Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебник
.pdf
точно тесную связь данной учебной дисциплины с другими уже изученными
студентами учебными дисциплинами, такими как конституционное, финансовое,
гражданское право. Налоговое право находится в тесной взаимосвязи с другими
отраслями права. Наиболее близко оно соприкасается с конституционным, адми-
нистративным и гражданским правом. Связь налогового и конституционного
права прослеживается через установление конституционно-правовых принципов,
которые находят свое дальнейшее развитие в налоговом законодательстве. Нало-
говое и административное право сближает сходство метода правового регулиро-
вания. Более того, в ряде случаев нормы административного права выступают
в качестве общих по отношению к налогово-правовым нормам. Это обусловлено
тем, что налогообложение представляет собой часть системы государственного
управления. Налоговое право, как и гражданское, регулируют имущественные
отношения, связанные с институтом собственности.
Дисциплина «Налоговое право» является базовой среди общепрофессиональных дисциплин и служит основой для изучения специальных дисциплин
«Конституционные основы налогов и сборов в РФ», «Проблемы налогового
права» и др.
11
ТЕМА 1. НАЛОГОВОЕ ПРАВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
1.1. Понятие, предмет и метод налогового права. Взаимосвязь налогово-
го права с другими отраслями права в правовой системе.
1.2. Налог как правовая категория: сущность, понятие и признаки. От-
граничение налога от сбора.
1.3. Понятие субъекта и объекта налогообложения. Налоговые база,
ставка, период, льготы.
1.4. История возникновения и развития налогообложения в России.
1.1. Понятие, предмет и метод налогового права.
Взаимосвязь налогового права с другими отраслями права
в правовой системе
Предмет налогового права определен отечественным законодателем в ст. 2
Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ): «Законодательство
о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению
и взиманию налогов, сборов, страховых взносов в Российской Федерации, а также
отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжа-
лования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц
и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Для урегулирования властных отношений, возникающих в связи с упла-
той плательщиками налогов, сборов, страховых взносов и в связи с проведени-
ем контроля за уплатой налогов, налоговое право использует определенные
правовые приемы, которые в своей совокупности образуют метод регулирова-
ния налогового права. Так как налоги устанавливаются государством в одностороннем порядке, то налоговые отношения характеризуются односторонним
волеизъявлением, т.е. формирование налоговых отношений зависит только от
воли государства, которое по своему усмотрению формирует правила поведения субъектов налоговых отношений, которые не могут быть изменены последними и являются для них обязательными. Таким образом, методом регулирова-
ния налогового права является административно-правовой метод.
Исходя из предмета и метода налогового права, учитывая, что налоговое
право выполняет функцию мобилизации финансовых ресурсов публичных
субъектов, можно определить, что налоговые отношения являются разновидностью финансово-правовых отношений, а налоговое право является подотрас-
лью финансового права.
12
Налоговое право достаточно широко взаимодействует с другими отрас-
лями права. Связь налогового и конституционного права прослеживается через
установление конституционно-правовых принципов, которые находят свое
дальнейшее развитие в налоговом законодательстве. Налоговое и администра-
тивное право сближает сходство метода правового регулирования. Более того,
в ряде случаев нормы административного права выступают в качестве общих
по отношению к налогово-правовым нормам. Это обусловлено тем, что налогообложение представляет собой часть системы государственного управления.
Налоговое, как и гражданское право, регулируют имущественные отно-
шения связанные с институтом собственности. В частности, п. 1 ст. 11 НК РФ
устанавливает, что институты, понятия и термины гражданского законодательства применяются к налоговым отношениям в том значении, в котором они ис-
пользуются в гражданском законодательстве, если иное не предусмотрено
НК РФ. При этом следует учитывать, что согласно п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ) к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.
При отграничении налогового права от смежных отраслей права необходимо учитывать природу его предмета, особенности метода правового регули-
рования и наличие системы финансового права.
1.2. Налог как правовая категория: сущность, понятие
и признаки. Отграничение налога от сбора
В ст. 8 НК РФ приводятся понятия налога, сбора и страховых взносов.
Согласно п. 1 ст. 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, инди-
видуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц
в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного
ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового
обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Данное определение позволяет выявить следующие признаки налога:
– обязательность платежа;
– индивидуальная безвозмездность;
– денежная форма налога;
– отчуждение принадлежащего на праве собственности (или ином вещ-
ном праве) имущества (денежных средств) в пользу публичного субъекта;
– публичная цель — финансовое обеспечение деятельности государства
и (или) муниципальных образований.
13
Сущность налога проявляется в его функциях, позволяющих определить,
какую роль играют налоги в государстве и каково их влияние на общество.
Необходимо уточнить, что в науке не существует однозначного толкования понятия функций налогообложения. Слабая изученность этого вопроса подтвер-
ждается отсутствием единства терминологической базы. Ученые в качестве
базовых применяют два термина — «функции налогов» и «функции налогооб-
ложения». При этом часть из них применяют их в качестве синонимов, что
представляется не совсем верным. Также нет единого мнения и по поводу ко-
личества функций. Нам представляется возможным выделить следующие:
1) фискальная. Эта функция является основной и характерна для любой
налоговой системы. Сущность ее заключается в том, что с помощью налогов
образуются денежные фонды, необходимые для осуществления государством
своих собственных функций;
2) стабилизирующая. Суть ее заключается в том, что налоги являются эф-
фективным инструментом перераспределения. Налоги влияют на производство
путем стимулирования или сдерживания его роста, усиливая или ослабляя накоп-
ление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения;
3) социальная. Налоги являются важнейшим источником доходов бюдже-
та, за счет которого обеспечивается осуществление социальной функции госу-
дарства (ст. 2 и 7 Конституции РФ). Без поступлений в бюджет налоговых пла-
тежей невозможно финансирование учреждений здравоохранения, образования
и т.д., а также выплата заработной платы работникам бюджетной сферы. Важность ее резко возрастает в период экономических кризисов, когда большая
часть населения нуждается в социальной защите;
4) контрольная. Реализация данной функции направлена не столько
к плательщикам, сколько к лицам, уклоняющимся от уплаты налогов. Контрольная функция налога на прибыль выражается в контроле со стороны государства за обоснованностью и размерами расходов (затрат) хозяйствующих
субъектов, а также полнотой и своевременностью уплаты этого налога.
Пунктом 2 ст. 8 НК РФ установлено понятие сбора: обязательный взнос,
взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним
из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными
органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными орга-
нами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).
14
В числе обязательных признаков сбора, установленных в НК РФ, названы:
– обязательность платежа, которым обременяются организации и физиче-
ские лица;
– взимание сбора является одним из условий совершения в отношении
плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юри-
дически значимых действий.
Иные признаки сбора в ст. 8 НК РФ не упоминаются.
С января 2017 г. отечественный законодатель ввел новый вид платежа —
страховой взнос, который является обязательным платежом на обязательное
пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение
страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального
страхования, а также взносы, взимаемые с организаций в целях дополнительно-
го социального обеспечения отдельных категорий физических лиц.
Основные отличия сборов от налогов сводятся к следующему:
1. Индивидуальная возмездность. Налоги индивидуально безвозмездны. Сбо-
ры уплачиваются в связи с оказанием их плательщику государством некоторых
публично-правовых услуг, в которых плательщик индивидуально заинтересован.
2. Свобода выбора. Речь, конечно, идет не об абсолютной свободе, кото-
рая в ряде случаев невозможна без участия государства и обременена платежом
сборов, а о существенных субъективных правах (например, право на судебную
защиту, на осуществление предпринимательской деятельности).
3. Взнос, а не платеж. В отличие от налога, который всегда выступает
в виде денежного платежа, сбор может быть внесен различными способами.
Поэтому в определении сбора, закрепленного в ст. 8 НК РФ, упоминание о денежной форме платежа отсутствует.
4. Цель. Согласно ст. 8 НК РФ цель налогообложения — покрытие сово-
купных расходов публичной власти, в то время как целевое назначение — ком-
пенсировать дополнительные издержки государства на оказание плательщику
индивидуально-конкретных услуг публично-правового характера.
5. Состав элементов. Согласно ст. 17 НК РФ налог считается законно
установленным лишь в том случае, когда определены все элементы налогооб-
ложения. При установлении сборов, согласно п. 3 ст. 17 НК РФ, элементы об-
ложения определяются применительно к конкретным сборам. Следовательно,
15
не все элементы, необходимые для исчисления и уплаты налога, могут оказать-
ся востребованными при установлении конкретного сбора.
6. Нерегулярный характер. Одним из элементов налога является налого-
вый период, поэтому уплата налога предполагает определенную регулярность
и систематичность. Сборы носят разовый характер, уплачиваются в строго
определенных ситуациях.
7. Порядок уплаты. Объект налога как юридический факт возникает у нало-
гоплательщика до исполнения налоговой обязанности, то объект сбора — после.
8. Соразмерность. В ст. 3 НК РФ предусмотрено, что при установлении
налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате
налога, т. е. с изменением налоговой базы размер налога изменяется. Размер
сбора одинаков для всех плательщиков и определяется не индивидуальными
характеристиками объектов обложения, а масштабом оказываемых услуг.
9. Штрафные санкции. Неуплата налога влечет за собой принудительное
изъятие недоимки и пени, а также привлечение налогоплательщика или иных
субъектов к налоговой ответственности. При неуплате сбора государство отказывает плательщику в совершении юридически значимых действий без приме-
нения санкций.
1.3. Понятие субъекта и объекта налогообложения.
Налоговые база, ставка, период, льготы
Согласно п. 6 ст. 3 НК РФ законодательное закрепление элементного со-
става налога является необходимым условием для установления налога. Именно на базе элементного состава налогового платежа формируется правовое регулирование уплаты конкретных налогов. Обязательные элементы налога
должны быть определены таким образом, чтобы налогоплательщик точно знал,
какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить. В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда
определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения, налоговая база и налоговый период, налоговая ставка,
порядок исчисления налога, а также порядок и сроки уплаты налога.
В необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства
о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком. Таким образом, помимо шести
элементов, указанных в п. 1 ст. 17 НК РФ, существует еще один элемент —
налоговая льгота, — который иногда именуют факультативным элементом,
16
подчеркивая тем самым, что отсутствие данного элемента в законодательстве
не означает, что налог не установлен.
Субъект налогообложения — физическое или юридическое лицо, которое
формально обязано уплатить налог или сбор. В ст. 19 НК РФ подчеркивается, что
субъект права станет налогоплательщиком только после того, как на него будет
возложена вполне определенная обязанность, а до этого момента лицо нельзя
именовать налогоплательщиком, а только лишь субъектом налогового права. Обязанность уплатить налог рассматривается законодателем как элемент уже возникшего правоотношения между публичным и частным субъектом по поводу уплаты
налога. Необходимо учитывать, что понятие «субъект налогового правоотноше-
ния» шире понятия «субъект налогообложения» (подробнее см. тему 3).
Понятие организации дано в п. 2 ст. 11 НК РФ: это юридические лица,
образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные
юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законода-
тельством иностранных государств, международные организации, филиалы
и представительства указанных иностранных лиц и международных организа-
ций, созданные на территории РФ.
Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций
не являются юридическими лицами и согласно ст. 55 Гражданского кодекса РФ
не участвуют самостоятельно в имущественных отношениях. Указанные подразделения российских организаций сами налогоплательщиками не являются,
они не имеют обязанностей по уплате налогов и сборов, а только могут выполнять их по месту своего нахождения за юридических лиц, подразделениями ко-
торых являются.
В ст. 11 НК РФ также дано и понятие «физическое лицо», под которым
понимаются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. Та-
ким образом, статус физического лица в налоговых отношениях не зависит ни
от гражданства лица, ни от рода деятельности, которую ведет это лицо.
В соответствии с п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения являют-
ся реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или
иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую
характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Таким образом, законодатель не дает легального определения объекта налогооб-
ложения, а лишь перечисляет возможные виды объектов налогообложения
17
и указывает на обязательные для них свойства. Каждый налог имеет самостоя-
тельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с ч. 2 НК РФ.
Определение налоговой базы дано в ст. 53 НК РФ, согласно которой
налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную харак-
теристику объекта налогообложения. Таким образом, налоговая база представ-
ляет собой количественную характеристику объекта, позволяет применить
налоговую ставку при исчислении налога. Налоговая база должна определяться
Налоговым кодексом РФ независимо от вида налога. Общие вопросы исчисле-
ния налоговой базы установлены в ст. 54 НК РФ.
Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений
на единицу измерения налоговой базы (например, на доход физического лица).
Налоговые ставки по федеральным налогам и размеры сборов по федеральным
сборам устанавливаются НК РФ.
Ставки по региональным и местным налогам устанавливаются органом
власти субъектов РФ и органами местного самоуправления в пределах, опреде-
ляемых федеральным законодательством.
Выделяют следующие виды ставок:
– твердые (специфические) — устанавливаются в абсолютных величинах
к налоговой базе;
– пропорциональные (адвалорные) — устанавливаются в едином проценте
от налоговой базы;
– комбинированные (смешанные) — объединяют два вышеназванных
способа определения ставок и представляют собой единство двух частей.
Согласно п. 3 ст. 11 НК РФ понятие «налоговый период» используется
в значениях, определяемых в соответствующих статьях кодекса. В соответствии
с установленным п. 1 ст. 55 НК РФ правилом под налоговым периодом пони-
мается календарный год или иной период времени применительно к отдельным
налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется
сумма налога, подлежащая уплате.
Каждый налог имеет самостоятельный налоговый период, определяемый
в соответствии с ч. 2 НК РФ. Как правило, налоговым периодом признается год,
однако иногда и квартал, и месяц. Также при установлении некоторых налогов
законодатель определяет для разных налогоплательщиков различные налоговые
периоды. Налоговый период относится к тем элементам налогообложения, которые определяются только на федеральном уровне независимо от вида нало-
гов, включая региональные и местные налоги.
18
Необходимо различать понятия «налоговый период» и «отчетный период», под которым понимается временной промежуток, за который налогопла-
тельщик обязан отчитаться перед налоговыми органами. Отчетный период не
отнесен ст. 17 НК РФ к числу элементов налогообложения, и поэтому отсут-
ствие законодательного закрепления отчетного периода не позволяет считать,
что налог не установлен.
Общий порядок исчисления налога регламентирован ст. 52 НК РФ и за-
крепляет обязанность лица исчислить налог. Указанная статья устанавливает
три способа исчисления налога: самостоятельно налогоплательщиком, налоговым агентом или налоговым органом. Выбор того или иного способа принад-
лежит законодателю и зависит от вида налога и статуса налогоплательщика.
Порядок уплаты налога представляет собой установленную актами зако-
нодательства о налогах и сборах определенную последовательность действий,
которые налогоплательщик должен совершить, чтобы исполнить налоговую обя-
занность (ст. 57, 58 НК РФ). Порядок уплаты налога определяет механизм пере-
числения денежных средств в виде налогового платежа. При этом законодатель
определяет следующие особенности определения порядка уплаты:
– уплата налога производится единовременно или по частям;
– уплата налога производится самим налогоплательщиком или налоговым
агентом.
Конкретный порядок уплаты налога устанавливается применительно
к каждому налогу. Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается
Налоговым кодексом РФ. Порядок уплаты региональных и местных налогов
устанавливается соответственно законами субъектов РФ и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в соответ-
ствии с НК РФ.
Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каж-
дому налогу и сбору.
В необходимых случаях при установлении налога могут предусматри-
ваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщи-
ком. Под налоговыми льготами Налоговый кодекс РФ понимает предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов
предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по
сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем
размере (ст. 56 НК РФ). Использование льгот является правом, а не обязанностью налогоплательщика.
19
Налоговые льготы не являются обязательным элементом налогообложе-
1
3
4
1
2
3
4
ния, поскольку отсутствие этого элемента в актах законодательства о налоге не
влияет на решение вопроса, установлен или не установлен налог.
1.4. История возникновения
и развития налогообложения в России
Впервые о налогах на Руси упоминается в Лаврентьевской летописи:
«В лето 6367 Имаху дань Варяги из заморья на Чюди и на Словенах, на Мери
и на Всех Кривичах; а Козари Имаху на Полянах, и на Северах и на Вятичах,
и маху по белей Веверице от дыма»
. При этом попытку упорядочить взимание
податей впервые предприняла княгиня Ольга в X в. в завоеванной земле2. До
988 г. основными видами налогов были дани, оброки, корма, а налоги собирались дважды в год.
Первым правовым документом, закрепившим нормы о сборах и повинностях, была «Русская Правда» Ярослава Мудрого. В ст. 42–43 Краткой редакции
и ст. 96–97 Просторной редакции «Русской Правды» отмечаются такие подати
и повинности, как корм, городовые и мостовые деньги
.
В XIII в. большое влияние на систему законодательного регулирования
податей оказал период вассальной зависимости от Золотой Орды. Изначально
дань с подвластных земель собирали уполномоченные хана — баскаки, затем
данную функцию перепоручили местным князья, которые собирали дань на сво-
ей территории, а затем передавали ее великому князю для отправления в Орду.
Со второй половины XIV в. налоги стали взиматься с сохи, ставшей глав-
ной единицей обложения
. Для определения окладов податей и их раскладки использовались различные единицы обложения. Под термином «подати» понимали
не только денежные платежи и натуральные сборы, но и личные повинности.
Государевы законы (царские Судебники 1497 и 1550 гг.) урегулировали
процедурные вопросы. Кроме того, Судебник 1550 г. отменил взимание основ-
ных податей (дань, ямские деньги и т.д.), запретив выдачу тарханных грамот.
Соборное уложение 1649 г., с учетом накопившейся практики, более по-
дробно урегулировало податные отношения и закрепило крепостное право
с отменой урочных лет, предоставило частновладельческим крестьянам право
смуты до эпохи преобразования. СПб., 1890.
Памятники истории Киевского государства IX–X вв. Л., 1936. С. 29.
См.: Греков Б.Д. Крестьяне на Руси с древнейших времен до XVII века. 2-е изд. Кн. 1. М., 1952. С. 69.
См.: Древнерусское государство и право. М., 1998. С. 63–71.
См.: Лаппо-Данилевский А. Организация прямого обложения в Московском государстве со времен
20
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]