Организация и методика проведения налоговых проверок. Учебное пособие для студентов вузов, обучающихся по направлениям подготовки «Экономика»

Контрольные вопросы

1.Перечислите формы налогового контроля предусмотренные НК РФ.

2.Какие виды проверок проводят российские налоговые органы? Назовите их основные отличия.

3.Охарактеризуйте методы налоговых проверок.

4.Какие мероприятия проводят налоговые органы при проведении налоговых проверок?

5.Для чего и кто проводит учет плательщиков в РФ?

6.Для чего необходимы ИНН и КПП?

41

Глава 3

Камеральная налоговая проверка

3.1. Камеральная налоговая проверка: понятие, цели и задачи

Камеральная налоговая проверка — это один из видов налоговых проверок и наименее трудоемкая форма налогового контроля: трудозатраты на ее проведение на порядок ниже, чем на проведение выездных налоговых проверок. Камеральная налоговая проверка является наиболее массовым видом проверок. В настоящее время камеральная проверка остается приоритетной и практически всеобъемлющим форматом налогового контроля. Охват налогоплательщиков данными проверками почти 100%-ный, в то время как выездные налоговые проверки ежегодно проводятся только у 12— 15% налогоплательщиков.

Целью камеральной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах.

Камеральная налоговая проверка решает две самостоятельные задачи налогового контроля.

Во-первых, камеральная налоговая проверка является формой налогового контроля по проверке правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации. При этом не просто осуществляется контроль за правильностью арифметических под- счетов, а именно оценивается достоверность показателей налоговой отчетности на основе всей имеющейся в налоговом органе информации о налогоплательщике, в том числе полученной из внешних источников и путем применения методов, базирующихся на системе косвенных индикаторов налоговой базы. Эффективность камеральных налоговых проверок постоянно повышается.

Во-вторых, камеральная налоговая проверка — это основное средство целенаправленного отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок с учетом того, что выездные налоговые проверки являются наиболее трудоемкой формой налогового контроля.

Основу правового регулирования назначения и проведения камеральных налоговых проверок составляют ст. 87—88 НК РФ. В дополнение к этому налоговым ведомством разработано и утверждено огромное количество методических указаний по проведению каме-

42

ральных налоговых проверок по различным основаниям (в зависимости от подлежащих уплате налогов (сборов), от видов деятельности, от категории налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и т.д.). Но все они предназначены для служебного пользования, не являются согласно п. 2 ст.4 НК РФ нормативными правовыми актами и обязательны для исполнения только сотрудниками налоговых органов.

Налоговый кодекс РФ не содержит определения камеральной налоговой проверки. В нем лишь имеется указание на то, что названный вид налоговой проверки проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ).

На основе общего анализа положений ст. 88 НК РФ можно выделить основные характеристики камеральной налоговой проверки.

1. Место проведения камеральной налоговой проверки. Основным отличием камеральной налоговой проверки от выездной является то, что она проводится по месту нахождения налогового органа. Камеральную проверку проводит та налоговая инспекция, в которую представлена декларация. По общему правилу, организация подает декларацию в инспекцию по месту нахождения, а предприниматели — по месту жительства.

Но из этого правила есть и исключения: в частности, организация на общем режиме, у которой есть обособленное подразделение в другом регионе, декларацию по налогу на прибыль должна представлять не только в ИФНС по месту своего нахождения, но и в инспекцию по месту учета обособленного подразделения. Даже если в связи со сменой адреса организация поставлена на учет в новой инспекции, проверки по декларациям, сданным в старую инспекцию, проводит последняя. Она же обязана принять по ним необходимые решения, например о возмещении НДС или возврате переплаты.

До 2015 г. камеральная налоговая проверка проходила исключи- тельно в помещении инспекции и проверяющие не могли появляться на территории организации. А вот с 2015 г. появилось исключение из этого правила, и инспекторы в рамках камеральной проверки смогут не только получить доступ на территорию налогоплательщика, но и провести осмотр. Это будет возможно при камеральной проверке декларации по НДС в трех случаях:

•в декларации заявлена сумма НДС к возмещению;

•в декларации выявлены противоречия между сведениями о заявленных в ней операциях;

43

•сведения об операциях в декларации налогоплательщика не соответствуют данным деклараций или журналов учета сче-

тов-фактур его контрагентов.

Однако поводом для осмотра станут не любые противоречия и нестыковки, а только те, что свидетельствуют о занижении налога к уплате либо о завышении суммы к возмещению.

2. Предмет камеральной налоговой проверки. Предметом камеральной налоговой проверки является правильность заполнения и своевременность подачи отчетной документации (деклараций, рас- четов). Кроме документов, которые представлены налогоплательщиком, могут использоваться и иные документы, имеющиеся у налогового органа. К ним относятся;

•ранее представленные налоговые декларации;

•документы, полученные налоговым органом вместе с первоначальной налоговой декларацией — при проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации;

•документы, ранее полученные (составленные) в ходе выездных камеральных налоговых проверок, иных мероприятий налогового контроля;

•документы, полученные налоговым органом при осуществлении им иных функций, законодательно отнесенных к компетенции налоговых органов;

•решения (постановления) налоговых органов;

•заявления и сообщения, полученные от налогоплательщика и третьих лиц;

•иные документы, полученные на законных основаниях.

3.Срок проведения камеральной налоговой проверки. На камеральную проверку отводится 3 месяца со дня представления декларации, в том числе уточненной. Этот срок не может быть продлен или приостановлен. В НК прямо не сказано, какая дата признается датой окончания камеральной проверки. Но она тоже имеет немаловажное значение. Ведь после окончания проверки налоговые органы не вправе проводить какие-либо контрольные мероприятия, связанные с проверкой.

Бесспорно, что проверка не может продолжаться дольше срока, отведенного на ее проведение Кодексом. Вместе с тем она может быть завершена и раньше. Сообщать о досрочном завершении камеральной проверки налоговые органы не обязаны. Узнать об этом можно только если по итогам проверки будут выявлены какие-то нарушения и составлен акт проверки с датой более ранней, чем последний день трехмесячного срока.

4.Назначение камеральной налоговой проверки. Для назначения не требуется никакого специального решения руководителя налого-

44

вого органа, а начаться она может по инициативе рядового сотрудника налогового органа только после того, как налогоплательщиком будут представлены налоговые декларации и необходимые документы, что является обязательным условием ее проведения.

5.Ограничения на проведение камеральных налоговых проверок.

Ограничения, связанные с правомерностью проведения повторных камеральных налоговых проверок, с частотой и периодичностью, а также с периодом, подлежащим проверке, которые имеются при проведении выездной налоговой проверки, в действующей редакции НК РФ не установлены. Частота камеральной налоговой проверки, равно как и ее периодичность, устанавливаются в соответствии с законодательством о налогах и сборах в зависимости от сроков сдачи налоговых декларации или расчетов. Камеральная налоговая проверка за один и тот же налоговый (отчетный) период и по одному и тому же налогу или сбору может проводиться столько раз, сколько раз налогоплательщик будет подавать уточненные налоговые декларации, не считая первоначально поданного варианта налоговой декларации.

Следовательно, к камеральной налоговой проверке не может быть применимо определение повторной налоговой проверки, используемое применительно к выездным налоговым проверкам.

6.Проведение камеральной налоговой проверки. Суть камеральной налоговой проверки заключатся в том, что во время ее проведения сотрудниками налогового органа проверяется:

• полнота представления налогоплательщиком налоговых деклараций (расчетов) и бухгалтерской отчетности, а также иных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;

• правильность оформления представленных документов (наличие всех необходимых реквизитов, четкость заполнения и т.д.);

• своевременность представления налоговой отчетности;

• обоснованность применения налоговых ставок и льгот (вы- четов);

• правильность исчисления налоговой базы.

Кроме того, любой камеральной налоговой проверкой должны выявляться арифметические и технические ошибки в представленной отчетности, сопоставляться показатели налоговой отчетности текущего периода с аналогичными показателями налоговой отчетности предыдущего отчетного (налогового) периода, сравниваться показатели проверяемой налоговой декларации с показателями налоговых деклараций по других видам налогов и бухгалтерской от- четностью, проверяться достоверность показателей налоговой дек-

45

ларации на основе анализа имеющейся в налоговом органе информации о деятельности налогоплательщика.

7. Дополнительные полномочия налоговых органов при проведении камеральной налоговой проверки. Сотрудники налогового органа, проводящие камеральную налоговую проверку, вправе использовать установленные ст. 31 НК РФ и иными законодательными актами полномочия, осуществление которых допускается в ходе камеральных налоговых проверок, в том числе:

•вызывать на основании письменного уведомления налогоплательщиков для дачи пояснений (пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ);

•привлекать экспертов, специалистов и переводчиков (пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ, ст. 95—97 ÍÊ ÐÔ);

•привлекать свидетелей (пп. 12 п. 1 ст. 31 НК РФ, ст. 90 НК РФ);

•другие полномочия, предоставленные НК РФ налоговым органом и отвечающие требованиям камеральной налоговой

проверки.

8. Окончание камеральной налоговой проверки. Законодательство установило обязанности должностного лица налогового органа составлять акт налоговой проверки в случае, если будет установлен факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах при проведении камеральной проверки. Акт налоговой проверки, предусмотренный ст. 100 НК РФ, должен быть составлен в течение 10 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Срок представления возражений по акту камеральной налоговой проверки составляет 15 рабочих дней со дня получения акта налоговой проверки.

3.2. Налоговая декларация как предмет камеральной проверки

Предметом камеральной налоговой проверки является налоговая декларация. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

46

Расчет сбора представляет собой письменное заявление плательщика сбора об объектах обложения, облагаемой базе, используемых льготах, исчисленной сумме сбора и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты сбора, если иное не предусмотрено НК РФ. Расчет сбора представляется в случаях, предусмотренных частью второй НК РФ применительно к каждому сбору.

Налоговый агент представляет в налоговые органы расчеты, предусмотренные частью второй НК РФ, в порядке, установленном данной частью применительно к конкретному налогу. Не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расче- ты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов. Лицо, признаваемое налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, не осуществляющее операции, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющее по этим налогам объектов налогообложения, представляет по данным налогам единую (упрощенную) налоговую декларацию. Форма единой (упрощенной) налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждены приказом Минфина России от 10 июля 2007 г. ¹ 62н. Налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронной форме с электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи вместе с документами, которые в соответствии с Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), в электронной форме с электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи.

Налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или через представителя, направлена почтовым отправлением с описью вложения или передана в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату) в слу- чаях, не предусмотренных Кодексом, в том числе когда нарушен установленный способ представления налоговой декларации (рас- чет). Налоговый орган обязан проставить по просьбе налогопла-

47

тельщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой декларации (копии расчета) отметку о принятии и дату ее получе- ния при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронной форме — при полу- чении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи. При отправке налоговой декларации (расчета) по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки. Налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, за исключением слу- чаев, когда организация в соответствии с федеральным законом о бухгалтерском учете не обязана вести бухгалтерский учет.

По истечении 10 рабочих дней после установленного законодательством о налогах и сборах срока представления налоговых деклараций отдел работы с налогоплательщиками осуществляет сверку списка состоящих на учете налогоплательщиков, обязанных представлять налоговые декларации в соответствующий срок, с данными об их фактическом представлении, и формирует список лиц, не представивших налоговые декларации.

На основании списков лиц, не представивших налоговые декларации, отдел камеральных проверок в течение 5 рабочих дней после получения списков из отдела работы с налогоплательщиками, подготавливает решения о приостановлении операций по сче- там налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) в банках, также переводов электронных денежных средств, которые подписываются руководителем налогового органа либо заместителем руководителя налогового органа, курирующим отдел камеральных проверок. Принятие указанных решений до истече- ния 10-дневного срока со дня, установленного Кодексом для представления конкретных налоговых деклараций, не допускается. С 1 января 2015 г. принятие таких решений возможно только в течение трех лет со дня истечения указанного срока. О приостановлении операций по счетам в банке могут приниматься как отдельные решения по каждой непредставленной налоговой декларации, так и одно решение по нескольким непредставленным налоговым декларациями.

Решение о приостановлении операций по счетам в банке в слу- чае непредставления налоговой декларации принимается независимо от ранее принятых и действующих решений.

48

Решение о приостановлении операций по счетам в банке может приниматься по счетам в банках:

•организации;

•индивидуальных предпринимателей;

•нотариусов, занимающихся частной практикой (адвокатов, учредивших кабинеты);

•налогоплательщиков;

•налоговых агентов.

Решение принимается в отношении всех известных налоговому органу счетов, электронных средств платежа налогоплательщика, в том числе открытых (право пользования которыми предоставлено) обособленных подразделений организации.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банке направляется налоговым органом в банке в электронной форме. Одновременно копия решения на бумажном носителе передается налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате ее получения.

Передача решения в банк на бумажном носителе допускается только при наличии объективных обстоятельств, препятствующих его направлению в электронной форме, в частности технических или обстоятельств непреодолимой силы.

После поступления в налоговой орган налоговой декларации налоговый орган не позднее одного рабочего дня, следующего за днем ее получения, принимает решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств.

Решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика организации и переводов его электронных денежных средств направляется в банк в электронной форме не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения. Копия указанного решения одновременно передается налогоплательщику под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате ее получения.

Если решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств было принято в связи с непредставлением нескольких налоговых деклараций, то принятие решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика(плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств допускается только после представления всех налоговых деклараций, указанных в решении о приостановлении операций по счетам налогоплатель-

49

щика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств. Банк обязан сообщить в налоговый орган в электронной форме сведения об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, а также об остатках электронных денежных средств, перевод которых приостановлен, в те- чение трех дней после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщикаорганизации в банке.

Если в ходе проведения камеральной налоговой проверки установлены факты, дающие основания полагать, что налогоплательщик уклонился от уплаты налогов, при этом в ходе камеральной налоговой проверки невозможно перепроверить эти факты в силу ограничений, установленных Кодексом, то сведения об этом в форме докладной записки за подписью начальника отдела, направляются в отдел, в функции которого входит проведение анализа и планирования налоговых проверок, для принятия решения о проведении выездной налоговой проверки, а также вносятся в информационные ресурсы.

3.3. Порядок проведения камеральной налоговой проверки

Âцелом процедура проведения камеральной проверки определена Регламентом проведения камеральных налоговых проверок и достаточно подробно описана в Рекомендациях по проведению камеральных налоговых проверок, направленных ФНС территориальным инспекциям письмом от 16 июля 2013 г. ¹ ÀÑ-4-2/12705.

Âпроцессуальном порядке выделяют следующие этапы проведения камеральной налоговой проверки:

1) проверка полноты представления налогоплательщиком документов налоговой отчетности, предусмотренных законодательством

îналогах и сборах;

2)визуальная проверка правильности оформления документов налоговой отчетности (полноты заполнения необходимых реквизитов, четкости их заполнения и т.д.);

3)арифметический контроль;

4)проверка своевременности представления данных налоговой отчетности;

5)проверка обоснованности применения налоговых ставок, льгот;

6)проверка правильности исчисления налоговой базы;

7)оформление результатов камеральной проверки.

На практике налоговые органы проводят камеральные налоговые проверки в следующем порядке.

50