4. Отчет о прибылях и убытках

4.1. Отчет о прибылях и убытках: экономическая интерпретация статей, схема построения в соответствии с российскими стандартами

В отличие от бухгалтерского баланса, в котором представлены данные об имущественном и финансовом положении предприятия на определенную дату, в отчете о прибылях и убытках представлены данные о финансовых результатах за отчетный период. При заполнении отчета о прибылях и убытках необходимо руководствоваться ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации» (с учетом изменений и дополнений). В отчете о прибылях и убытках (форма № 2, рекомендованная Минфином РФ) приводятся следующие данные (приложение 2):

• доходы и расходы по обычным видам деятельности;

• прочие доходы и расходы;

• прибыль до налогообложения;

• отложенные налоговые активы;

• отложенные налоговые обязательства;

• текущий налог на прибыль;

• чистая прибыль (убыток) отчетного периода;

• справочная информация.

Раздел «Доходы и расходы по обычным видам деятельности. По строке 010 «Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) отражаются:

• выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг);

• выручка в виде арендной платы, если предметом деятельности в организации является предоставление за плату во временное пользование активов по договору аренды;

• выручка в виде поступлений от предоставления во временное пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если этот вид деятельности является предметом деятельности организации;

• выручка в виде поступлений от участия в уставных капиталах других организаций, если этот вид деятельности является предметом деятельности организации.

Не признаются доходами организации для целей ПБУ 9/99 поступления от других юридических и физических лиц, а именно:

• суммы НДС, акцизы, экспортные пошлины и иные аналогичные обязательные платежи;

• поступления по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

• поступления в порядке предоплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• авансы в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

• задатки;

• поступления в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

• поступления в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.

Выручка от продажи товаров (продукции, работ) признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления организацией во временное пользование своих активов, а также выручки от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены условия, поименованные в пунктах «а», «б» и «в».

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

В российской практике бухгалтерского учета с 1992 года возможны два варианта отражения выручки: методом начисления и кассовым методом. В настоящее время доминирующим является метод начисления. Суть его заключается в следующем: момент отгрузки покупателям продукции (работ, услуг) и предъявления им расчетных документов является моментом перехода права собственности. Соответственно на эту дату в бухгалтерском учете отражается выручка и определяется финансовый результат. При кассовом методе моментом перехода права собственности является поступление денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия. Соответственно на эту дату в бухгалтерском учете следует отразить выручку в бухгалтерском учете. Вариант отражения выручки в бухгалтерском учете должен найти отражение в учетной политике предприятия.

По строке 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются:

• расходы, связанные с изготовлением продукции и приобретением товаров;

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов по договору аренды, если эта деятельность является предметом деятельности организации;

• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если эта деятельность является предметом деятельности организации;

• расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если эта деятельность является предметом деятельности организации.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• отчисления на социальные нужды;

• амортизация;

• прочие затраты.

Для целей ПБУ 10/99 не признается расходами организации выбытие активов:

• в связи с приобретением внеоборотных активов;

• вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи;

• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

• в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

• в погашение кредита, займа, полученных организацией.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

• сумма расхода может быть определена;

• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку и формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

По строке 029 «Валовая прибыль» отражается разница между выручкой от продажи товаров, продукции, работ, услуг (строка 010) и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг (строка 020).

По строке 030 «Коммерческие расходы» отражаются расходы, связанные с продажей продукции (работ, услуг), а также товаров.

По строке 040 «Управленческие расходы» учитываются расходы, связанные с управлением производством, если учетной политикой при определении финансового результата предусмотрено их списание, минуя счета учета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы».

По строке 050 «Прибыль (убыток) от продаж показатель определяется расчетным путем: строка 010 – строка 020 – строка 030 – строка 040. Убыток от продаж отражается в круглых скобках.

Раздел «Прочие доходы и расходы.

По строке 060 «Проценты к получению» отражаются:

• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации;

• проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

• сумма процентов по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, причитающихся в соответствии с договорами.

По строке 070 «Проценты к уплате» отражаются:

• сумма причитающихся к уплате процентов по облигациям, акциям в соответствии с договорами;

• проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов).

По строке 080 «Доходы от участия в других организациях» предприятие обязано отразить доходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций и подлежащие получению по сроку в соответствии с учредительными документами.

Данные строки 090 «Прочие доходы» должны включать:

• поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленных образцов и других видов интеллектуальной собственности, если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• прибыль, полученная организацией от участия в уставных капиталах других организаций и в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора;

• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

• поступления в возмещение причиненных организации убытков;

• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

• курсовые разницы;

• сумма дооценки активов;

• прочие (например, принятие к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации);

• поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и др.). К таким расходам могут быть отнесены: страховое возмещение; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и др.).

По строке 100 «Прочие расходы» отражаются:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если этот вид деятельности не является предметом деятельности организации;

• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

• отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.);

• резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

• прочие: расходы организации по содержанию законсервированных производственных мощностей и мобилизационных мощностей; расходы, связанные с аннулированием производственных заказов; расходы, связанные с прекращением производства, не давшего продукции; расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг; отдельные виды налогов и сборов;

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора;

• возмещение причиненных организацией убытков;

• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

• курсовые разницы;

• сумма уценки активов;

• перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий. отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

• прочие (например, убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решениям суда не установлены; судебные расходы и др.);

• расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. К ним могут быть отнесены: стоимость утраченных материально-производственных ценностей; убытки от списания активов, пришедших в негодность в результате пожаров, аварий, стихийных бедствий, других чрезвычайных событий и не подлежащих восстановлению и дальнейшему использованию.

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

• поступления от продажи основных средств, иных активов; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации; доходы от участия в уставных капиталах других организаций – в порядке, аналогичном признанию выручки;

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, возмещения причиненных организации убытков – в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек – в отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности;

• суммы дооценки активов – в отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;

• иные поступления – по мере образования (выявления).

Прочие расходы признаются в бухгалтерском учете по аналогии с расходами по обычным видам деятельности.

Показатель строки 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения» определяется расчетным путем как разница между доходами и расходами: строка 010 – строка 020 – строка 030 – строка 040 + строка 060 – строка 070 + строка 080 + строка 090 – строка 100.

По строке 141 «Отложенные налоговые активы» отражается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц на ставку налога на прибыль. По строке 141 отражается разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы» за отчетный период. Разница может быть положительной, если дебетовый оборот превышает кредитовый по счету 09, и отрицательной, если имеет место обратное.

По строке 142 «Отложенные налоговые обязательства» отражается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства определяются как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. По строке 142 отражается разница между кредитовым и дебетовым оборотами счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» за отчетный период. Разница может быть как положительной, так и отрицательной.

По строке 150 «Текущий налог на прибыль» отражают сумму налога на прибыль для целей налогообложения. Величина текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка) определяется исходя из суммы условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированной на суммы постоянного, и отложенного налогового обязательства и актива отчетного периода:

+ТНП (-ТНУ) = +УР (-УД) + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО, (10)

где +ТНП – текущий налог на прибыль;

-ТНУ – текущий налоговый убыток;

+УР – условный расход по налогу на прибыль;

- УД – условный доход по налогу на прибыль;

ПНО – постоянное налоговое обязательство;

ПНА – постоянный налоговый актив;

ОНА – отложенный налоговый актив;

ОНО – отложенное налоговое обязательство.

По строке 190 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода показывают чистую прибыль (убыток), полученную за отчетный период. Показатель по этой строке определяется на основе показателей формы №2 следующим образом:

Стр. 190 = стр. 140 (+ ∕- ) стр. 141 (+ ∕- ) стр. 142 – стр.150. (11)

В справочном разделе приводятся данные о постоянных налоговых обязательствах (активах) (строка 200), о базовой прибыли (убытке) на акцию (строка 201), о разводненной прибыли (убытке) на акцию (строка 202). Расчет базовой и разводненной прибыли (убытка) на акцию следует производить в соответствии с требованиями Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденных приказом Минфина РФ от 21.03.2000 № 29н.

В разделе «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» расшифровывают наиболее значимые виды прочих доходов и расходов.

Текущий налог на прибыль (строка 150) должен совпадать с суммой налога на прибыль, который отражается в декларации по налогу на прибыль. Взаимосвязь показателей формы № 2 с отчетными показателями других форм отчетности приведены в приложении 6.