Организация и методика проведения налоговых проверок. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Экономика»

•Фонда социального страхования Российской Федерации, Федерального фонда обязательного медицинского страхования и их территориальных фондов;

•валютных бирж и торгово-промышленных палат;

•Государственной инспекции безопасности дорожного движения (ГИБДД) МВД России;

•лицензирующих органов (о выданных, приостановленных и изъятых лицензиях на различные виды деятельности (на риэлтерскую деятельность; на перевозки автомобильным транспортом, в области обращения драгоценных металлов и драгоценных камней; международной туристической деятельности и т.д.);

•товарных бирж (о номенклатуре и ценах);

•лиц, располагающих сведениями о дислокации торговых то- чек и рынке потребительских услуг;

•администраций рынков (сведения об арендаторах торговых мест);

•иных источников (информация, поступающая от юридиче- ских и физических лиц (письма, жалобы, заявления и т.п.), из средств массовой информации, сети Интернет (рекламные объявления, содержащие сведения о реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) юридическими и физи-

ческими лицами; публикации и т.д.)).

Конечным результатом работы по сбору и обработке информации о налогоплательщиках является формирование информационных ресурсов налоговых органов, содержащих информацию о налогоплательщиках, состоящих на учете в налоговом органе (досье налогоплательщиков).

Досье налогоплательщика представляет собой совокупность сведений о конкретном налогоплательщике, содержащихся как в электронном виде в различных централизованных информационных ресурсах (ЭОД «Местный уровень», ПК «Регион», ЕГРЮЛ, ЕГРИП, ОГРН и др.) и ресурсах, формируемых программными средствами территориальными налоговыми органами, так и на бумажных носителях информации, хранящейся в делах налогоплательщиков (неформализованная информация об осуществлении финансово-хозяйственных операций, получении дохода, причастности к совершению налоговых правонарушений и т.п.), поступившая в отношении конкретного налогоплательщика.

Информационные ресурсы налоговых органов, содержащие информацию о налогоплательщиках, подлежат использованию как при отборе перечня налогоплательщиков, рекомендуемых для включения в планы выездных налоговых проверок, так и при проведении предпроверочного анализа.

71

В целях обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок налоговыми органами используется информация, полученная в рамках проведения камеральных налоговых проверок.

По результатам камеральных налоговых проверок (в том числе по результатам проведенного в рамках данных проверок анализа налоговой и бухгалтерской отчетности) отделом камеральных проверок составляется заключение о целесообразности проведения выездной налоговой проверки. Заключение должно содержать:

•наименование налогоплательщика;

•ÈÍÍ/ÊÏÏ;

•наименование налога;

•налоговый период, за который рекомендуется провести выездную налоговую проверку;

•предполагаемую сумму доначислений;

•обоснование причин включения налогоплательщика в план проведения выездных налоговых проверок.

Основаниями для составления заключения могут являться:

•наличие в отделе камеральных проверок документов (информации) о налогоплательщике, истребованных в порядке, предусмотренном ст. 93.1 НК РФ, и указывающих на факты налоговых правонарушений, но полученных по истечении срока проведения камеральной налоговой проверки;

•использование налоговых льгот (освобождение от налогообложения), правомерность применения которых документально подтвердить невозможно при проведении камеральной проверки (большой объем информации, документы по требованию не представлены налогоплательщиком и т.д.);

•установленная проверкой правильности исчисления налоговой базы несопоставимость показателей налоговой отчетности текущего и предыдущего периодов либо отсутствие логической связи показателей налоговой декларации с показателями налоговых деклараций по другим налогам и (или) с бухгалтерской отчетностью;

•наличие информации о возможном использовании механизмов сокрытия объектов налогообложения, связанных с уча- стием посреднических фирм, дочерних компаний, кредиторов, поставщиков и потребителей;

•другие основания, указывающие на наличие нарушения законодательства о налогах и сборах.

Заключение о целесообразности проведения выездной налоговой проверки подписывается начальником отдела камеральных проверок и передается в отдел, ответственный за подготовку плана проведения выездных налоговых проверок.

72

4.3. Порядок и критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок

Обоснованный выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок невозможен без всестороннего анализа всей информации, поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.

Проводимый в целях отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок анализ финансово-экономи- ческих показателей их деятельности содержит несколько уровней, в том числе:

•анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, позволяющий выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы начислений налоговых платежей;

•анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики, проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и своевременностью перечисления налоговых платежей;

•анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности налогоплательщиков, позволяющий определить зна- чительные отклонения показателей финансово-хозяйст- венной деятельности текущего периода или же отклонения от среднестатистических показателей отчетности аналогич- ных хозяйствующих субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, и (или) несоответствие информации, которой располагает налоговый орган;

•анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.

Âслучае выбора объекта для проведения выездной налоговой проверки налоговый орган определяет целесообразность проведения выездных налоговых проверок контрагентов и (или) аффилированных лиц проверяемого налогоплательщика.

Âсоответствии с основными целями и принципами выбор объектов для проведения выездных налоговых проверок построен на целенаправленном отборе, тщательном и всестороннем анализе всей имеющейся у налоговых органов информации о каждом объекте независимо от его формы собственности и сумм налоговых обязательств.

При осуществлении планирования подлежат анализу все существенные аспекты, как отдельной сделки, так и деятельности налогоплательщика в целом.

Приоритетными для включения в план выездных налоговых проверок являются те налогоплательщики, в отношении которых у

73

налогового органа имеются сведения об их участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств и (или) результаты проведенного анализа финансовохозяйственной деятельности налогоплательщика свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях.

При формировании проекта плана выездных налоговых проверок обязательному включению подлежат:

•крупнейшие налогоплательщики (не реже одного раза в год);

•основные налогоплательщики (не реже одного раза в три года);

•налогоплательщики, подлежащие включению в план выездных налоговых проверок в связи с их ликвидацией или реорганизацией;

•налогоплательщики, подлежащие включению в план выездных налоговых проверок в связи с поручением вышестоящих налоговых органов, мотивированными запросами правоохранительных органов и других налоговых органов;

•налогоплательщики — участники схем уклонения от налогообложения и схем минимизации сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет;

•налогоплательщики, подлежащие включению в план выездных налоговых проверок на основании целенаправленного

отбора с учетом возможностей инспекторского состава. Проверка организаций, являющихся крупнейшими налогопла-

тельщиками, проводится ежегодно. Выездная налоговая проверка крупнейшего налогоплательщика в отчетном году за истекший календарный год может не назначаться при наличии совокупности следующих оснований:

•отношение суммы исчисленных налогов к сумме выручки крупнейшего налогоплательщика соответствует среднеотраслевому значению и (или) не допущено его снижение в динамике. Среднеотраслевые показатели доводятся ФНС России (межрегиональными инспекциями ФНС России по федеральным округам);

•динамика изменения расходов сопоставима с динамикой изменения выручки от реализации;

•налоговая и бухгалтерская отчетность представляется своевременно и в полном объеме;

•своевременное и полное исполнение обязанностей по уплате налогов и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование;

•по результатам предыдущих выездных и камеральных налоговых проверок не выявлено значительных нарушений нало-

74

гового законодательства (в случае если отношение суммы доначислений по результатам налоговой проверки к сумме налогов, начисленных налогоплательщиком за проверяемый период на основании налоговых деклараций, составляет не более 15%);

•отсутствует информация из внешних источников, противоречащая данным, отраженным налогоплательщиком в бухгалтерской и налоговой отчетности и (или) свидетельствующая о возможности применения налогоплательщиком схем ухода от налогообложения;

•отсутствуют значимые структурные изменения по данным ОГРН (реорганизация, смена собственников и участников организации и т.д.);

•отсутствуют хозяйственные связи с «проблемными» налогоплательщиками, организациями, участвующими в схемах

ухода от налогообложения.

Проверку организаций, являющихся основными налогоплательщиками, необходимо проводить не реже одного раза в три года.

В первую очередь в план проведения выездных налоговых проверок включаются следующие основные налогоплательщики:

•предложенные отделами камеральных проверок на основании заключений о целесообразности проведения выездной налоговой проверки;

•неоднократно представляющие несвоевременно или не в полном объеме документы, необходимые для исчисления и (или) уплаты налогов и других обязательных платежей;

•последняя выездная налоговая проверка которых выявила существенные нарушения налогового законодательства;

•являющиеся участниками схем ухода от налогообложения;

•взаимозависимые с крупнейшими налогоплательщиками;

•о которых имеется информация, полученная из внешних и внутренних источников, позволяющая сделать вывод о наличии нарушений налогового законодательства;

•допустившие снижение налоговых начислений при росте суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг);

•имеющие более высокие темпы роста затрат по сравнению с темпами роста выручки от реализации продукции (работ, услуг);

•допустившие снижение общей суммы налоговых платежей, особенно при условии роста сумм выручки и активов;

•отражающие в налоговой отчетности убыток или незначи- тельную прибыль (доход) на протяжении нескольких налоговых периодов;

75

•у которых удельный вес вычетов по налогу на добавленную стоимость на протяжении нескольких налоговых периодов превышает 80%;

•представляющие значительное количество уточненных налоговых деклараций по какому-либо налогу за отчетный (налоговый) период;

•заработная плата сотрудников у которых ниже установлен-

ного минимального размера оплаты труда.

Отбор налогоплательщиков, осуществлявших финансовохозяйственные взаимоотношения с фиктивными организациями (индивидуальными предпринимателями), проводится на основании анализа материалов (информации):

•полученных из органов внутренних дел и таможенных органов;

•выявленных в ходе мероприятий налогового контроля при проведении камеральных и выездных проверок иных налогоплательщиков, в том числе фиктивных организаций (индивидуальных предпринимателей);

•выявленных отделом регистрации налогоплательщиков;

•выявленных отделом, в функциональные обязанности которого входят анализ и планирование выездных налоговых проверок, при анализе базы данных программного комплекса;

•полученных по телефону доверия.

Прочие налогоплательщики включаются в планы выездных налоговых проверок на основании комплекса мероприятий целенаправленного отбора (проведенного анализа основных финансовых показателей деятельности налогоплательщиков, внешних и внутренних источников информации, применение метода «случайной выборки»

èдр.) при условии:

•предполагаемой суммы доначислений (с учетом сумм пени и штрафных санкций) в размере не менее 10 тыс. руб. по индивидуальным предпринимателям, не менее 50 тыс. руб. по организациям (суммы доначислений определяются налоговым органом самостоятельно и согласуются с Управлением ФНС по субъекту РФ);

•наличия сведений о предполагаемых налоговых правонарушениях в связи с участием в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств.

По индивидуальным предпринимателям и физическим лицам критериями отбора для включения в план проведения выездных налоговых проверок являются следующие:

•наличие информации об уклонении от налогообложения;

•систематическое применение имущественных и социальных вычетов по НДФЛ в крупных размерах (конкретная сумма

76

вычетов определяется налоговым органом самостоятельно и согласуется с Управлением ФНС субъекта РФ);

•сумма НДС, исчисленная к возмещению из бюджета, либо налоговые вычеты по НДС за календарный год составляют у индивидуального предпринимателя 80% и превышают сумму налога, исчисленную с доходной части;

•физическое лицо (предприниматель) является руководителем, учредителем иной организации.

Критериями отбора для включения в план выездных налоговых проверок налогоплательщика в у применяющих упрощенную систему налогообложения, могут служить:

•осуществление деятельности несколькими налогоплательщиками по одному и тому же адресу;

•сумма дохода за календарный год, максимально приближенная к предельной сумме дохода для применения упрощенной системы налогообложения, определенной в соответствии с законодательством РФ;

•при определении налогооблагаемой базы (доходы минус расходы) расходная часть составляет более 90% доходной части;

•убыток для целей налогообложения в размере 10 тыс. руб. и более (сумма определяется налоговым органом самостоятельно и согласуется с Управлением ФНС по субъекту РФ);

•наличие информации о превышении уровня критериальных показателей, законодательно установленных для организаций;

•наличие сведений об участии в схемах ухода от налогообложения.

Критериями отбора для включения в план выездных налоговых проверок налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения ЕНВД, могут служить данные из внешних источников:

•о деятельности налогоплательщика, подпадающей наряду с указанной системой налогообложения под общий режим налогообложения. Например, информация кредитных учреждений о движении денежных средств по счетам, полученная при вынесении решения о взыскании налога или решения о приостановлении операций по счетам и т.д.;

•о фактическом осуществлении деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, налогоплательщиком, не представляющим налоговые декларации и не уплачивающим налог;

•об участии в схемах ухода от налогообложения.

Критериями отбора для включения в план выездных налоговых проверок налогоплательщиков, применяющих ЕСХН, могут служить:

77

а) информация из внешних источников (сбор данной информации

èее систематизация производятся отделом камеральных проверок):

•информация о принадлежности земельных ресурсов (аренда, собственность — за какими хозяйствами, предпринимателями);

•информация о наличии основных средств (аренда, лизинг, собственность);

•в соответствии с соглашениями с органами сельхозуправлений субъектов РФ и муниципальными образованиями полу- чение официальной информации на постоянной основе об использовании сельхозугодий, об урожайности культур;

•получение сведений о ценовых режимах на территории субъекта РФ через органы статистики, биржи;

б) расчет предполагаемой выручки от реализации сельхозпродукции;

в) сопоставление динамики расходов с учетом специфики разных сельскохозяйственных производств (растениеводство, овощеводство, садоводство, животноводство, пчеловодство, рыбоводство), включая сопоставление расходов с динамикой полученных доходов; г) сопоставление доли расходной части в доходах (выбор организации, фермерского хозяйства, показавших наибольшую долю

расходов); д) наличие информации об участии в схемах ухода от налогооб-

ложения.

Из организаций, представляющих «нулевую» отчетность или не представляющих налоговую отчетность в налоговый орган, вклю- чаются в план выездных налоговых проверок только те, в отношении которых у налогового органа имеется информация об осуществлении ими финансово-хозяйственной деятельности.

Работа налогового органа по проведению выездных налоговых проверок соблюдения налогового законодательства о налогах и сборах организуется на основе ежеквартально составляемых планов проведения выездных налоговых проверок налогоплательщиков, утверждаемых руководителем налогового органа.

План проведения выездных налоговых проверок должен содержать следующие реквизиты:

•наименование налогоплательщика-организации (фамилию, имя, отчество индивидуального предпринимателя), в отношении которого запланирована выездная налоговая проверка;

•идентификационный номер налогоплательщика/код причи- ны постановки на учет (ИНН/КПП);

•номер и дату акта последней выездной налоговой проверки;

•виды налогов, сборов, других обязательных платежей, подлежащих проверке;

78

•сведения об участии в предстоящей проверке правоохранительных органов;

•период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, подлежащий проверке;

•ФИО начальника отдела (отделов), ответственного (ответственных) за проведение проверки;

•основание для назначения проверки;

•сумму предполагаемых доначислений;

•отметку о корректировке плана выездных налоговых проверок;

•отметку об исполнении (дату и номер акта выездной налого-

вой проверки).

Форма плана проведения выездных налоговых проверок утверждена ФНС России.

Работа по подготовке квартального плана проведения выездных налоговых проверок ведется отделом, на который возложена данная функция в соответствии с типовой структурой инспекции ФНС России.

Планы проведения выездных налоговых проверок утверждаются руководителем налогового органа не позднее чем за 15 дней до на- чала квартала, следующего за отчетным кварталом.

Корректировка утвержденного плана проведения выездных налоговых проверок может проводиться при наличии следующих оснований:

•получении срочных заданий от вышестоящих налоговых органов;

•наличии мотивированных поручений прокуратуры и органов внутренних дел, обоснованных срочной необходимостью проверки документально подтвержденной информации о фактах нарушения законодательства о налогах и сборах;

•наличии мотивированных запросов других налоговых органов о проведении проверок;

•временном отсутствии руководителя и (или) главного бухгалтера организации-налогоплательщика (индивидуального предпринимателя) и их представителей (командировки, отпуска и т.д.);

•поступлении в налоговый орган заявления налогоплательщика о ликвидации.

Исключению из плана выездных налоговых проверок подлежат в первую очередь налогоплательщики, у которых предполагаемые доначисления наименьшие. Исключенные из плана выездных налоговых проверок налогоплательщики (за исключением проверок, проведение которых невозможно ввиду отсутствия его уполномоченных

79

лиц) в обязательном порядке подлежат включению в план проверки на очередной квартал.

Решение о корректировке плана выездных налоговых проверок принимается руководителем налогового органа. Контроль за выполнением плана проведения выездных налоговых проверок осуществляется руководителем налогового органа.

Концепция предусматривает возможность проведения налогоплательщиком самостоятельной оценки рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности по определенным критериям.

Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков, используемыми налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, могут быть следующие:

•налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня, сложившегося у субъектов данного вида экономической деятельности;

•отражение в бухгалтерской и (или) налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов;

•отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;

•опережающий темп роста расходов по сравнению с темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);

•выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ;

•неоднократное приближение к предельному значению установленных показателей, сохраняющих налогоплательщикам право применять специальные налоговые режимы;

•отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полу- ченного за календарный год;

•построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);

•непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;

•неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами);

•значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности по данным статистики для однородных видов деятельности.

80