6. Международные принципы бУиО и их реализация в банках Республики Беларусь.

Непрерывность деятельности. Банк должен исходить из того, что он будет осуществлять свою деятельность в будущем, а в случае возникновения угрозы его ликвидации А и П должны быть оценены с учетом возможных потерь при их предстоящей реализации. Более сжатый характер отечественной формулировки, в то время как в МСФО дается характеристика с примерами, уточняющими пони­мание данного принципа. Если непрерывность деятельности нарушается и банк собирается сокращать свою деятельность, финансовая отчетность должна составляться на другой основе, и принимаемая основа должна раскрываться.

Метод начисления. В бухгалтерском учтен должны отражаться доходы и расходы, относящиеся к отчетному период независимо от времени поступления доходов или уплаты средств, связанных с расходами уполномоченного банка. Независимо от срока выплаты банком причитающихся клиентам процен­тов, начисление процентов отражается на счетах расходов (9 класс) в том периоде, к которому они относятся. Банки применяют метод начисления не в полном объеме, а только по отношению к расходам. В полном объеме – с 01.01.10.

Понятность. Принцип «понятность» относится к качественным характеристикам финансовой отчетности. Аналог – принцип «открытость» – отчеты должны реально отражать операции банка, быть легко понятными информированному пользователю и не содержать двусмысленности в отражении позиции банка. Определения идентичны по своему назначению, поскольку отчетность считается понятной, если по форме и содержанию она построена таким образом, чтобы пользователи понимали ее структуру и смысл, чтобы формы отчетности, классификация статей и показателей, заголовков документов отражали существо вопросов, исключая возможность двусмысленного толкования. С точки зрения практической реализации принципа «открытость» в банковской системе, структура Плана счетов позволяет получить отчетность любого уровня открытости. Пример – ежедневный баланс.

Сопоставимость. Не предусмотрен, но регламентирован принцип «постоянство правил бухгалтерского учета» – банк должен обеспечить соблюдение в течение отчетного года принятой методики бухгалтерское учета (учетной политики), а в случаях ее изменения: влияние в результаты деятельности банка за период, в который внесены изменения, должно быть оценено и отражено на отдельной статье доходов ив расходов; должна быть обеспечена сопоставимость с отчетах предыдущего периода. Тождественность этих принципов. Вместе с тем практика показывает, что предусмотренная в Правилах норма об отражении в отдельной статье доходов или расходов суммы влияний от изменений учетной политике в течение отчетного года в действительности не реализована. Для этих целей 8500 «Дополнительные доходы в результате изменений в правил бухгалтерского учета» и 9500 «Дополнительные расходы в результате изменений в правилах бухгалтерского учета», но результаты от изменений правил учета на этих счетах не отражаются, поскольку вопрос определения эффекта изменений методов бухгалтерского учета в настоящее время не урегулированы единым НПА для всех предприятий (в т. ч. и банков).

Уместность, надежность, правдивое представление, нейтральность, полнота. Не нашли отражения в Правилах ведения бухгалтерского учета в банках, но зато применение этих принципов предусмотрено НСФО 1 «Представление финансовой отчетности для банковской системы». Учетная политика банка обобщает совокупность конкретных принципов, основополагающих условий практических правил, принятых банком для составления и представлен финансовой отчетности, обеспечивающих: уместность отчетной информации для пользователей при приняв ими необходимых решений, надежность отчетной информации, достоверное отражение результатов деятельности и финансового положения банка, нейтральность (исключающую предвзятость при представлении отчетной информации), полное включение в отчетность всех существенных показателей событий и сделок». По своей экономической сущности принципы по МСФО и НСФО идентичны, хотя по МСФО характеристика принципов сопровождается необходимыми уточнениями и примерами.

Приоритет содержания над формой. Операции отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с их экономической сущностью (Правила). НСФО 1 «Представление финансовой отчетности»: представление информации производится исходя из экономического содержания операций независимо от оформления их в конкретной юридической форме. Определения идентичны. Практическое применение в банках указанного принципа можно рассматривать и анализировать на уровне Правил. Пример операций: кредитные, факторинговые, лизинговые, вексельные займы, векселя с отсрочкой оплаты, исполнение гарантийных обязательств. Несмотря на наличие различных юридических форм (разные виды договоров) все эти операции по экономической сущности являются кредитными. В соответствии с Планом счетов все они отражаются на балансовых счетах второго класса «Кредитные операции с клиентами». Отдельные виды операций отражаются в учете только согласно юридической форме, что противоречит принципу приоритета содержания над формой (предоставление овердрафта клиентам банка).

Осмотрительность (осторожность). Правила: активы и пассивы, доходы и расходы должны быть оценены и отражены в бухгалтерском учете с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить уже существующие, потенциально угрожающие финансовому положению банка риски на следующие периоды. Полное соответствие МСФО. Особая важность и значимость применения принципа в банковской практике, поскольку для банковского бизнеса в силу специфики его продукта риск является обязательным и непременным явлением. И, как следствие, основополагающим принципом обеспечения финансовой стабильности и надежности любого банка является применение принципа осторожности. Все возможные убытки должны отражаться в финансовой отчетности до момента их фактического возникновения, а все возможные прибыли не должны приниматься во внимание до момента их фактического получения или до тех пор, пока не возникнет уверенность в их реальном получении. Применение данного принципа при подготовке финансовой отчетности банков обусловлено той неопределенностью, которая сопутствует их деятельности, в частности, возможностью возврата сомнительных долгов, возможностью погашения дебиторской задолженности. Основное направление реализации принципа – формирование резервов. Размеры резервов, созданных банками, не всегда соответствуют МСФО. Правильное использование принципа осмотрительности особенно важно, так как в результате предотвращается манипулирование данными отчетности.

Дополнительные принципы. В МСФО нет. Наличие можно объяснить тем, что НБРБ считает необходимым их использование в целях полного отражения всех операций в бухгалтерском учете и получения достоверной отчетности. МСФО не запрещает использование иных принципов, если они необходимы для ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, и не противоречат основополагающим принципам.

День сделки. Все операции отражаются в бухгалтерском учете в день их совершения, независимо от даты движения средств по счетам. Реализация принципа осуществлена в полном объеме на уровне балансовых и внебалансовых счетов. Если день сделки и дата движения средств совпадают, то принцип реализуется с использованием балансовых счетов. При несовпадении дня заключения сделки с движением средств используются внебалансовые счета. Для этих целей группы внебалансовых счетов: «Гарантии исполнения обязательств», «Обязательства по отдельным видам финансирования», «Обязательства по валютным сделкам и сделкам с драгоценными металлами», «Обязательства по финансовым инструментам» и т. д.

Раздельное отражение активов и пассивов. Все счета являются исключительно активными или пассивными. Счета активов и пассивов должны оцениваться отдельно и отражаться в бухгалтерском отчетности в развернутом виде. План построен с учетом реализации этого принципа. Почти все счета Плана являются активными либо пассивными. Исключение составляют активно-пассивные счета, которые по своему назначению являются техническими и служат для удобства при осуществлении расчетов: клиринговые счета (группа 63), счета валютной позиции (группа 69), нереализованная курсовая разница от переоценки иностранной валюты и драгоценных металлов (7395, 7396). Остаток средств по этим счетам может быть или дебетовым, или кредитовым на уровне отдельных лицевых счетов аналитического учета. В финансовой отчетности показывается свернутый результат в целом по балансовому счету (по А либо по П). Пользователям информации представляется отчетность с соблюдением принципа раздельного отражения активов и пассивов.

Преемственность входящего баланса. Остатки на балансовых и внебалансовых счетах на начало текущего отчетного периода должны соответствовать остаткам на конец предшествующего периода. При ежедневном и годовом составлении баланса в банках этот принцип полностью реализован. Но специфическая особенность банковской деятельности (ежедневное составление баланса) не регламентирована принципами МСФО, и поэтому возникает проблема в применении принципа при составлении годового отчета, особенно если учесть, что основой для годового баланса служит ежедневный баланс за последний день года и при составлении годового баланса в нем могут производиться корректировки (переоценка основных средств, досоздание резервов и др.). При этом нарушается прямая преемственность между ежедневной отчетностью и периодической, что является свидетельством того, что данный принцип может и должен использоваться для отчетности с одинаковыми отчетными периодами.

Единица измерения. А и П должны учитываться по их первоначальной стоимости на момент приобретения или возникновения. Эта первоначальная стоимость не изменяется до момента их исчезновения или выкупа, если иное не предусмотрено действующим законодательством, однако А и П в иностранной валюте подлежат переоценке по мере изменения официального курса белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте

Консолидация. Банк должен составлять сводный баланс в целом по банку с исключением остатков по взаимным расчетам между филиалами. По такому же принципу банк с учетом дочерних и зависимых юридических лиц. Принцип реализован в полном объеме при составлении сводного баланса в целом но банку. Подтверждение – ежегодное составление банками годовых отчетов. Годовой отчет составляется банками с учетом всех филиалов (отделений) и представительств банка, независимо от места их нахождения. При этом взаимные расчеты между филиалами исключаются и в сводном балансе не отражаются. С 2002 этот принцип реализован и на уровне составления консолидированной отчетности с учетом дочерних ЮЛ (более 50 %). НСФО 27 «Консолидированная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние структуры», С 2003 НСФО 28 «Учет инвестиций в зависимые структуры» (с учетом зависимых ЮЛ – 20-50%).