1.2. Проблеми обліку фінансових результатів в сільському господарстві

Рівень ефективності господарської діяльності будь-якого підприємства характеризують фінансові результати, одержані внаслідок цієї діяльності. Це можуть бути як прибутки, так і збитки. Категорія «фінансові результати» враховує обидві сторони інтегрованого завдання: скільки отримано і якою ціною досягнуто [ ].

В умовах ринкової економіки України прибуток розглядають не тільки як результативний і оціночний показник діяльності підприємств. Він став метою діяльності підприємства, головною умовою його ділової активності та подальшого розвитку, ефективного здійснення своїх функцій на споживчому ринку відповідно до попиту на продукцію (роботи, послуги), які виготовляє (виконує, надає) підприємство. Прибуток набуває нових суттєвих рис, зокрема його розглядають як дохід на вкладений капітал в той чи інший вид бізнесу.

Прибуток є єдиним джерелом розширеного відтворення, створення резервного капіталу на споживання й утримання невиробничої сфери, додаткового капіталу, а також резерву фінансування капітальних інвестицій, резерву майбутніх витрат та покриття збитків минулих періодів. Як один із підсумкових та узагальнюючих показників виробничо-фінансової діяльності прибуток виражає кінцевий результат ефективності виробництва та продажу продукції, поліпшення її якості, використання трудових, матеріальних та фінансових ресурсів.

Прибуток є центральною категорією в економіці кожного підприємства, а тому навколо цього поняття завжди точилися дискусії як серед економістів, так і серед бухгалтерів.

Питання, пов'язані, з проблемами обліку витрат і доходів підприємства та перспективами їх вирішення в Україні, знайшли певне відображення у роботах І. Білоусової та М. Чумаченка [ , В. Ластовецького, Т. Маренич  ], В. Моссаковського [ ] та інших вітчизняних учених-економістів.

Багато вчених приділяло і приділяє увагу процедурі визначення фінансових результатів. І це не випадково, оскільки інтереси соціальних груп (власників, працівників, кредиторів, інвесторів тощо) по-різному оцінюють ті чи інші об'єкти обліку й неминучі неоднакові методологічні підходи у визначенні фінансових результатів. Практика свідчить, що в усіх випадках методика обчислення прибутку (фінансових результатів) впливає на його суму, а це визначає розмір податків, фондів, суми дивідендів і різних винагород. Зрозуміло, що процес визначення фінансових результатів «не можна пускати на самоплив..., на самодіяльність конкуруючих підприємств і у підходах до нього повинен існувати єдиний методологічний підхід» [ ].

Аналіз останніх досліджень і публікацій показує, що даною проблемою займаються багато вчених: Ф.Ф. Бутинець, М.Я. Дем'яненко, Г.Г. Кірейцев, В.Г. Лінник, В.Б. Моссаковський, П.Т. Саблук, Л.К. Сук, але так і немає єдності думок щодо визначення фінансових результатів і соціально-економічного змісту категорії «прибуток». Зокрема, як зазначає Н.М.Малюга, по даній проблемі відсутня література монографічного характеру [ ].

Головним показником, що характеризує фінансову результативність підприємства, є прибуток. Він визначає основну мету підприємницької діяльності. В умовах ринкової економіки прибуток розглядають як узагальнюючий показник фінансового результату господарської діяльності підприємств [ ].

Проблема визначення терміна «прибуток» належить до найскладніших, важких і виключно гострих проблем економічної теорії і господарської практики.

Для пояснення сутності виникнення доходу і прибутку недостатньо лише однієї констатації фактів, необхідно проводити певні дослідження, які, в свою чергу, потребують концептуальної основи. Доцільно розглянути процеси формування, руху й розподілу доходу і прибутку, історію розвитку концепції прибутку, обліку фінансових результатів, сучасне розуміння та перспективи розвитку концепції прибутку, методологію визначення доходу і прибутку в Україні та в країнах з розвинутою ринковою економікою.

У науковій економічній літературі прийнято розрізняти бухгалтерський і економічний прибутки.

Економісти-теоретики дають тлумачення прибутку і використовують його в різних значеннях. Економісти-практики і бухгалтери віддають перевагу методиці його розрахунку.

У сучасній науці поняття «прибуток» має різне значення. Мова може йти про доходи, одержані підприємством, а також про задоволення, яке одержить споживач, або про зиск (вигоду), який має країна при проведенні того чи іншого заходу. В усіх випадках мова йде про прибуток підприємства, споживача, суспільства.

В.О. Білик і П.Т. Саблук роблять висновок, що єдиним джерелом новоствореної вартості, зокрема прибутку, є праця у її різновидах [ ].

Г.В. Савицька відзначає: прибуток — це частина чистого доходу, створеного в процесі виробництва та реалізованого в сфері обігу, який безпосередньо одержують підприємства .

Бухгалтерський прибуток є фактичним приростом власного капіталу протягом звітного періоду, що визначений за даними бухгалтерського обліку. Згідно з П(С)БО № 3: «Прибуток — це сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати» [ ]. Методика його розрахунку відпрацьовувалася роками.

З 2011 року фінансовий результат діяльності підприємств визначають за двома методиками:

а) для цілей оподаткування — згідно із Податковим Кодексом України р. II «Податок на прибуток» прибуток визначають шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника податку і суму амортизаційних відрахувань [ ];

б) для складання фінансової звітності — згідно з діючими національними П(С)БО, а саме П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» [ ].

Визначення фінансового результату на сучасному етапі полягає в обчисленні чистого прибутку (збитку) звітного періоду.

У бухгалтерському обліку чистий прибуток (збиток) формується поступово протягом фінансово-господарського року від усіх видів звичайної та надзвичайної діяльності.

Слід відзначити, що до 2000 року в підприємствах України до собівартості продукції у бухгалтерському обліку відносили витрати, передбачені нормативними документами. Об'єктом контролю, в основному, були собівартість продукції та окремі витрати на базі нормативного обліку витрат і калькулювання собівартості продукції. З 2000 року згідно із впровадженими національними стандартами бухгалтерського обліку, собівартість продукції в підприємствах України формується за неповним обсягом виробничих витрат, частину яких (адміністративні, витрати на збут продукції, інші операційні, фінансові та інвестиційні витрати) відносять не на собівартість продукції, а на фінансові результати діяльності підприємства. Основним об'єктом контролю стали витрати, а не собівартість продукції.

С.О. Кучеркова вважає, що доцільно створити єдину законодавчо затверджену методику розрахунку в обліку та при визначенні податку. Як бачимо, прибуток можна визначити різними способами. В економічній літературі основними підходами до обчислення прибутку є економічний і бухгалтерський. Хоча діють методики розрахунку фінансового результату, але й досі досліджують даний показник і розробляють шляхи щодо вдосконалення методики його розрахунку. Вважаємо, що має бути прийнята єдина методика розрахунку прибутку, яку слід запровадити на законодавчому рівні, і дасть змогу стабілізувати методологію бухгалтерського обліку в підприємствах і спростити розрахунок податку на прибуток [ ] .

В умовах ринкової економіки основу економічного розвитку підприємств становить прибуток. Показник прибутку став важливим для оцінки виробничої і фінансової діяльності підприємства як самостійного товаровиробника. Прибуток є основним показником ефективності роботи господарства, джерелом його діяльності. Зростання прибутку створює фінансову основу для самофінансування, здійснення розширеного відтворення і задоволення зростаючих соціальних і матеріальних потреб трудових колективів. За рахунок прибутку виконуються також зобов'язання перед бюджетом, банками та іншими контрагентами. Тому при аудиті прибутку вивчають, як фактори його формування, так і порядок його розподілу [ ].

Прибуток, в основному, утворюється за рахунок результатів реалізації продукції (товарів). Підприємство може також реалізувати інші матеріальні цінності, виконувати різні роботи, надавати послуги. Крім того, господарство може мати позареалізаційні доходи і збитки, що збільшують або знижують розмір прибутку.

Для визначення достовірності кінцевого результату роботи підприємства треба чітко виявити джерела формування собівартості та фінансових результатів, ґрунтуючись на конкретних видах діяльності підприємства, оскільки отриманий прибуток розшифровується підприємством у декларації про прибуток підприємства за видами діяльності та оподатковується за відповідною ставкою податку незалежно від підсумків діяльності підприємства в цілому.

Сільськогосподарське підприємство функціонує для отримання максимального прибутку (зрозуміло, йдеться не про разове отримання прибутку, а про стан протягом досить тривалого проміжку часу). При цьому застосовується поняття «нормального» прибутку, тобто прибутку, який задовольняє підприємство. В основі такого підходу є досить поширена система ціноутворення, при якій ціна виготовленого підприємством продукту складається з собівартості та деякої надбавки. Остання і є прибутком, або іншими словами позитивним фінансовим результатом господарської діяльності [ ].

Керівнику підприємства важливо не тільки самому знати реальне фінансове становище підприємства, але й змогти переконати в цьому третіх осіб, з якими підприємство вступає в ділові зв'язки. Оскільки в ринковій економіці інтереси адміністрації підприємства і користувачів інформацією про його фінансовий стан об'єктивно не співпадають, такий доказ може бути представлений тільки незалежним експертом, яким виступає аудитор [ ].

В першу чергу це викликано різними підходами до формування валових витрат і собівартості продукції, зокрема, до валових витрат включають витрати пов'язані з придбанням товарно-матеріальних цінностей, а в собівартість - вартість використаних для виробництва продукції цінностей. За новим Законом України збільшення валового доходу та валових витрат відбувається за датою події, що сталася раніше, або датою зарахування, або списання коштів або датою відвантаження товарів, надання робіт (послуг), чи датою оприбуткування товарів, отримання результатів робіт, тоді як у фінансовому обліку доходи та витрати визначаються в звітному періоді, до якого вони віднесені, незалежно від часу надходження доходів та оплати витрат, за різним визначенням прибутку оподаткування та фінансового прибутку від господарської діяльності. Для контролю та правильністю формування валового доходу та валових витрат раціонально використовувати дані фінансового обліку. Наслідки аудиторських перевірок дають можливість визначити найтиповіші помилки в податковому обліку та заповненні декларації про прибуток підприємства. Однією з найтиповіших помилок є неправильне визначення виручки від реалізації продукції (робіт, послуг) у фінансовому обліку і, як наслідок, заниження валового доходу від реалізації.

Варто навести найхарактерніші порушення щодо викривлення способу нарахування собівартості витрат, які зустрічаються в процесі проведення перевірок. Часто мають місце зарахування до собівартості робіт витрат на капітальний ремонт основних фондів, створення резервів, пов'язаних з майбутнім ремонтом основних засобів, зайвих резервів відпусток, сумнівних боргів. Іноді на собівартість списують видатки, пов'язані з компенсаціями за використання особистих легкових автомобілів для службових поїздок, а також заробітна плата водію, вартість пального, запчастин. Як свідчать перелічені вище порушення, підприємства прагнуть приховати прибуток або не сплачувати податків.

Багато проблем виникає з визначенням валового доходу і валових витрат в результаті бартерних операцій. По - перше, законом визначено бартерну операцію, як господарську операцію, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій ніж грошова, включає будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачено зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів. Тобто, якщо в договорі зазначено, що розрахунки проводяться в порядку взаєморозрахунку, то такі операції попадають під визначення бартерної і визначення валового доходу і валових витрат по таких операціях повинно проводитись з урахуванням закону. Зокрема, якщо підприємством отримано товари в рахунок наступного відвантаження продукції, то вартість таких товарів (робіт, послуг) включається до валового доходу та не включається до валових витрат до моменту проведення заключної операції [ ].

Особливості сільськогосподарського виробництва не повністю враховані законодавцями в питаннях державного регулювання, а також організації та веденні бухгалтерського обліку, формування фінансової, статистичної звітності, що відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 06.07.99 р. № 996 – ХІV є одним із принципів бухгалтерського обліку – повне висвітлення господарської діяльності, тобто фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні та потенційні результати господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі.

Вплив організаційно-технологічних особливостей сільського господарства на формування фінансових результатів висвітлено в такій послідовності: формування інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності згідно з П(С)БО 15 «Дохід»; формування інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності відповідно до П(С)БО 16 «Витрати»; визнання доходів і витрат за П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» та П(С)БО 30 «Біологічні активи» з відображенням їх (доходів та витрат) у формах фінансової звітності; вплив інших нормативів з бухгалтерського обліку, оподаткування, аналізу та права на формування фінансових результатів аграрних підприємств.

Усі перелічені вище особливості впливають на організацію й ведення обліку, а саме на класифікацію витрат, методи обліку та калькулювання собівартості продукції, форму організації обліку сільськогосподарських підприємств.

Господарські операції в сільськогосподарських підприємствах обліковують протягом року на відповідних рахунках бухгалтерського обліку за національними П(С)БО та Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затвердженими наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001р. № 132.

У зв’язку з сезонним характером виробництва сільськогосподарська продукція виробляється протягом року нерівномірно. Через це на кінець року є незавершене виробництво. До введення П(С)БО 30 «Біологічні активи» фактичну собівартість сільськогосподарської продукції обчислювали не щомісяця, а в кінці року, крім продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, фактичну собівартість яких визначають щомісяця. На рахунку 23 «Виробництво» обліковували витрати (за дебетом) і вихід продукції (за кредитом). До 1 січня 2007 р. продукцію з основного виробництва оприбутковували протягом року за плановою собівартістю. В кінці року планову собівартість доводили до фактичної методом списання калькуляційних різниць.

З введенням П(С)БО 30 «Біологічні активи» оцінку сільськогосподарської продукції та біологічних активів при їх первісному визнанні проводять за справедливою, а якщо її визначити неможливо – за первісною вартістю. На кожну дату балансу здійснюють коригування залишкової вартості біологічних активів до справедливих цін та суми витрат від первісного визнання сільськогосподарської продукції і біологічних активів до суми фактичних витрат.

Відповідно до Методичних рекомендацій з обліку біологічних активів та Інструкції про застосування Плану рахунків для обліку доходів (витрат) від первісного визнання та від зміни справедливої вартості використовують рахунки 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю» та 940 «Витрати від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю»[ ].

Біологічні активи оцінюються за справедливою вартістю з урахуванням інших чинників (зокрема, витрат безпосередньо пов’язаних з доведенням їх до стану придатності для використання із запланованою метою, витрат, очікуваних на місці продажу, тощо): при первісному визнанні; безоплатно отримані; внеску до статутного капіталу; обміні на подібний біологічний актив; переведених поточних біологічних активів до складу довгострокових та додаткових; на дату балансу (довгострокові і незрілі довгострокові біологічні активи при переведенні до довгострокових та поточні біологічні активи).

Сільськогосподарська продукція та додаткові біологічні активи при їх первісному визнанні також оцінюється за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Причому згідно з п. 12 П(С)БО 30 сільськогосподарську продукцію після її первісного визнання оцінюють та відображають відповідно до П(с) БО 9 «Запаси», тобто відображають в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. Одним із складних питань, які виникають при застосуванні національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, є визначення справедливої вартості активів і зобов’язань. Складність цього питання обумовлена передусім термінологічною різноманітністю оцінок, що використовуються в тексті стандартів фінансової звітності, які покладено в основу П(С) БО. Поряд із тим відсутність або нерозвиненість активних ринків у країнах з перехідною економікою ускладнює застосування ринкового підходу для визначення справедливої вартості.

Доходи (витрати) від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, одержаних протягом звітного року, визначаються як різниця між вартістю біологічних активів і сільськогосподарської продукції оцінених за справедливою вартістю (за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу) та витратами що пов’язані з біологічними перетвореннями. На суму доходу (вартість, по якій оцінюється актив більша від витрат пов’язаних з його створенням) від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції робиться бухгалтерський запис Дебет рахунка 23 «Виробництво» Кредит рахунка 710 «Дохід від первісного визнання та від зміни вартості активів, які обліковуються за справедливою вартістю». На суму витрат (вартість по якій оцінюється актив менша від витрат, пов’язаних з його створенням) від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції робиться бухгалтерський запис Дебет рахунка 940 «Витрати від первісного визнання активів, які обліковуються за справедливою вартістю», Кредит рахунка 23 «Виробництво».

Практично, відповідно до чинних нормативних документів з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств, на момент первісного визнання біологічного активу чи сільськогосподарської продукції сільськогосподарські підприємства ще не відобразили всіх витрат пов’язаних з біологічними перетвореннями даних активів чи продукції. Це стосується, насамперед, загальновиробничих витрат, витрат деяких видів допоміжних виробництв, витрат які підлягають розподілу (амортизація необоротних активів та витрат на їх ремонт).Вищезазначені витрати передбачено розподіляти і відносити на певні об’єкти обліку лише в кінці року. Отже, не включення вище перерахованих витрат у розрахунок фінансових результатів від первісного визнання біологічних активів та сільськогосподарської продукції на дату проміжної звітності зумовлює необґрунтоване завищення прибутку або заниження збитку, що негативно позначається на достовірності облікової інформації і може спричинити прийняття необґрунтованих управлінських рішень.

До введення в дію П(С)БО 30 інформація щодо виробничої собівартості реалізованої продукції в цілому по підприємству наводилася в формі 2 «Звіт про фінансові результати», за окремими видами продукції у формі 50 с.- г. «Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств» тощо.

Після первісного визнання сільськогосподарська продукція та додаткові біологічні активи, згідно вимог П(С) БО 30, обліковуються як запаси за тією оцінкою, за якою вони були визнані та відображені в обліку, тобто справедливою вартістю зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Реалізація продукції та біологічних активів відображається відповідно до вимог П(С) БО 15 «Дохід».Сільськогосподарську продукцію та біологічні активи підприємство реалізує за договірною (ринковою)ціною. За собівартість реалізації приймається вартість, по якій сільськогосподарська продукція та біологічні активи обліковуються на балансі підприємства .За умови, якщо після первісного визнання отриманої продукції та біологічних активів до їх реалізації не змінилася ринкова (справедлива ціна), то у формі 2 «Звіт про фінансові результати» та формі 50 с-г. «Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств» показники доходу від реалізованої сільськогосподарської продукції і біологічних активів та їх собівартості будуть тотожні. Це також унеможливлює достовірного визначення фінансового результату за окремими видами продукції, що в свою чергу перекручує показник рентабельності.

Застосування на практиці методики оцінки та визначення фінансових результатів сільськогосподарської діяльності, яка передбачена П(С)БО 30 «Біологічні активи», зумовила ряд методологічних проблем, які гальмують запровадження стандарту і ускладнюють облікову роботу на підприємстві.

З метою вирішення розглянутих в статті проблем вважаю, що оцінку продукції при первісному визнанні в бухгалтерському обліку а також визначення фінансових результатів від первісного визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів, введених П(С) БО 30 доцільно переглянути.

Відповідно до П(С)БО 30 Біологічні активи», фінансовим результатом від первісного визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів є доходи та (або) витрати від первісного визнання. Вони визначаються, як різниця між справедливою вартістю одержаної сільськогосподарської продукції та (або) додаткових біологічних активів та витратами пов'язаними з одержанням такої продукції та біологічних активів.

Після первісного визнання сільськогосподарська продукція, згідно вимог П(С)БО 30 «Біологічні активи», обліковується як запаси. Відповідно, при подальших операціях з нею необхідно застосовувати норми П(С)БО 9 «Запаси».

Сільськогосподарську продукцію та біологічні активи підприємство реалізує за договірною ціною. Дохід, що виникає при реалізації визначається за П(С)БО 15 «Дохід»[ ].

При проведенні аудиту фінансових результатів проблемним є наступні питання: в існуючій формі звітності не достатньо змістовна і аналітична звітність про прибутки і збитки, не вказані основні частини всіх доходів.

Дослідження М.Т.Білухи показали, що невчасне оприбуткування основних засобів призводить до не донарахування амортизації, що в свою чергу призводить до неправильного визначення собівартості, що в кінцевому результаті призводить до перекручення фінансового стану підприємства.

Існують такі проблеми:

- у складанні фінансових результатів не відображаються прибутки і збитки від реалізації об'єктів основних засобів II і III групи;

- перекручується балансова вартість основних засобів;

- не забезпечується тотожність даних синтетичного та пооб'єктного обліку основних засобів .

В умовах інфляції рівень багатьох економічних показників, відображених у звітності сільськогосподарських підприємств, не відповідає дійсній ситуації, в якій вони опинилися, оскільки показані в бухгалтерському обліку витрати на виробництво продукції виявляються нижчими від їх рівня за цінами на кінець виробничого циклу.

Говорячи про розмір фінансового результату діяльності сільськогосподарських підприємств, фактично відображених у звіті про фінансові результати та їх використання, можна відмітити, що дані показники при розгляді їх динаміки не відображають реальної картини, вони значною мірою спотворені інформаційними процесами. Причому сільське господарство набагато вразливіше до даних впливів порівняно з промисловістю через довгий виробничий цикл. Тому інформація, відображена у звітності підприємства повинна бути заповнена розрахунками впливу інфляційних процесів на фінансові результати діяльності підприємства.

В аграрних підприємствах згідно з П(С)БО 30 «Біологічні активи» амортизацію нараховують тільки на довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких визначити неможливо. Об’єктом амортизації таких біологічних активів є їх первісна вартість, зменшена на ліквідаційну вартість. Змінено назви існуючих об’єктів обліку: «Робоча і продуктивна худоба» на «Довгострокові біологічні активи тваринництва»; «Багаторічні насадження» – на «Довгострокові біологічні активи рослинництва»; «Придбання (виготовлення) основних засобів» – на «Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів».

У сільськогосподарських підприємствах операційні витрати внутрішнього обороту мають значну частку у витратах основної діяльності, тому в статті «Матеріальні затрати» Звіту про фінансові результати (ряд. 230) обліковують не всі матеріальні витрати, а матеріальні витрати за винятком вартості продукції власного виробництва, яка використана в підприємстві для виробничого споживання. Для того, щоб витрати внутрішнього обороту в бухгалтерському обліку не включалися два рази в суму матеріальних витрат, витрати насіння, кормів, підстилки, сировини власного виробництва необхідно прямо відносити в дебет рахунку 23 «Виробництво», а не відображати через рахунок 80 «Матеріальні витрати». Якщо підприємство, як переважна більшість сільськогосподарських підприємств, не використовує для обліку витрат за елементами рахунки класу 8, для заповнення статті «Матеріальні затрати» слід зробити вибірку інформації із дебету рахунків 23 «Виробництво», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності» (та 91 «Загальновиробничі витрати» при складанні квартальної звітності) та кредиту рахунків 20 «Виробничі запаси», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

Більш повно особливості обліку в сільськогосподарському виробництві розкриває П(С)БО 30 «Біологічні активи», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 05.12.2005 р. № 790, яке набуло чинності з 01.01.2007р. Особливості застосування П(С)БО 30 «Біологічні активи» викладені в Методичних рекомендаціях з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2006 р. № 1315. Основні зміни, внесені в організацію обліку сільськогосподарської діяльності, стосуються: об’єктів обліку; Плану рахунків; оцінки активів; нарахування зносу; визначення фінансового результату від сільськогосподарської діяльності; фінансової та статистичної звітності. Для того щоб забезпечити відповідність П(С)БО 30 «Біологічні активи» чинними нормативно-правовим документам з бухгалтерського обліку, Міністерством фінансів України внесено зміни до Плану рахунків та окремих П(С)БО.

Найбільш суттєві відмінності у визначенні фінансових результатів за П(С)БО 30 «Біологічні активи» та П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» полягають у тому, що:

– до виручки від реалізації сільськогосподарської продукції (код рядка 010 форми №2 «Звіт про фінансові результати») включають як поточні та додаткові, так і довгострокові біологічні активи, оцінені за справедливою вартістю;

– витрати, пов’язані з уцінкою та собівартістю реалізованих довгострокових біологічних активів оцінених за первісною вартістю, а також витрати, пов’язані із ліквідацією довгострокових біологічних активів (корчування багаторічних насаджень, утилізація тощо), відображають у формі 2 «Звіт про фінансові результати» за кодом рядка 160 «Інші витрати»;

–відповідно до П(С)БО 30 «Біологічні активи» собівартість поточних та додаткових біологічних активів відображають за вартістю первісного визнання, справедливою вартістю на останню дату балансу; собівартість довгострокових біологічних активів оцінюють за справедливою вартістю;

– за кодом рядка 060 форми №2 «Звіт про фінансові результати» до інших операційних доходів відносять доходи від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції та дохід від зміни вартості біологічних активів. Вказану суму показують у вписуваному рядку 061;

– за кодом рядка 090 форми №2 «Звіт про фінансові результати» відображають витрати від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції. Вказану суму зазначають у вписуваному рядку 061. Рядки 061 і 091 є довідковими і до розрахунку фінансового результату за формою №2 не включаються, а зазначаються в тому числі.

Доходи і витрати від первісного визнання визначають від усієї одержаної продукції, тобто до фінансового результату відносять доходи і витрати частини нереалізованої продукції в залишках виробленої продукції в звітному періоді.

Формування фінансових результатів у бухгалтерському обліку передбачає визначення кінцевого результату діяльності підприємства – прибутку або збитку. Обчислення прибутку є одним із найважливіших питань методології бухгалтерського обліку.