Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский управленческий учет инструмент управления организацией. Учебное пособие для обучающихся по направлению подготовки Экономика
.pdf
Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг)
предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по
статьям калькуляции.
В управленческом учете классификация затрат весьма разнообраз-на и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо
решить. К основным задачам управленческого учета относят:
– расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;
– принятие управленческого решения и планирование;
– контроль и регулирование производственной деятельности
цент-ров ответственности.
Решению каждой из названных задач соответствует своя классификация затрат (рис. 3.1).
Экономически обоснованная классификация производственных
затрат позволяет выявить объективно существующие на практике
группы затрат, проследить процесс формирования издержек и взаимоотношения между их отдельными частями, и принимать на этой
основе целенаправленные и рациональные управленческие решения.
3.2 Классификация затрат для принятия решений
В целях получения информации об ожидаемых расходах и доходах для выработки управленческих решений выделяют следующие виды затрат: переменные и постоянные; релевантные и нерелевантные; безвозвратные затраты; альтернативные; вмененные затраты; инкрементные затраты; маржинальные затраты; планируемые
и непланируемые.
Переменные и постоянные затраты – эти понятия применяются
тогда, когда необходимо охарактеризовать поведение затрат при изменении уровня (объема) производственной деятельности.
Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции, т.е. зависят от деловой активности организации. Переменный характер могут иметь как производственные, так и непроизводственные затраты. Примерами про-
91
изводственных переменных затрат служат прямые материальные
затраты, прямые затраты на оплату труда, затраты на вспомогательные материалы и покупные полуфабрикаты.
Переменные затраты характеризуют стоимость собственно продукта, все остальные (постоянные затраты) – стоимость самого предприятия. Рынок не интересует стоимость предприятия, его интересует стоимость продукта.
Совокупные переменные затраты имеют линейную зависимость
от показателя деловой активности предприятия, а переменные затраты на единицу продукции – величина постоянная.
Динамика переменных затрат показана на рисунке 3.2, где переменные затраты на единицу продукции (удельные) условно остаются на уровне 20 руб.
К непроизводственным переменным затратам можно отнести
расходы на упаковку готовой продукции для отгрузки ее потребителю, транспортные расходы, не возмещаемые покупателем, комиссионное вознаграждение посреднику за продажу товара, которое напрямую зависит от объема продажи.
Рисунок 3.2. Динамика совокупных (а) и удельных (б) переменных затрат
Для описания поведения переменных затрат в управленческом
учете используется специальный показатель – коэффициент реагирования затрат (Крз). Он характеризует соотношение между темпами изменения затрат и темпами роста деловой активности предприятия и рассчитывается по формуле:
92
где
Y– темпы роста затрат, %;
X – темпы роста деловой активности фирмы, %.
Как отмечалось выше, затраты считаются постоянными, если
они не реагируют на изменение объемов производства. Например,
стоимость арендной платы за пользование автомобилем не изменится
при увеличении объема производства на 30%. В этом случае:
Таким образом, нулевое значение коэффициента реагирования
затрат свидетельствует о том, что мы имеем дело с постоянными
издержками.
Переменные издержки по своему поведению подразделяются на:
- пропорциональные – изменяются теми же темпами, что и
объем производства;
- прогрессивные – темп их роста быстрее темпа роста деловой
активности:
- дегрессивные – темп их роста отстает от темпа роста деловой
активности.
Рассмотрим на примерах поведение вышеуказанных затрат.
Пропорциональные затраты. Они увеличиваются теми же темпами, что и деловая активность предприятия.
Пример 1. При увеличении объема производства на 30% пропорциональные затраты возрастут в той же пропорции. Тогда:
Таким образом, Крз = 1 характеризует затраты пропорциональ-
ные (рис. 3.3).
Рисунок 3.3 Динамика пропорциональных затрат
93
Дегрессивные затраты. Темпы их роста отстают от темпов рос-
30
30
та деловой активности организации.
Пример 2. При увеличении объема производства на 30% издер-
жки выросли лишь на 15%. Тогда:
Крз =
Итак, случай, когда 0 < Крз < 1 свидетельствует о том, что затра-
ты являются дегрессивными.
Затраты, растущие быстрее деловой активности предприятия,
называются прогрессивными затратами.
Пример 3. При увеличении объема производства на 30% затра-
ты увеличиваются на 60%. Тогда:
= 0,5
60
15
Крз =
Следовательно, при Крз > 1 затраты являются прогрессивными.
Графики поведения дегрессивных и прогрессивных затрат – совокупных и в расчете на единицу продукции (продаж) – приведены
на рисунке 3.4.
= 2,
Рисунок 3.4. Динамика дегрессивных (а) и прогрессивных (б) затрат
Примером переменных затрат могут служить затраты на сырье,
материалы, заработную плату рабочих и отчисления с нее.
Постоянные расходы – это расходы, которые в рамках определенной масштабной базы не реагируют на изменение деловой активности организации, это издержки на аренду помещений, охрану,
амортизационные отчисления, заработную плату управленческого
94
персонала, налог на имущество и др.
Постоянные расходы на единицу продукции снижаются ступенчато. Совокупные постоянные затраты являются константой и не
зависят от объемов деловой активности, но могут измениться под
воздействием других факторов. Например, если цены растут, то совокупные постоянные затраты тоже возрастают.
Примерами постоянных производственных затрат являются расходы по аренде производственных площадей, амортизация основных средств производственного назначения.
Динамику совокупных постоянных затрат (условно на уровне
100 тыс. руб.) и удельных постоянных затрат иллюстрирует рисунок 3.5.
Рисунок 3.5. Динамика совокупных (а) и удельных (б) постоянных затрат
Постоянные затраты принято классифицировать на полезные и
бесполезные.
Бесполезные затраты возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность. Возникновение подобных затрат может быть связано с неделимостью производственного
фактора (например, средств труда или рабочей силы).
Бесполезные затраты, как правило, являются прямыми убытками
организации, поэтому их учет и анализ являются необходимыми.
В реальной жизни чрезвычайно редко можно встретить издержки, по своей сути являющиеся исключительно постоянными или
переменными. Экономические явления и связанные с ними затраты
с точки зрения содержания значительно сложнее, и поэтому в большинстве случаев издержки являются условно-переменными или условно-постоянными.
95
В этом случае изменение деловой активности организации так-
же сопровождается изменением издержек, но в отличие от переменных затрат зависимость не является прямой.
Условно-переменные
затраты зависят от объема производства,
но эта зависимость не является прямо пропорциональной. В качестве примера можно привести затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, заработную плату управленческого персонала.
Условно-постоянные затраты практически не зависят от изме-
нения объема производства: ОХР (амортизация по зданиям, сооружениям, машинам и оборудованию), расходы на продажу (реклама
продукции).
Полупеременные затраты включают одновременно как посто-
янные, так и переменные компоненты. Например, плата за телефон
– каждый месяц производятся постоянные выплаты и дополнительные за междугородние разговоры – переменные.
Следовательно, любые издержки в общем виде могут быть пред-
ставлены формулой:
где
Y – совокупные издержки, руб.;
а – их постоянная часть, не зависящая от объемов производства,
руб.;
b – переменные издержки в расчете на единицу продукции (ко-
эффициент реагирования затрат), руб.;
X – показатель, характеризующий деловую активность организации (объем производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах измерения.
Если в данной формуле постоянная часть издержек отсутствует,
т.е. а = 0, то это переменные затраты. Если коэффициент реагирования затрат (b) принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.
Для целей управления – оценки эффективности деятельности
предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового
планирования, принятия краткосрочных управленческих решений
и решения других вопросов – необходимо описать поведение издер-
96
ж
ек указанной формулой, т.е. разделить их на постоянную и пере-
менную части.
Релевантные затраты (доходы) – это те затраты и доходы, кото-
рые изменяются в результате принятия решения.
Процесс принятия управленческого решения предполагает
сравнение между собой нескольких альтернативных вариантов с
целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Когда рассматривается большое
количество альтернатив, отличающихся друг от друга по многим
показателям, процесс принятия решения усложняется. Поэтому
целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь
показатели второй группы, т.е. те, которые от варианта к варианту
меняются. Эти затраты, принимаемые во внимание при выборе
оптимального управленческого решения, называют релевантными.
Показатели первой группы, напротив, не принимаются в расчет при
оценках. Бухгалтер-аналитик, представляя руководству исходную
информацию для выбора оптимального решения, таким образом,
готовит свои отчеты, чтобы они содержали лишь релевантную информацию.
Релевантными могут быть только доходы и затраты:
- во-первых, относящиеся к будущему управленческому решению;
- во-вторых, отличающиеся по вариантам.
Нерелевантные затраты (доходы) – это затраты и доходы, на которые принимаемое решение влияния не оказывает, то есть к нему
не относящимися (незначимыми). Нерелевантными всегда являются расходы прошлых периодов, на которые уже нельзя повлиять, а
также большая часть текущих затрат, зависящих от продолжительности периода, за который определяется их величина.
Примерами управленческих решений, для принятия которых
необходима классификация затрат на релевантные и нерелевантные,
являются:
- прекращение работы подразделения;
- производство продукта своими силами или его покупка на сто-
роне;
- принятие специального заказа по более низкой цене;
- продажа полуфабриката или его дальнейшая обработка.
97
Типы релев
антных и нерелевантных затрат
Классифицировать затраты на релевантные и нерелевантные
можно по типам, представленным на рисунке 3.6.
Как следует из названия «релевантные затраты», их следует при-
нимать во внимание при всех расчетах, проводимых для этих целей.
К релевантным затратам относятся:
1. Будущие денежные потоки – расходы, которые возникнут в
будущем в связи с принятием управленческих решений.
2. Устранимые затраты – расходы, которых можно избежать в
случае, если управленческое решение не будет принято.
3. Альтернативные затраты – входящие денежные потоки, которые не будут получены в результате внедрения управленческого решения.
4. Инкрементные затраты – затраты, возникающие в связи с производством дополнительной партии продукции, выходом на новый
рынок, запуска нового проекта и т.п.
Релевантные затраты Нерелевантные затраты
нок 3.6. Классификация затрат на релевантные и нерелевантные
Рису
К нерелевантн
ым затратам (англ. Irrelevant Cost) относятся те
статьи расходов, которые присутствуют при реализации всех управленческих альтернатив. Поскольку они являются нерелевантными,
их не учитывают при проведении управленческого анализа.
К нерелевантным расходам относятся:
1. Невозвратные затраты – расходы, уже понесенные в прошлом,
которые не окажут влияния на будущие денежные потоки независимо от принятого управленческого решения.
2. Обязательные затраты – будущие расходы, которых невозмож-
98
но избежать независимо от принятого управленческого решения.
3. Неденежные расходы – неденежные расходы (например, амортизация) не влияют на денежные потоки бизнеса, поэтому считаются нерелевантными.
4. Общехозяйственные накладные расходы – та часть общих и
административных расходов, на которую не влияет принятие управленческого решения, должна быть исключена из релевантных затрат.
Пример 4. Организация рассматривает возможность ликвидации
одного из своих подразделений. Для принятия этого решения необходимо классифицировать совокупность затрат по релевантности:
1. зарплата генерального директора;
2. зарплата работников подразделения, которые могут быть уво-
лены;
3. зарплата работников подразделения, которые не могут быть
уволены;
4. разовые компенсации, выплачиваемые уволенным работникам;
5. затраты на сырье и материалы, потребляемые ликвидируемым
подразделением;
6. зарплата совета директоров;
7. проценты по кредитам, привлеченным для ликвидируемого
подразделения;
8. зарплата директора ликвидируемого подразделения;
9. затраты на сертификацию качества всей компании;
10. лицензионный сбор на производство продукции, произво-
димой ликвидируемым подразделением;
11. аренда головного офиса компании;
12. плата за аудит (не зависит от количества подразделений).
К релевантным затратам относятся статьи расходов, которые
перестанут существовать в случае принятия решения о ликвидации
подразделения:
- зарплата работников подразделения, которые могут быть уво-
лены;
- разовые компенсации, выплачиваемые уволенным работникам;
- затраты на сырье и материалы, потребляемые ликвидируемым
подразделением;
- проценты по кредитам, привлеченным для ликвидируемого
подразделения;
99
- зарплата директора ликвидируемого подразделения (при условии, что он будет уволен, в противном случае эту статью следует
отнести к нерелевантным затратам);
- лицензионный сбор на производство продукции, производимой ликвидируемым подразделением.
К нерелевантным затратам следует отнести те статьи, которые
объективно существуют независимо от того, будет ликвидировано
подразделение или продолжит свою работу, а именно:
- зарплата генерального директора;
- зарплата работников подразделения, которые не могут быть
уволены;
- зарплата совета директоров;
- затраты на сертификацию качества всей компании;
- аренда головного офиса компании;
- плата за аудит (поскольку она не изменится независимо от того,
будет ли ликвидировано подразделение или нет).
Безвозвратные – это затраты прошлого периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и их невозможно изменить в будущем. Безвозвратные расходы при приятии решений в
расчет не принимают. Следует различать понятия безвозвратных
расходов и расходов, не принимаемых в расчет.
Если находящийся в собственности предпринимателя ресурс не
имеет альтернативного использования, то экономические издержки
по нему будут равны нулю. Это означает, что затраты, связанные с
данным ресурсом, входят в состав бухгалтерских издержек, но в экономические издержки они не должны включаться.
Безвозвратные издержки чаще всего представляют собой невосполнимые потери инвестиционных ресурсов, вызванные изменением масштаба, вида или места деятельности предприятия.
Пример 5. Организация меняет свою специализацию, в результате может случиться так, что часть оборудования окажется ненужной при производстве нового вида продукции. Амортизация по ней
не должна учитываться при определении экономических издержек
производства продукции.
Вместе с тем, следует заметить, что иногда безвозвратность
издержек является относительной. Ресурс может не иметь альтернативного использования в краткосрочном периоде, но обладать им в
100
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]