Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговое право. Учебник
.pdf
– невменяемость, т.е. совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим лицом, находив-
шимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло
отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болез-
ненного состояния;
– добросовестное заблуждение, т.е. выполнение налогоплательщиком (пла-
тельщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному
кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государ-
ственной власти или их должностными лицами в пределах их компетенции;
– иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налого-
вым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении
налогового правонарушения.
Кроме того, ст. 112 НК РФ называет обстоятельства, смягчающие
и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
6.2. Понятие и виды ответственности
за нарушение законодательства о налогах и сборах
Основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение зако-
нодательства о налогах и сборах является неисполнение или ненадлежащее
исполнение возложенных на него законодательством о налогах и сборах обязанностей. Общим объектом посягательства рассматриваемого круга правонарушений являются публичные интересы всех членов общества, обеспеченные
конституционно-правовой обязанностью каждого уплачивать законно установленные налоги и сборы.
Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах обладает всеми признаками юридической ответственности: является формой государственного принуждения; содержит неблагоприятные последствия для нарушителя
(имущественного и личного характера); устанавливается законом; применяется
государственным органом в порядке, установленном законом; основанием для
наступления юридической ответственности является правонарушение; содержит
отрицательную оценку государством поведения правонарушителя.
Среди нарушений законодательства о налогах и сборах выделяют:
– налоговые правонарушения;
– нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки
административного правонарушения (налоговые проступки);
91
– нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащие признаки
преступления (налоговые преступления).
В зависимости от видов нарушений выделяют соответственно налоговую,
административную и уголовную ответственность. О разграничении налоговой, ад-
министративной и уголовной ответственности свидетельствует п. 4 ст. 108 НК РФ,
согласно которому привлечение организации к ответственности за совершение
налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии со-
ответствующих оснований от административной и уголовной ответственности.
Составы налоговых правонарушений, предусмотренные гл. 16 НК РФ, во
многом аналогичны составам административных правонарушений в области
налогов и сборов (ст. 15.3–15.9 Кодекса РФ об административных правонаруше-
ниях). Разграничение проводится по линии субъекта правонарушения: субъектом
административного правонарушения может быть только специальный субъект —
должностное лицо организации. Мерой административной ответственности за со-
вершение налогового проступка выступает административный штраф.
Уголовная ответственность за нарушения законодательства о налогах
и сборах предусмотрена в тех случаях, когда правонарушение характеризуется
повышенной общественной опасностью. Такой подход нашел свое отражение
прежде всего во включении в качестве квалифицирующего признака налогово-
го преступления — совершение правонарушения в области налогов и сборов
в крупном размере. В качестве наказания за налоговые преступления предусмотрен не только штраф, но и арест, лишение свободы, а также лишение права
занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью. При этом лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью выступает как основным, так и дополни-
тельным видом наказания.
Необходимость установления различных видов ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах обусловлена различной степенью
общественной опасности правонарушений.
Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение
налогового правонарушения, обладающая рядом специфических признаков:
– является формой юридической ответственности;
– представляет собой меру государственного принуждения, используемую в сфере публичных финансов;
– выполняет три функции — штрафную (карательную), превентивновоспитательную и восстановительную. Целью карательного воздействия нало-
говой санкции является возмездие, наказание правонарушителя за совершенное
92
им противоправное деяние; воспитательного воздействия — предупреждение
налоговых правонарушений; восстановительного воздействия — компенсация
потерь, понесенных государством или муниципальными образованиями в ре-
зультате недополучения налоговых доходов;
– имеет имущественный характер, поскольку согласно п. 2 ст. 114 НК РФ
она устанавливается и применяется в виде денежных взысканий (штрафов)
в размерах, предусмотренных гл. 16 и 18 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 114 НК РФ налоговые санкции устанавливаются
и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмот-
ренных гл. 16 и 18 НК РФ. Применение штрафных санкций выступает в качестве
основного способа карательного воздействия налоговой ответственности, имеющего своей целью не только наказание виновного лица, но и предупреждение
налоговых правонарушений (общая и частная превенция). Штраф влечет сужение
имущественной сферы правонарушителя и изменение отношений собственности.
Налоговая санкция может быть уплачена налогоплательщиком или иным
обязанным лицом добровольно.
В случае если налогоплательщик (иное обязанное лицо) отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустил срок уплаты, указанный в требовании о ее уплате, налоговая санкция взыскивается в принудитель-
ном порядке.
С налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), являющегося организацией или индивидуальным предпринимателем, взыскание штрафа
производится в соответствии со ст. 46, 47 НК РФ. Однако НК РФ предусматри-
вает также случаи, когда взыскание штрафа с организации или индивидуального предпринимателя может быть произведено только в судебном порядке
(подп. 1–3 п. 2 ст. 45 НК РФ).
С налогоплательщика — физического лица, не являющего индивидуальным предпринимателем, взыскание сумм штрафа производится только в судебном порядке (абз. 1 п. 1 ст. 104 НК РФ).
Исковое заявление о взыскании штрафа подается (п. 2 ст. 104 НК РФ):
– с организации или индивидуального предпринимателя — в арбитражный суд;
– с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, — в суд общей юрисдикции.
Налоговая ответственность является ответной мерой государства на со-
вершение налогового правонарушения и выполняет три функции:
93
1) карательную (штрафную);
2) превентивно-воспитательную;
3) восстановительную.
Принципы налоговой ответственности — это руководящие (основопо-
лагающие) начала, исходные идей, определяющие характер правового регули-
рования соответствующих общественных отношений. К ним относятся:
– принцип законности — является общеправовым, имеющим конституци-
онно-правовой характер. В самом общем виде он закреплен в ч. 2 ст. 15 Конституции РФ, устанавливающей, что все без исключения обязаны соблюдать законы;
– принцип однократности — основывается на соразмерности санкции
тяжести совершенного налогового правонарушения. Установив ответственность за налоговое правонарушение в том или ином размере, законодатель тем
самым определил ее меру, которая является достаточной для реализации ею
своих функций (предупредительной, карательной, компенсационной). Повторное привлечение к ответственности за совершение одного и того же правонарушения означало бы, таким образом, превышение законодательно установлен-
ной меры ответственности;
– принцип ответственности за вину — означает, что при производстве
по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт со-
вершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика;
– принцип презумпции невиновности — является конституционно-правовым принципом универсального действия. Статья 49 Конституции РФ закреп-
ляет, что каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным
законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда;
обвиняемый не обязан доказывать свою невиновность; неустранимые сомнения
в виновности лица толкуются в пользу обвиняемого;
– принцип справедливости наказания — заключается в том, что применя-
емые санкции соответствуют общественной опасности правонарушения, особенностям личности правонарушителя и обстоятельствам, смягчающим либо
отягчающим его ответственность.
Общие условия привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений установлены в ст. 108 НК РФ.
Обстоятельствами, исключающими привлечение лица к налоговой ответ-
ственности, в соответствии со ст. 109 НК РФ являются:
– отсутствие события налогового правонарушения;
– отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
94
– совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста;
– истечение сроков давности привлечения к налоговой ответственности.
Срок давности привлечения к ответственности отводится государству
для преследования лица, совершившего правонарушение. В соответствии с п. 1
ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за соверше-
ние налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении
к ответственности истекло три года. Начало течения срока давности связано
с моментом совершения противоправного деяния, с учетом положений ст. 120,
122 НК РФ.
6.3. Виды налоговых правонарушений
Налоговый кодекс РФ не отождествляет налоговую ответственность с ад-
министративной, а наоборот, проводит различие в производстве по делам
о налоговых правонарушениях и в производстве по делам о нарушениях налогового законодательства, содержащих признаки административного правона-
рушения и преступления.
Конкретные составы налоговых правонарушений и ответственность за их
совершение предусмотрены в гл. 16 НК РФ. При этом следует отметить, что
статьями данной главы НК РФ предусматривается ответственность как за чисто
налоговые правонарушения, посягающие на законодательно установленный
порядок поступления налоговых доходов в бюджет, так и за правонарушения,
хотя и не налоговые по своей сути, но так или иначе затрагивающие нормы законодательства о налогах и сборах (см., например, ст. 128, 129 НК РФ).
Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе.
Объект — общественные отношения, устанавливающие порядок постановки на учет в налоговом органе, в частности срок постановки на учет.
Объективная сторона — выражается в бездействии, т.е. в невыполнении
предписаний НК РФ (ст. 83, 84), обязывающих налогоплательщика встать на
налоговый учет.
Субъект — налогоплательщик (может быть как юридическим, так и физическим лицом, в том числе индивидуальным предпринимателем).
Субъективная сторона — виновное совершение рассматриваемого пра-
вонарушения может быть в форме умысла (например, нарушение срока поста-
95
новки на учет в целях уклонения от уплаты налогов в условиях информирован-
ности налогоплательщика об указанных сроках) или неосторожности (в той
ситуации, когда налогоплательщик ссылается на незнание установленных законом сроков либо совершает правонарушение в связи с нарушением процедуры
постановки на учет).
Санкция — взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.
Квалифицирующий признак — период просрочки постановки на учет
в налоговый орган; составляет более 90 дней. Санкция — взыскание штрафа
в размере 10 тыс. руб.
Ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе.
Объект — общественные отношения по осуществлению налогового
контроля.
Объективная сторона — правонарушение всегда сочетает два вида деяний:
1) действие: ведение предпринимательской деятельности юридическим
лицом или индивидуальным предпринимателем;
2) бездействие: уклонение от постановки на учет в налоговом органе.
Субъект — юридическое лицо или индивидуальный предприниматель.
Субъективная сторона — умышленная или неосторожная форма вины.
Санкция — взыскание штрафа в размере 10 % от доходов, полученных
в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее
40 тыс. руб.
Квалифицирующий признак — ведение деятельности организацией или
индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом ор-
гане более трех месяцев. Санкция — взыскание штрафа в размере 20 % доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней,
но не менее 40 тыс. руб.
Непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества, расчета по страховым взносам).
Объект — установленный порядок осуществления налогового контроля.
Непосредственный объект — общественные отношения по подаче налоговой
декларации.
Объективная сторона — непредставление в установленный законода-
тельством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по
месту учета.
Субъект — налогоплательщик.
Субъективная сторона — виновное совершение налогового правона-
рушения.
96
Санкция — взыскание штрафа в размере 5 % суммы налога (страховых
взносов), подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый
полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но
не более 30 % указанной суммы и не менее 1 тыс. руб.
Квалифицирующий признак — непредставление налогоплательщиком
налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истече-
нии установленного законодательством о налогах срока представления такой
декларации. Санкция — взыскание штрафа в размере 30 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации.
Состав рассматриваемого правонарушения является формальным, а само
правонарушение оконченным в момент истечения срока подачи налоговой де-
кларации при условии, что налогоплательщик так ее и не представил.
Таким образом, уплата суммы исчисленного налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок сама по себе не освобождает налогоплательщика от ответственности за несвоевременное представление налоговой
декларации, предусмотренной ст. 119 НК РФ.
Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (базы для исчисления страховых взносов).
Объект — установленный законом порядок учета доходов и расходов
и объектов налогообложения.
Объективная сторона — грубое нарушение организацией правил учета
доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния
совершены в течение одного налогового периода.
Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов
налогообложения понимается:
– отсутствие первичных документов, или счетов-фактур, или регистров
бухгалтерского учета;
– систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвое-
временное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценно-
стей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Субъект — налогоплательщик.
Субъективная сторона — виновное совершение деяния.
Санкция — взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.
Квалифицирующий признак:
1) грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения в течение более одного налогового периода. Санкция — взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб.;
97
2) по признаку налоговых последствий — правонарушение, повлекшее за-
нижение налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов). Санкция —
взыскание штрафа в размере 20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее
40 тыс. руб.
Пункт 2 ст. 108 НК РФ закрепляет принцип однократности привлечения
лица к ответственности за совершение конкретного правонарушения.
Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов).
Объект — установленный законом порядок уплаты обязательных плате-
жей (налогов).
Объективная сторона — неуплата или неполная уплата сумм налога.
Метод совершения правонарушения — занижение налоговой базы, иное непра-
вильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействие).
Субъект — налогоплательщик (юридическое лицо, индивидуальный пред-
приниматель, физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринима-
телем), а также должностные лица налогоплательщика — организации или ИП.
Субъективная сторона — виновное совершение правонарушения.
Санкция — взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм
налога (сбора, страховых взносов).
Квалифицирующий признак — по субъективной стороне: правонарушение, совершенное умышленно. Санкция — взыскание штрафа в размере 40 % от
неуплаченных сумм налога (сбора, страховых взносов).
При применении ст. 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что неуплата
или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом)
по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной
статье деяний (действий или бездействия).
В связи с этим состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ,
отсутствует при одновременном соблюдении следующих условий:
– в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога;
– сумма переплаты перекрывает или равна сумме того же налога, зани-
женной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (вне-
бюджетный фонд);
– указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей
по данному налогу.
Кроме того, ответственный участник консолидированной группы освобождается от такого штрафа, если неуплата (неполная уплата) налога на при-
98
быль вызвана сообщением ему недостоверных данных иным участником кон-
солидированной группы налогоплательщиков (п. 4 ст. 122 НК РФ). Последний
в этом случае несет ответственность по ст. 122.1 НК РФ.
Отсутствие состава правонарушения в данном случае объясняется тем,
что занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности пе-
ред бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние
периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, он может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ,
только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.
Невыполнение обязанности по удержанию и (или) перечислению
налогов.
Объект — установленный порядок удержания и (или) перечисления
налогов налоговыми агентами.
Объективная сторона — неправомерное неперечисление (неполное пе-
речисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым
агентом.
Субъект — налоговый агент, а также должностные лица налогового агента.
Субъективная сторона — виновное совершение правонарушения.
Санкция — взыскание штрафа в размере 20 % от суммы, подлежащей пе-
речислению.
В силу ст. 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за непра-
вомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего
удержанию с налогоплательщика.
Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения
имуществом, на которое наложен арест.
Объект — установленный законом порядок владения, пользования и (или)
распоряжения имуществом, на которое наложен арест.
Объективная сторона — несоблюдение установленного НК РФ поряд-
ка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое нало-
жен арест.
Субъект — налогоплательщики (юридические лица, индивидуальные
предприниматели, физические лица — налогоплательщики, не являющиеся
ПБОЮЛ), налоговые агенты и иные лица, на имущество которых наложен
арест, а также должностные лица.
Субъективная сторона — виновное совершение правонарушения.
Санкция — взыскание штрафа в размере 30 тыс. руб.
99
Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для
осуществления налогового контроля.
Объект — общественные отношения по осуществлению налогового контроля. Непосредственный объект — установленный порядок предоставления нало-
говому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.
Объективная сторона — непредставление в установленный срок налого-
плательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или)
иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства
о налогах и сборах.
Субъект — налогоплательщик, налоговый орган и их должностные лица,
а также иные лица, обязанные предоставлять в налоговый орган сведения, не-
обходимые для осуществления налогового контроля.
Субъективная сторона — виновное совершение правонарушения.
Санкция — взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредстав-
ленный документ.
Квалифицирующий признак — по признаку объективной стороны (методу
совершения): непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся:
1) в отказе организации представить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового
органа. Санкция — взыскание штрафа в размере 100 тыс. руб.;
2) непредставлении в установленный срок расчета сумм налога. Санкция —
взыскание штрафа в размере 1 тыс. руб. за каждый полный или неполный месяц
со дня, установленного для его представления;
3) непредставлении в установленный срок сведений о налогоплательщике
(плательщике страховых взносов), отказ лица представить имеющиеся у него
документы либо представление документов с заведомо недостоверными сведе-
ниями, если такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства
о налогах и сборах, предусмотренного ст. 126.1 и 135.1 НК РФ. Санкция —
взыскание штрафа с организации или индивидуального предпринимателя
в размере 10 тыс. руб., с физического лица — 1 тыс. руб.
6.4. Налоговые преступления
Налоговые преступления — это виновные, общественно опасные дея-
ния, посягающие на правоотношения в сфере налогообложения и запрещенные
УК РФ под угрозой наказания.
100
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]