Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям
.pdf
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
341
Итог гр. 3 характеризует объем проверяемого массива, а ее
строки — количество однотипных учитываемых операций. Строки
гр. 4 дают представление о значимости отдельных корреспонденций
для оценки достоверности проверяемой информации и результатов
хозяйственной деятельности экономического субъекта за проверяемый период.
Содержание данной таблицы позволяет аудитору выявить не-
корректные корреспонденции.
В гр. 5 делается отметка о некорректности проводки, если та-
кая корреспонденция отсутствует в файле типовых бухгалтерских
проводок аудитора.
Анализ на корректность бухгалтерских проводок можно прово-
дить как по всем, так и по отдельным счетам бухгалтерского учета.
5. Анализ регистров бухгалтерского учета аудитор начинает с
просмотра состава предусмотренных бухгалтерских регистров. Регистры аналитического и синтетического учета имеют форму, общую
для всех используемых счетов. Регистры количественно-суммового
учета каждого отдельного участка имеют свою специфику и, как
правило, содержат исчерпывающую информацию о каждом отдельном объекте учета.
Для последующих этапов, в частности планирования аудита и оп-
ределения уровня существенности, важна информация, содержащаяся в обобщающем регистре, — оборотно-сальдовом балансе за
проверяемый период. Имея оборотно-сальдовый баланс в форме
файла, аудитор может получить рабочую аналитическую таблицу с
оценкой удельного веса сальдо и оборотов по счетам (субсчетам)
бухгалтерского учета.
Рабочая аналитическая таблица сальдо и оборотов по счетам
бухгалтерского учета может иметь форму таблицы (табл. 11.4).
Таблица 11.4. Рабочая аналитическая таблица сальдо и оборотов
по счетам бухгалтерского учета
(ñóá-
ñ÷åò)
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
01 2 345 699 60 345 690 20 48 790 264 259 63
… … … … … … … … … …
62 54 600 0,88 564 738 457 890 26 127 752 0,03
… … … … … … … … … …
Итого 3 909 4 98 100 3 909 498 1 00 1 728 450 100 1 728 450 100 419 458 730 100 419 458 730 100
Сальдо входящее Обороты Сальдо исходящее Ñ÷åò
Дебет % Кредит % Дебет % Кредит % Дебет % Кредит %
342
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
По данным такой таблицы аудитор может выделить счета (суб-
счета) с наибольшими (превышающими заданный порог) значениями
или сальдо, или оборотов, или удельного веса (% итога по графе),
имеющих существенное значение при расчете финансовых результатов деятельности экономического субъекта. Критерии отбора, выделения счетов (субсчетов) для углубленной проверки разрабатываются
каждой аудиторской фирмой или аудитором и являются их ноу-хау.
Ý ò à ï III. Анализ системы внутреннего контроля. Также прово-
дится аудитором в соответствии со стандартами аудиторской деятельности для определения допустимого аудиторского риска необнаружения. Допустимый аудиторский риск необнаружения зависит
от результатов оценки риска существенных искажений, присущего
системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта.
На этапе, предшествующем планированию аудиторской провер-
ки, оценку надежности системы бухгалтерского учета и системы
внутреннего контроля выполняют с использованием тестов. Компьютер может быть использован как для формирования таблицы с вопросами, так и для обработки заполненной таблицы. При выполнении аудиторских процедур по существу аудитор постоянно уточняет
предварительную оценку. Аудитор анализирует системы по следующим направлениям: деятельность персонала по обработке первичной
документации и формированию журнала бухгалтерских проводок;
формирование регистров бухгалтерского учета; использование и приведение в соответствие данных участков учета в сводном учете; формирование финансовых результатов и расчет оценочных показателей
и налогов; формирование бухгалтерской отчетности.
1. Оценка контроля за деятельностью персонала по обработке
первичной документации и формированию журнала бухгалтерских проводок — наиболее ответственная и трудоемкая часть знакомства с
системой бухгалтерского учета.
Журнал бухгалтерских проводок содержит информацию обо
всех хозяйственных операциях, включая формирование финансовых
результатов, начисление и перечисление сумм налогов. Только после того, как аудитор получит достаточные основания считать достоверной информацию такого журнала в части отражения всех хозяйственных операций, т.е. даст высокую оценку системы контроля
с этой точки зрения, он приступает к проверке расчета финансовых
результатов, начисляемых сумм налогов и правильности заполнения
отчетных форм. Если система контроля не удовлетворит аудитора,
то процесс анализа содержания журнала проводок существенно
усложнится и потребуется работа большого объема с первичными
документами.
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
343
Журнал бухгалтерских проводок — результат работы бухгалтеров
разных участков учета. В любом случае анализ деятельности персонала по обработке первичных документов и формированию журнала удобно проводить по отдельным участкам учета. Каждый участок
учета характеризуют следующие элементы:
(1) состав обрабатываемых первичных документов;
(2) структура рабочей базы данных, отражающая специфику
объектов учета;
(3) состав учитываемых хозяйственных операций;
(4) состав синтетических и аналитических бухгалтерских счетов;
(5) преобразование хозяйственных операций в бухгалтерские
проводки;
(6) формы регистров, отражающих количественно-суммовой учет;
(7) регистры, отражающие аналитический и синтетический учет.
Чем подробнее элементы (1)—(4) и методика преобразования
(5) изложены в инструкции бухгалтеру, работающему на данном
участке учета, тем выше оценка системы внутреннего контроля и
ниже ее риск. Чем выше квалификация бухгалтера, тем выше оценка качества системы бухгалтерского учета, тем ниже ее неотъемлемый риск и риск СВК.
В настоящее время преобразование (5) выполняется во многих
случаях в автоматическом режиме при вводе данных с документаоснования, подтверждающего проведение хозяйственной операции.
При этом оно может сопровождаться следующими типами ошибок:
(1) неправильным оформлением документа, (2) неверной корреспонденцией счетов, (3) искажением фактических данных (суммы,
даты, наименования и т.д.).
Вероятность той или иной ошибки зависит от особенностей об-
рабатываемого первичного документа, методики формирования
корреспонденции счетов и организации контроля ввода исходных
данных.
Ошибки первого типа в оформлении документов могут возник-
нуть, если первичный документ формируется и остается в самой
бухгалтерии, так как в этом случае функции исполнения и контроля совмещены.
Если первичные документы поступают в бухгалтерию извне (от
другой организации), вероятность неправильного оформления таких
документов практически равна нулю.
Для оценки системы внутреннего контроля за оформлением
первичных документов-оснований аудитор проводит выборочную
проверку множества этих документов. Для этого он, во-первых, определяет круг документов с наибольшей вероятностью недооформ-
344
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
ления (например, документы, формируемые и остающиеся в бухгалтерии), а во-вторых, строит репрезентативную выборку.
Как правило, одновременно с проверкой качества оформления
первичных документов аудитор оценивает и вероятность появления
ошибок второго типа — ошибок формирования бухгалтерских проводок.
Проверка системы внутреннего контроля на отдельном участке
учета более эффективна, так как количество используемых на нем
первичных документов, учитываемых операций и бухгалтерских
проводок ограниченно и эти элементы аудитором могут быть проверены с большей тщательностью. При этом аудитор прежде всего
должен обратить внимание на необычные или некорректные проводки и проверить реакцию на них контроля. Если выделенные
проводки обоснованны, можно сделать вывод, что надежность контроля достаточно высока, а если при их обосновании персонал испытывает затруднения, аудитор должен быть предельно внимательным и провести более глубокую выборочную проверку соответствия
учитываемых хозяйственных операций, первичных документов и
бухгалтерских проводок.
Ошибки в формировании бухгалтерских проводок могут быть
двух видов: случайные и системные. Случайные ошибки обусловлены невниманием или недостаточной компетенцией бухгалтера
при ручном вводе, а системные — если проводки формируются
автоматически.
Вероятность возникновения системных ошибок связана со свой-
ствами автоматизированной системы. В лицензированной и сопровождаемой разработчиками системе системные ошибки при автоматическом формировании проводок по виду документа или хозяйственной операции маловероятны. Если экономический субъект
использует программы, не сопровождаемые разработчиками, или
программы собственной разработки, аудитор должен провести ее тестирование, чтобы убедиться в отсутствии системных ошибок при
формировании бухгалтерских проводок в журнале проводок.
Аудитору необходимо убедиться в том, что данные первичных
документов и введенные данные совпадают, т.е. в отсутствии îøè-
бок третьего типа. Это требование особенно важно по отношению
к вводимым в компьютер суммам и датам. К сожалению, проверить
идентичность дат в первичных документах и вводимых дат можно
только методом просмотра или считки, используя выборочный контроль.
Чем выше оценка надежности системы контроля за деятельно-
стью персонала по обработке первичных документов, тем выше доверие аудитора к к базе данных.
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
345
2. Оценка системы контроля за формированием регистров бух-
галтерского учета нетрудоемка, так как все они автоматически
формируются по установленным алгоритмам. Проверка сводится к
простому тестированию или дублированию обработки данных собственными программными средствами.
3. Оценка контроля за формированием финансовых результатов,
расчетом налогов и заполнением бухгалтерской отчетности требует от
аудитора подробного изучения методик, используемых в бухгалтерии экономического субъекта при выполнении операций завершения отчетного периода или алгоритмов преобразования информации, если эти операции выполняются автоматически. В том случае,
если существуют подробные инструкции выполнения завершающих
операций и расчетов сумм налогов и персонал компетентен в вопросах их выполнения, оценка надежности контроля достаточно
высока. Увеличивает надежность контроля на этапе завершения
отчетного периода наличие системы настройки алгоритмов в соответствии с изменениями нормативных требований к формированию
финансовых результатов, расчету налогов и заполнению бухгалтерской отчетности.
На этом этапе также рассчитывается общий уровень существен-
ности.
Процедура определения уровня существенности может быть ав-
томатизирована.
Определение уровня существенности проиллюстрировано при-
мером расчета по данным аналитической табл. 11.5, содержащей
основные показатели деятельности экономического субъекта (см.
подробнее § 5.1).
Таблица 11.5. Расчет показателей деятельности
экономического субъекта
Базовый показатель
1 2 3 4
Балансовая прибыль 21 289 5 1064
Валовый объем реализации
без НДС
Валюта баланса 128 038 2 2561
Собственный капитал 20 500 10 2050
Общие затраты 101 341 2 2027
Значение
базового
показателя
135 968 2 2719
%
Значение
применяемого
элемента
346
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
Состав гр. 1 и учитываемый процент в гр. 3 могут быть выбра-
ны по усмотрению аудитора, согласно внутрифирменному стандарту; данные гр. 2 вводятся из бухгалтерской отчетности; значения в гр. 4 получают расчетным путем (гр. 2 • гр. 3 : 100). Далее
рассчитывается среднее арифметическое данных гр. 4. Если в графе 4
есть значения отличающиеся от расчетного более чем на 30—40%,
они исключаются и выполняется расчет уточненного значения
среднего значения.
Возможен и другой метод расчета, когда в гр. 2 заносятся сред-
ние показатели за последние два-три года.
Внутренним стандартом аудиторской организации должны быть
определены: состав показателей, заносимых в гр. 1; принцип определения данных, заносимых в гр. 2; значения гр. 3 и критерий, по
которому следует отбрасывать значения, отличающиеся от среднего
арифметического.
Окончательное, уточненное значение среднего показателя гр. 4
и является оценкой уровня существенности — предельного значения
ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которого квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные
выводы и принимать правильные экономические решения.
Математический аппарат обработки исходных данных, заноси-
мых в графы 1, 2, 3 табл. 11.5, позволяет построить алгоритм решения данной задачи в автоматическом режиме. Аналогично
можно автоматизировать и распределение общего уровня существенности на частные уровни существенности искажений для отдельных счетов бухгалтерского учета (алгоритмы подобных расчетов приведены в § 5.1).
Другая, не менее важная задача на этапе планирования — опре-
деление допустимого риска необнаружения.
Подходы к определению допустимого риска необнаружения
подробно описаны в § 5.2. Взаимосвязь между составляющими аудиторского риска иллюстрирует табл. 11.6, где риск необнаружения
для допустимого аудиторского риска определен в зависимости от
оценок неотъемлемого риска и риска средств контроля. Эти оценки
как составляющие оценки риска существенных искажений даются
аудитором при ознакомлении с особенностями организации бухгалтерского учета и системы контроля.
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
Таблица 11.6. Оценка составляющих аудиторского риска
347
Оценка
неотъемлемого
риска
Высокий Наинизший Íèæå среднего Средний
Средний Ниже среднего Средний Выше среднего
Низкий Средний Âûøå среднего Наивысший
Оценка допустимого риска необнаружения
при разной оценке риска системы контроля
Высокий Средний Низкий
Если эти риски имеют вероятностную оценку, допустимый риск
необнаружения ошибок при аудите может быть рассчитан по формуле (см. § 5.2)
ÐÍ = ÄÀÐ / (ÍÐ • ÐÑÊ) = ÏÀÐ/ÐÑÈ, (11.1)
ãäå ÐÍ — допустимый риск необнаружения при аудите;
— допустимый аудиторский риск;
ÄÀÐ
ÍÐ — вероятность необнаружения ошибки при работе системы учета;
— вероятность необнаружения ошибки при работе системы конт-
ÐÑÊ
ðîëÿ;
ÐÑÈ
— вероятность того, что в представленной для проверки бухгал-
терской (финансовой) отчетности содержатся существенные искажения.
В описанных случаях качественную или количественную оценку
можно получить автоматически, если аудитор располагает объективными оценками НР, РСК или РСИ.
Итогом проведения второго этапа являются оценка риска суще-
ственных искажений и его составляющих — неотъемлемого риска,
риска системы контроля, определение допустимого аудиторского
риска необнаружения и уровня существенности исходя из условий
конкретной проверки.
Ýòàï IV. Планирование и разработка программы аудита. Ýòî
требование аудиторских стандартов.
На этом этапе аудитор, используя возможности автоматизиро-
ванной системы учета, распечатывает или просматривает на экране по каждому участку учета: список объектов, образующих выборку, необходимые анкеты и вопросники, помогающие уточнить
применяемую методику учета, описания содержания процедур
проверки, включающих состав нормативной документации, ис-
348
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
пользуемые первичные документы, состав используемых синтетических и аналитических счетов, хозяйственных операций и бухгалтерских проводок, регистры количественно-суммового и бухгалтерского учета.
Ýòàï V. Тестирование надежности систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля, аудиторских процедур по существу и аналитических аудиторских процедур. На каждом участке учет имеет свою спе-
цифику. К непосредственному выполнению процедур проверки
аудитор приступает, имея достаточную информацию об участке
учета, полученную на предыдущих этапах. Предполагается, что
уже выполнена предварительная качественная оценка надежности
данных журнала проводок, дана оценка системы контроля, проведен анализ учетной политики экономического субъекта, напечатаны анкеты и вопросники, сформулированы принципы формирования аудиторских выборок для аудиторского контроля (расчетов,
результатов инвентаризации, ведения первичных документов, отражения хозяйственных операций в форме бухгалтерских проводок, показателей, получаемых оценочным путем), напечатаны
описания аудиторских процедур.
Разработка аудиторских процедур, ориентированных на среду
автоматизированной системы учета, использующих возможности
компьютеров, — наиболее сложный и творческий процесс при разработке СААД. Пакет прикладных программ «Экспресс аудит»
фирмы «Термика» реализует унифицированный подход при организации всех аудиторских процедур по существу. Работа аудитора организована так, что он должен ответить на все вопросы, состав которых определен на этапе планирования. Ответ на любой вопрос
имеет строго определенную форму и структуру. Вопрос сформулирован таким образом, что аудитор имеет три варианта ответа: замечаний нет, замечания есть, вопрос неактуален. В первых двух случаях аудитор должен подтвердить свой вывод перечнем просмотренных документов. В случае наличия замечаний эти замечания
должны быть изложены. Если обнаруженные ошибки имеют количественное измерение, эти ошибки или искажения должны быть
отражены (отдельно для бухгалтерского учета и для налогового учета). Кроме того, аудитор может записать свои рекомендации по исправлению выявленных ошибок и недостатков.
Таким образом, любой ответ имеет следующую структуру:
(1) вариант ответа;
(2) обнаруженные ошибки и искажения;
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
349
(3) перечень проверенных документов;
(4) оценка искажения бухгалтерского учета;
(5) оценка искажения налогового учета;
(6) рекомендации по исправлению ошибки и искажения;
(7) нарушенные положения нормативных документов.
Информационная система построена таким образом, что по ка-
ждому вопросу аудитору предоставляется вся справочная, нормативная информация со ссылками на положения существующих
нормативных документов. Поэтому при варианте ответа «замечания есть» автоматически определяется, какие нормы нарушаются
при учете. Эти сведения также входят составной частью в формируемый ответ.
Структурированные элементарные составляющие информации в
дальнейшем могут группироваться по разным признакам, на их основании могут формироваться рабочие документы разной формы:
рабочие сводки по вопросам без замечаний, с замечаниями, неактуальные, сводные ведомости выявленных нарушений, опросный лист,
свод разработанных рекомендаций по результатам аудита и т.д. Документирование аудита выполняется наиболее рациональным способом, когда аудитор создает все рабочие документы, формы которых
разработаны заранее и в которые укладывается вся информация,
содержащая ответы на вопросы программы аудита.
Ýòàï VI. Формирование аудиторского заключения. Это обобще-
ние результатов, полученных на всех предыдущих этапах. В соответствии с аудиторскими стандартами аудиторское заключение составляется по определенной форме и в нем дается оценка достоверности
бухгалтерской (финансовой) отчетности. Помимо заключения, составляется письменная информация аудитора о выполненной проверке и ее результатах, адресованная руководству аудируемого лица
и носящая конфиденциальный характер. В этом документе обобщаются результаты аудиторской проверки по всем участкам бухгалтерского учета.
Существенно упрощают работу аудитора программы, позво-
ляющие использовать возможности компьютера работать одновременно с различными текстами и пользоваться результатами работы
разных программных модулей. Неоценимы возможности работы с
информационными системами, которые позволяют быстро находить необходимые выдержки в нормативной документации и переносить их для обоснования тех или иных утверждений в текст аналитической части.
350
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
11.3.
Как отмечалось, помимо проведения аудиторских проверок аудиторская деятельность включает выполнение услуг, сопутствующих
или связанных с аудитом (гл. 2). Все они в той или иной степени
являются составляющими полной аудиторской проверки, и поэтому
все рекомендации по применению компьютеров при их выполнении соответствуют рекомендациям по проведению аудита.
Прочие услуги, связанные с аудитом, перечислены в ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» ¹ 307-ФЗ.
В практике аудиторской деятельности наиболее распространены:
(1) ведение и восстановление бухгалтерского учета; (2) анализ
финансового состояния экономического субъекта; (3) анализ деятельности администрации с точки зрения оптимальности принимаемых решений; (4) консультационные услуги в области законодательства, организации бухгалтерского и налогового учета; (5) автоматизация системы управления и т.д.
При выполнении таких услуг аудитор может и должен использовать средства вычислительной техники и информационные технологии.
1. Восстановление и ведение бухгалтерского учета аудитор вы-
полняет на основании передаваемой ему экономическим субъектом
первичной документации и (или) частично сформированных регистров бухгалтерского учета.
Выполняя подобного рода услуги, аудитор может использовать
различные программы для ведения бухгалтерского учета: «1С: Бухгалтерия», «Турбо-Бухгалтер», «Инфо-Бухгалтер», «Парус» и др.
2. Анализ финансового состояния экономического субъекта весьма
важен как для акционеров и администрации предприятия, так и для
его партнеров — поставщиков, кредиторов и т.д. Вопросам финансового анализа экономическая наука всегда уделяла должное внимание, и поэтому проведение анализа финансового состояния экономического субъекта, динамики и перспектив его развития имеет
достаточное методическое и математическое обеспечение и подробно
отражено в экономической литературе. В настоящее время многие
фирмы (ИНЭК, Росэкспертиза, Галактика и др.) разрабатывают
программы, ориентированные на расчет различных комплексов
экономических показателей, характеризующих различные аспекты
финансового состояния определенных групп предприятий: про-
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]