходы. В бухгалтерском учете
доходы и расходы отражаются соответственно по кредиту и дебету
счетов 90, 91. Применительно к счету 90 «Продажи» расходы предприятия по существу характеризуют себестоимость реализованной
продукции (работ, услуг).
Для целей управленческого учета расходы организации – это
все затраты, которые в данный период времени в ходе хозяйственной деятельности приводят к изменению активов организации и служат для получения соответствующих доходов.
По отношению к отчетному периоду расходы организации могут быть текущими и отложенными.
86
Текущие расходы, или расходы данного отчетного периода – это
расходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности текущего отчетного периода и признаваемые в отчете о финансовых
результатах данного периода. Расходы отчетного периода невозможно оценить путем инвентаризации. Расходы отчетного периода отражаются при расчетах прибыли от основной деятельности в отчете
о финансовых результатах. Отложенные расходы – это расходы, связанные с хозяйственными операциями по использованию ресурсов
организации, осуществляемые в данном отчетном периоде с целью
получения возможных доходов в будущем.
Это условные расходы, так как они не признаны в качестве расходов в текущем отчетном периоде и в отчете о финансовых результатах.
Отложенные расходы подлежат капитализации на балансе организации.
К отложенным расходам относятся капитальные вложения (инвестиции), расходы будущих периодов.
Затраты организации – это средства, израсходованные на приобретение ресурсов (материальных, трудовых, финансовых и иных),
имеющихся в наличии. Затраты могут быть отражены в балансе как
активы, способные в будущем принести доход, или как расходы организации.
Значение понятия «затраты на производство» определяется в
зависимости от цели, поставленной пользователем информации и
модели обобщения затрат, использованной бухгалтером.
В понятие «затраты» заложено три признака:
1) затраты связаны с производством продукции, т.е. они определяются величиной использованных ресурсов (материальных, трудовых, финансовых);
2) величина использованных ресурсов должна быть представлена в денежном выражении для обеспечения соизмерения различных ресурсов;
3) предполагается целевое использование ресурсов: производство продукции, деятельность какого-либо подразделения и т.д.
В зависимости от метода признания затрат в отчете о финансовых результатах затраты делятся на затраты на продукт (оплата труда, материальные) и затраты периода (ОПР, ОХР, амортизация).
87
Еще одним документом, рассматривающим понятия «издержки», «затраты» и «расходы» являются Методические рекомендации
по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию
себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных
организациях (Методически рекомендации). В соответствии с Методическими рекомендациями «…издержки общие – совокупность
всех затрат экономических ресурсов в денежной форме в процессе
кругооборота хозяйственных средств», то есть в данном случае «издержки» и «расходы» применяются в равном значении. «Расходы по
обычным видам деятельности (расходы) – часть затрат, которые соответствуют произведенной и одновременно проданной (реализованной) в отчетном периоде продукции». Данный нормативный акт
не раскрывает понятие «затраты», хотя и уточняет, что «…текущие
затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, могут быть
либо равными расходам по обычным видам деятельности или же
быть большими. Нельзя не согласиться с мнением, что затраты равны расходам в том случае, если вся валовая (произведенная) продукция в отчетном периоде продана и соответственно включенные
в производственную себестоимость затраты отчетного периода соотнесены с получением дохода».
Таблица 1 – Понятия «затраты» и «расходы» в экономической литературе
Авторы
М.А. Вахрушина
В.Э. Керимов
Затраты
«затраты на производство» и «издержки производства» тождествен-
ны, «издержки производства» – это
затраты живого и овеществленного
труда на производство и реализацию
продукции (работ, услуг)
…явные (фактические, расчетные)
издержки предприятия…
88
Расходы
...это часть затрат, понесенных предприятием в связи
с получением дохода
…уменьшение средств предприятия или увеличение его
долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают
фактическое использование
сырья, материалов, услуг.
Лишь в момент реализации
предприятие признает свои
доходы и связанную с ним
часть затрат – расходы.
течение отчетного периода.
питала между участниками.
отчетный период
дущем
Продолжение таблицы 1
Г.М. Лисович
И.Ю. Ткаченко
С.А. Николаева
Вывод
… это средства, израсходованные на
приобретение ресурсов, имеющихся в
наличии, и отражаемые в балансе как
активы предприятия, способные в будущем принести доход
…операции по использованию
в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и
иных ресурсов.
…стоимость затраченных ресурсов в
процессе производства и продажи
определенного объема продукции,
выполненных работ и оказанных
услуг, приходящиеся по времени на
…часть затрат, понесенных
предприятием для получения
дохода, то есть уменьшение
суммы капитала как результат
деятельности предприятия в
… это отток экономических
выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения
или использования активов
организации или увеличения
ее обязательств, приводящий
к уменьшению капитала, отличный от распределения ка-
…та часть затрат хозяйства,
которая связанна с получением дохода в течение отчетного
периода, утратившая способность приносить доход в бу-
Таким образом, практика отечественного учета показывает, что
понятия «издержки» и «затраты» признаются синонимами, и для
характеристики издержек, непосредственно связанных с производством, применяется термин «затраты на производство». Что касается терминов «затраты» и «расходы», то, изучив различные подходы
авторов, можно сделать вывод (табл. 1.1), что затраты – это есть не
что иное как стоимость затраченных ресурсов в процессе производства и продажи определенного объема продукции, выполненных
работ и оказанных услуг, приходящиеся по времени на отчетный
период, а расходами признается та часть затрат хозяйства, которая
связана с получением дохода в течение отчетного периода, утратившая способность приносить доход в будущем. Одним из основных
условий управления производством, правильной организации учета
затрат и получения достоверной информации о себестоимости продукции является научно обоснованная классификация затрат.
Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов. По месту возникновения затраты группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).
89
Переменные (условно
-
переменные)
Возвратные
Безвозвратные
Планируемые
Непланируемые
По степени охвата планом
Регулируемые (контролируемые)
Нерегулируемые (неконтролируемые)
Конт роль и
По степени охвата контролем
Отчисления на социальные нужды
Материальные (предметы труда)
Амортизация (средства труда)
Прочие
Основные
Накладные
Элементные (простые)
Комплексные (сложные)
Прошлых лет под продукцию отчетного периода
Отчетного года под продукцию этого же периода
Прямые
Структурных подразделений
Периодические
Входящие
Истекшие
Текущие
Единовременные
По экономическому
По отношению к
По составу
По центрам ответственности
Труд, оплата труда
Постоянные (условно
-
постоянные)
Определен ие себестоим ости про дукц ии
Принятие реш ений и
технологическому процессу
По смежным отчетным
Отчетного года под продукцию будущего
периода (незавершенное производство)
По способу включения в
себестоимость
По отношению ко времени
По периодичности
возникновения
план ировани е
регул и-
рован ие
По отношению к объему
производства
По влиянию принимаемых
решений
Распределяемые (косвенные)
Рисунок 3.1. Классификация производственных затрат в зависимости
от задач управленческого учета
90
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]