Организация и методика проведения налоговых проверок. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Экономика»
.pdfции и актов валютного регулирования, использование механизма валютного контроля для повышения эффективности налогового контроля в соответствии с обязанностями, возложенными на налоговые органы.
Валютный контроль осуществляется должностными лицами налоговых органов в рамках камеральных и выездных налоговых проверок и в виде тематических проверок соблюдения резидентами и нерезидентами валютного законодательства на основании документов и информации, полученных из внутренних и внешних источников. Изучив и проанализировав всю имеющуюся в распоряжении налоговых органов информацию из внутренних и внешних источ- ников о внешнеторговой и иной деятельности резидента (нерезидента) при наличии оснований руководитель (заместитель руководителя) выносит решение о проведении проверки соблюдения валютного законодательства.
Для проведения мероприятий валютного контроля должностные лица налоговых органов вправе запросить документы и информацию от проверяемых организаций и физических лиц и от уполномоченных банков (в объеме и порядке, установленном ЦБ РФ). Документы и информация могут быть получены также от органов и агентов валютного контроля, правоохранительных и контролирующих органов. Правила представления подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операции агентам валютного контроля утверждены постановлением Правительства РФ от 17 февраля 2007 г. ¹ 98 «Об утверждении Правил представления резидентами и нерезидентами подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операции агентам валютного контроля, за исключением уполномоченных банков».
При проведении налоговой проверки запрашиваются следующие документы:
•являющиеся основанием для проведения валютных операций, связанных с осуществлением внешнеторговой деятельности (экспорт, импорт);
•связанные с исполнением резидентом обязанности по обязательной продаже части валютной выручки;
•связанные с проведением валютных операций по получению от нерезидента или предоставлению нерезиденту кредитов и займов в иностранной валюте и валюте Российской Федерации;
•связанные с проведением валютных операций по приобретению резидентом у нерезидента либо нерезидентом у резидента и отчуждению резидентом в пользу нерезидента либо нерезидентом в пользу резидента внешних ценных бумаг;
141
•иные, связанные с проведением той или иной валютной операции.
Анализируется соответствие документов нормам валютного законодательства. По результатам проверки соблюдения резидентом (нерезидентом) валютного законодательства и актов органов валютного регулирования должностным лицом налогового органа составляется акт проверки независимо от наличия либо отсутствия фактов нарушения валютного законодательства.
В акте проверки отражаются все осуществленные мероприятия валютного контроля с перечнем проверенных документов (сведений, информации). Акт проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений валютного законодательства, выявленных в процессе проверки, и связанные с ними обстоятельства, имеющие значение для правильной квалификации нарушений валютного законодательства со ссылками на нормы (статьи, части, пункты) актов валютного законодательства и актов органов валютного регулирования. При отсутствии нарушений валютного законодательства делается об этом запись.
Контрольные вопросы
1.Каковы обязанности организаций и индивидуальных предпринимателей применяющие ККТ?
2.В каких формах проводятся проверки кассовой дисциплины?
3.Какие валютные операции подлежать контролю в Российской Федерации?
142
Глава 8
Реализация материалов налоговой проверки
8.1. Налоговые правонарушения
Налоговое правонарушение — это виновно совершенное противоправное (в нарушение налогового законодательства) действие или бездействие налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК установлена ответственность.
С учетом степени общественной опасности и характера противоправных действий (бездействия) за нарушение законодательства о налогах и сборах установлены налоговая, административная и уголовная ответственности.
Налоговая ответственность налогоплательщиков регулируется разд. 6 первой части НК РФ, административная ответственность регулируется гл. 15 КоАП РФ, уголовная ответственность предусматривает семь статей УК РФ (ст. 171, 198, 199, 199.1, 199.2, 307, 308).
Статья 108 НК РФ раскрывает общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения:
•никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ;
•никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения;
•основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу;
•привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной действующим законодательством;
•привлечение налогоплательщика к ответственности за налоговое правонарушение не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени;
•лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда или
143
налогового органа. Налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица;
•ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, допущенные в связи с выполнением договора инвестиционного товарищества, несет управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета;
•ответственность за неисполнение обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц
с прибыли (дохода), приходящейся на долю участника договора инвестиционного товарищества, несет соответствующий участник договора, если иное не установлено НК РФ.
Основанием привлечения к ответственности является факт совершения налогового правонарушения. Должны быть установлены все элементы состава правонарушения, образующие объективную и субъективную стороны, а также свидетельствующие о наличии объекта и субъекта конкретного правонарушения. Отсутствие хотя бы одного из названых элементов исключает привлечение лица к ответственности.
Общественные отношения по поводу исполнения обязанности по уплате налогов и сборов и соблюдения законодательства о налогах и сборах могут стать объектом налогового правонарушения.
Субъектами налогового правонарушения могут быть физические лица и организации. Физические лица могут быть признаны субъектами правонарушения только по достижении 16-летного возраста
èпри условии их вменяемости.
Âсоставе физических лиц выделяются те, кто является налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, а также те, кто выступают в качестве должностных лиц.
Субъектами ответственности за нарушение налогового законодательства являются организации, в том числе российские и иностранные юридические лица, международные организации, их филиалы и представительства в Российской Федерации.
Основными формами вины являются умысел и неосторожность. Вместе с тем п. 4 ст. 110 НК РФ предусматривает, что вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения. Если вина налогоплательщика не доказана, то санкции к нему применятся не могут. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий
144
(бездействия). Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействий).
В НК РФ предусмотрены случаи, когда законодательство о налогах и сборах нарушено, но налицо обстоятельства, исключающие вину налогоплательщика.
К таким обстоятельствам отнесены:
•совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;
•совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния;
•выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции;
•иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исклю-
чающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
Наряду с обстоятельствами, исключающими привлечение лица к ответственности, в НК РФ установлены смягчающие ответственность обстоятельства, в том числе:
•совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
•тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
•совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
•иные обстоятельства, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Одновременно в НК РФ предусмотрено обстоятельство, отяг- чающее ответственность, а именно, — совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшийся к ответственности за аналогичное правонарушение.
Причем лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента
145
вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.
Данные обстоятельства, как смягчающие, так и отягчающие ответственность лица, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкции за налоговое правонарушение.
Согласно ст. 114 НК РФ налоговой санкций является мера ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции установлены гл. 16 НК РФ в виде денежных взиманий (штрафов):
•за нарушение порядка постановки на учет в налоговом органе — взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.;
•ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе — взыскание штрафа в размере 10% доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тыс. руб.;
•нарушение срока представления сведений об открытии и за-
крытии счета в банке — взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.;
•непредставление налоговой декларации — взыскание штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб.;
•нарушение установленного способа представления налоговой декларации (расчета) — взыскание штрафа в размере 200 руб.;
•представление в налоговый орган управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, содержащего недостоверные сведения, взыскание штрафа в размере 40 тыс. руб.;
•те же деяния, совершенные умышленно, — взыскание штрафа в размере 80 тыс. руб.;
•грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения — взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.;
•те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода — взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб.;
•те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы — взыскание штрафа в размере 20% суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. руб.;
•неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного ис-
146
числения налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения — взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога (сбора);
•те же деяния, совершенные умышленно — взыскание штрафа в размере 40% неуплаченной суммы налога (сбора);
•сообщение участником консолидированной группы налогоплательщиков ответственному участнику этой группы недостоверных данных (несообщение данных), приведшее к неуплате или неполной уплате налога на прибыль организаций ответственным участником — взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога;
•те же деяния, совершенные умышленно — взыскание штрафа в размере 40% неуплаченной суммы налога;
•невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов — взыскание штрафа в размере 20% суммы, подлежащей удержанию и (или) пере- числению;
•несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечи- тельные меры в виде залога — взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб.;
•непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля — взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый документ;
•неявка либо уклонение от явки без уважительных причин лица, вызываемого по делу о налоговом правонарушении в качестве свидетеля — взыскание штрафа в размере 1000 руб. за непредставленный документ;
•неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний — взыскание штрафа в размере 3 тыс. руб.;
•отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки — влечет взыскание штрафа в размере 500 руб.;
•дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода — влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.;
•неправомерное несообщение сведений налоговому органу — взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.;
•те же деяния, совершенные повторно в течение календарного года — взыскание штрафа в размере 20 тыс. руб.;
147
•неправомерное непредставление уведомления о контролируемых сделках, представление недостоверных сведений в
уведомлении о контролируемых сделках — взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.
Административная ответственность в сфере налогообложения — это ответственность организации, и их должностных лиц и индивидуальных предпринимателей за налоговые правонарушения, предусмотренные КоАП.
Налоговые органы наделены правом проводить проверки в целях выявления административных правонарушений, вести производство по делам об административных правонарушениях и привлекать лиц к ответственности.
Приказом ФНС России от 2 августа 2005 г. ¹САЭ-3-06/ 354 утвержден Перечень должностных лиц налоговых органов Российской Федерации, уполномоченных составлять протоколы об административных правонарушениях.
При выявлении в процессе налоговых проверок административных правонарушений должностное лицо налогового органа составляет протокол, в котором фиксируются:
•сведения о лице, в отношении которого возбуждено дело об административном правонарушении:
•время совершения и событие правонарушения;
•статья КоАП РФ или закона субъекта РФ;
•сведения о свидетелях и потерпевших.
Чтобы возбудить дело об административном правонарушении, необходимо доказать вину конкретного лица. Эта вина должна быть четко зафиксирована в протоколе. Если же по одному и тому же факту к ответственности привлекаются несколько лиц (например, юридическое лицо и должностное лицо), то должна быть определена и доказана вина каждого из них. При этом на каждое лицо должен быть составлен отдельной протокол об административном правонарушении.
Дело об административном правонарушении считается возбужденным с момента составления протокола об административном правонарушении.
Дело об административном правонарушении рассматривается по месту его совершения. По ходатайству лица, в отношении которого ведется производство по делу, оно может быть рассмотрено по месту жительства данного лица. В случае проведения административного расследования дело рассматривается по месту нахождения органа, проводившего административное расследование.
Срок рассмотрения дела об административном правонарушении ограничен 15 днями со дня получения судьей, органом, должност-
148
ным лицом, правомочным рассматривать дело, протокола об административном правонарушении и других материалов дела. В случае поступления ходатайств от участников производства по делу либо в случае необходимости в дополнительном выяснении обстоятельств дела срок рассмотрения может быть продлен судьей, органом, должностным лицом, рассматривающими дело, но не более чем на один месяц. О продлении указанного срока судья, орган, должностное лицо, рассматривающие дело выносят мотивированное определение. С 2002 г. судьи и налоговые органы выносят и исполняют административные взыскания в соответствии со статьями г.15 «Административные правонарушения в области финансов налогов и сборов, рынка ценных бумаг» КоАП РФ. Административная ответственность за нарушения налогового законодательства установлены
âвиде денежных взиманий (штрафов):
•за нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, а также нарушение требований об использовании специальных банковских счетов — наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 тыс. до 5 тыс. руб.; на юридических лиц — от 40 тыс. до 50 тыс. руб.;
•нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе — предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц
âразмере от 500 до 1000 руб.;
•нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе, сопряженное с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе — наложение административного штрафа на должностных лиц
âразмере от 2 тыс. до 3 тыс. руб.;
•нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации — предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 1 тыс. до 2 тыс. руб.;
•нарушение сроков представления налоговой декларации — предупреждение или наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 руб.;
•непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля — наложение административного штрафа на граждан в размере от 100 до 300 руб.; на должностных лиц — от 300 до 500 руб.;
•неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента — наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 2 тыс. до 3 тыс. руб.;
149
•грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности — наложение ад-
министративного штрафа на должностных лиц в размере от 2 до 3 тыс. руб.
Постановление по делу об административном правонарушении может быть обжаловано в течение 10 суток со дня получения копии постановления. Жалоба рассматривается 10-дневный срок со дня ее поступления уполномоченными лицами. Жалоба подается:
1)на постановление, вынесенное судьей, — в вышестоящий суд;
2)на постановление, вынесенное должностным лицом налогового органа — в вышестоящий налоговый орган, вышестоящему должностному лицу либо в районный суд по месту рассмотрения дела;
3)на постановление по делу об административном правонарушении, совершенном юридическим лицом или лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, — в арбитражный суд.
8.2. Налоговые преступления
Налоговое преступление — это виновное общественно опасное деяние (действие или бездействие) в сфере налогообложения, за совершение которого Уголовным кодексом РФ предусмотрено наказание. К основным признакам налогового преступления относятся:
•общественная опасность деяния;
•противоправность;
•виновность;
•наказуемость.
Субъектом привлекаемым к уголовной ответственности, может быть только физическое лицо, даже в случаях, когда некое уголовное деяние касается организации, к ответственности привлекаются конкретные люди, в частности, это могут быть директор или главный бухгалтер, в определенные случаях учредители. К уголовной ответственности за неуплату налогов и сборов могут быть привле- чены лишь вменяемые лица, достигшие 16-летного возраста.
Налоговые преступления являются наиболее опасным видом правонарушений в сфере налогового законодательства. Такие действия причиняют значительный ущерб финансовым интересам государства и нередко способствуют криминализации экономики. Поэтому законодательство не ограничивается применением к виновным налоговых санкции или наложением административных наказаний, но устанавливает в ряде случаев уголовную ответственность за нарушение налогового законодательства.
150