Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям
.pdf
10. Оформление результатов аудиторской проверки
301
б) возможные искажения получаемых руководством аудируемого лица
оценочных показателей;
2) при формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетно-
сти аудитору следует оценить, в частности:
а) общий порядок составления и представления бухгалтерской отчетности, ее состав и содержание;
б) соответствие отраженной в бухгалтерской отчетности информации
принятым аудируемым лицом способам ведения бухгалтерского учета, существенно влияющим на оценку и принятие решений заинтересованными
пользователями бухгалтерской отчетности;
в) обоснованность принятой учетной политики;
г) обоснованность оценочных показателей, полученных руководством
аудируемого лица;
д) является ли информация, отраженная в бухгалтерской отчетности,
надежной, сопоставимой, понятной и уместной;
е) дает ли бухгалтерская отчетность, в том числе отраженная в ней информация, достоверное представление об имевших место хозяйственных
операциях и событиях, и позволяет ли эта отчетность предполагаемым пользователям судить о влиянии существенных операций и событий на бухгалтерскую отчетность;
ж) уместна ли используемая в бухгалтерской отчетности терминология,
включая наименование каждой составляющей бухгалтерской отчетности;
3) аудитор должен установить, содержит ли бухгалтерская отчетность
соответствующую ссылку на примененные при составлении этой отчетности
требования правил отчетности или их описание. Указание на то, что бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с правилами отчетности, является надлежащим только в том случае, если бухгалтерская отчетность соответствует всем применимым требованиям правил отчетности, действовавшим в периоде, за который составлена бухгалтерская отчетность.
6. В аудиторском заключении должно быть выражено мнение о
достоверности бухгалтерской отчетности.
Если аудитор установил, что бухгалтерская отчетность недосто-
верна, то он должен обсудить это обстоятельство с руководством
аудируемого лица и в зависимости от требований правил отчетности и от принятых руководством аудируемого лица решений должен
определить, есть ли необходимость модифицировать мнение в аудиторском заключении.
Прежде чем приступать к формированию мнения, аудитор дол-
жен убедиться, достигнута ли в ходе аудита достаточная уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица в целом не содержит существенных различий между тем,
как объекты учета отражены аудируемым лицом в бухгалтерской
отчетности с точки зрения оценки, классификации этих объектов
или раскрытия информации о них, и тем, как эти объекты должны
быть отражены в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности (далее — искажение). На суж-
302
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
дение аудитора в данном вопросе влияет оценка неисправленных
искажений в бухгалтерской отчетности (при их наличии).
7. Аудиторское заключение подписывается:
(1) руководителем аудиторской организации или уполномочен-
ным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора. Подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица,
подписавшего аудиторское заключение;
(2) индивидуальным аудитором. Подпись должна включать фа-
милию и инициалы индивидуального аудитора.
8. Аудиторское заключение должно быть датировано не ранее
даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на основании которых аудитор выражает
мнение, включая доказательства того, что:
(1) бухгалтерская отчетность подготовлена в полном объеме и
включает соответствующее раскрытие информации;
(2) лица, обладающие соответствующими полномочиями, под-
твердили, что они несут ответственность за данную бухгалтерскую отчетность.
Дата аудиторского заключения предоставляет пользователю ос-
нование полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на
бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение события и
операции, возникшие до этой даты (так называемые «события после отчетной даты») и известные аудитору.
9. Если в составе бухгалтерской отчетности представлена допол-
нительная информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности,
наличие которой не требуется правилами отчетности, то аудитор должен установить, что есть четкое представление о том, что дополнительная информация не относится к проаудированной бухгалтерской
отчетности. Если такого представления нет, то аудитор должен обратиться к руководству с просьбой изменить характер представления
дополнительной информации. Если руководство отказывается это
сделать, то аудитор должен указать в аудиторском заключении, что
такая дополнительная информация не была им проаудирована.
Характер представления дополнительной информации, в отно-
шении которой может создаться ошибочное впечатление, что на
нее распространяется аудиторское мнение, может быть изменен,
например, следующим: (1) исключением любых ссылок в бухгалтерской отчетности на непроаудированные дополнительные данные
или пояснения, чтобы имело место четкое разграничение между
проаудированной и непроаудированной информацией; (2) размещением непроаудированной дополнительной информации отдельно
от бухгалтерской отчетности или в случаях, когда это невозможно,
10. Оформление результатов аудиторской проверки
303
как минимум разместив сгруппированную непроаудированную дополнительную информацию после информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности, четко указав при этом: «áåç
проведения аудита».
Тот факт, что дополнительная информация не была проаудиро-
вана, не освобождает аудитора от обязанности рассмотреть эту информацию на предмет выявления существенных несоответствий с
проаудированной бухгалтерской отчетностью. Требования, касающиеся рассмотрения аудитором непроаудированной прочей информации, устанавливаются соответствующими МСА
1
.
Аудиторское заключение должно быть составлено в письменном
âèäå.
К аудиторскому заключению на бумажном носителе прилагается
бухгалтерская отчетность, в отношении которой выражается мнение
и которая датирована и подписана аудируемым лицом в соответствии с правилами отчетности.
Аудиторское заключение и указанная отчетность, как правило,
должны быть пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью
аудитора с указанием общего количества листов.
Аудиторское заключение подготавливается в количестве экземп-
ляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, причем аудитор и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному
экземпляру аудиторского заключения с прилагаемой бухгалтерской
отчетностью.
Пример построения типичного аудиторского заключения
Содержание заключения
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Участникам ООО «Иволга»
Мнение
Мы провели аудит прилагаемой годовой бухгалтерской отчетности Общества с ограниченной ответственностью «Иволга», Основной государственный регистрационный номер (ОГРН) 1022900555555, Место нахождения: 123100, г. Москва, Красногвардейский бульвар, д.5., состоящей
из бухгалтерского баланса по состоянию на 31 декабря 2017 года, отчета о
финансовых результатах, приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, в том числе отчета об изменениях капи-
1
В соответствии с МСА ¹ 720 «Обязанности аудитора, относящиеся к прочей
информации».
304
тала и отчета о движении денежных средств за 2017 год, пояснений к
бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
По нашему мнению, прилагаемая годовая бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение ООО «Иволга» по состоянию на 31 декабря 2017 года, финансовые результаты его деятельности и движение денежных средств за 2017 год
в соответствии с правилами составления бухгалтерской отчетности, установленными в Российской Федерации.
Основание для выражения мнения
Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наша ответственность в соответствии с этими стандартами
описана в разделе «Ответственность аудитора за аудит годовой бухгалтерской отчетности» настоящего заключения. Мы являемся независимыми по отношению к аудируемому лицу в соответствии с Правилами
независимости аудиторов и аудиторских организаций и Кодексом профессиональной этики аудиторов, соответствующими Кодексу этики
профессиональных бухгалтеров, разработанному Советом по международным стандартам этики для профессиональных бухгалтеров, и нами
выполнены прочие иные обязанности в соответствии с этими требованиями профессиональной этики. Мы полагаем, что полученные нами
аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими,
чтобы служить основанием для выражения нашего мнения.
Ответственность руководства и [членов совета директоров] <1> аудируемого лица за годовую бухгалтерскую отчетность
-------------------------------<1> Здесь и далее указываются лица, отвечающие за корпоративное
управление аудируемого лица (члены совета директоров, наблюдательного совета, другие).
Руководство несет ответственность за подготовку и достоверное представление указанной годовой бухгалтерской отчетности в соответствии с
правилами составления бухгалтерской отчетности, установленными в
Российской Федерации, и за систему внутреннего контроля, которую
руководство считает необходимой для подготовки годовой бухгалтерской
отчетности, не содержащей существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок.
При подготовке годовой бухгалтерской отчетности руководство несет
ответственность за оценку способности аудируемого лица продолжать
непрерывно свою деятельность, за раскрытие в соответствующих случа-
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
10. Оформление результатов аудиторской проверки
ях сведений, относящихся к непрерывности деятельности, и за составление отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности,
за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать аудируемое лицо, прекратить его деятельность или когда у него
отсутствует какая-либо иная реальная альтернатива, кроме ликвидации
или прекращения деятельности.
[Члены совета директоров] несут ответственность за надзор за подготовкой годовой бухгалтерской отчетности аудируемого лица.
Ответственность аудитора за аудит годовой бухгалтерской
отчетности
Наша цель состоит в получении разумной уверенности в том, что годовая бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений
вследствие недобросовестных действий или ошибок, и в составлении
аудиторского заключения, содержащего наше мнение. Разумная уверенность представляет собой высокую степень уверенности, но не является гарантией того, что аудит, проведенный в соответствии с МСА,
всегда выявляет существенные искажения при их наличии. Искажения
могут быть результатом недобросовестных действий или ошибок и считаются существенными, если можно обоснованно предположить, что в
отдельности или в совокупности они могут повлиять на экономические
решения пользователей, принимаемые на основе этой годовой бухгалтерской отчетности.
В рамках аудита, проводимого в соответствии с МСА, мы применяем
профессиональное суждение и сохраняем профессиональный скептицизм на протяжении всего аудита. Кроме того, мы:
а) выявляем и оцениваем риски существенного искажения годовой бухгалтерской отчетности вследствие недобросовестных действий или
ошибок; разрабатываем и проводим аудиторские процедуры в ответ на
эти риски; получаем аудиторские доказательства, являющиеся достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения
нашего мнения. Риск необнаружения существенного искажения в результате недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения
существенного искажения в результате ошибки, так как недобросовестные действия могут включать сговор, подлог, умышленный пропуск,
искаженное представление информации или действия в обход системы
внутреннего контроля;
б) получаем понимание системы внутреннего контроля, имеющей значение для аудита, с целью разработки аудиторских процедур, соответствующих обстоятельствам, но не с целью выражения мнения об эффективности системы внутреннего контроля аудируемого лица;
в) оцениваем надлежащий характер применяемой учетной политики,
обоснованность бухгалтерских оценок и соответствующего раскрытия
информации, подготовленного руководством аудируемого лица;
305
306
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
г) делаем вывод о правомерности применения руководством аудируемого лица допущения о непрерывности деятельности, а на основании полученных аудиторских доказательств — вывод о том, имеется ли существенная неопределенность в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать непрерывно свою деятельность.
Если мы приходим к выводу о наличии существенной неопределенности, мы должны привлечь внимание в нашем аудиторском заключении
к соответствующему раскрытию информации в годовой бухгалтерской
отчетности или, если такое раскрытие информации является ненадлежащим, модифицировать наше мнение. Наши выводы основаны на
аудиторских доказательствах, полученных до даты нашего аудиторского
заключения. Однако будущие события или условия могут привести к
тому, что аудируемое лицо утратит способность продолжать непрерывно свою деятельность;
д) проводим оценку представления годовой бухгалтерской отчетности в
целом, ее структуры и содержания, включая раскрытие информации, а
также того, представляет ли годовая бухгалтерская отчетность лежащие
в ее основе операции и события так, чтобы было обеспечено их достоверное представление.
Мы осуществляем информационное взаимодействие с [членами совета
директоров] аудируемого лица, доводя до их сведения, помимо прочего,
информацию о запланированном объеме и сроках аудита, а также о
существенных замечаниях по результатам аудита, в том числе о значительных недостатках системы внутреннего контроля, которые мы выявляем в процессе аудита.
Руководитель задания по аудиту, по результатам которого составлено
аудиторское заключение
[подпись]
Инициалы, фамилия
Аудиторская организация:
Общество с ограниченной ответственностью «Аудит МСК», Основной государственный регистрационный номер (ОГРН) 1023100777777.
Место нахождения: 121108, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д. 24/7, к. 77.
Является членом СРО «Аудиторская ассоциация «Содружество», номер в реестре
аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов:
102777777777.
« __ » _________ 2018 ãîäà
10. Оформление результатов аудиторской проверки
307
По усмотрению аудитора в аудиторское заключение может так-
же включаться дополнительная информация. Требования к форме и
содержанию дополнительной информации, включаемой в аудиторское заключение, устанавливает МСА ¹ 706 «Разделы «Важные
обстоятельства» и «Прочие сведения» в аудиторском заключении».
Аудиторы могут включить в аудиторское заключение дополни-
тельную информацию, с тем чтобы привлечь внимание пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности:
(1) к отраженному в бухгалтерской (финансовой) отчетности
обстоятельству, которое, по мнению аудитора, настолько
важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями;
(2) не отраженному в бухгалтерской отчетности обстоятельству,
которое может способствовать пониманию пользователями
бухгалтерской отчетности аудита, ответственности аудитора
или содержания аудиторского заключения.
Если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользо-
вателей бухгалтерской отчетности к отраженному в этой отчетности
обстоятельству, которое, согласно суждению аудитора, настолько
важно, что является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями, то он включает в аудиторское
заключение часть, в которой приводится дополнительная информация, относящаяся к обстоятельству, отраженному в бухгалтерской
отчетности, которое, по мнению аудитора, настолько важно, что
является основополагающим для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями (привлекающая внимание часть).
Привлекающая внимание часть включается в аудиторское заклю-
чение при условии, что аудитор получил достаточные надлежащие
аудиторские доказательства того, что указанное обстоятельство существенно не искажено.
Привлекающая внимание часть должна указывать только на об-
стоятельства, отраженные в бухгалтерской отчетности. Такими îá-
стоятельствами могут быть:
(1) неопределенность в отношении не завершенных на отчетную
дату судебных разбирательств, решения по которым могут
быть приняты лишь в следующие отчетные периоды, или неопределенность, связанная с действиями надзорных органов;
(2) досрочное применение (если это разрешено) новых правил
отчетности, которое оказывает всеобъемлющее влияние на
бухгалтерскую отчетность;
(3) крупная катастрофа, которая оказала или продолжает оказы-
вать существенное влияние на финансовое положение аудируемого лица.
308
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
При включении в аудиторское заключение привлекающей вни-
мание части необходимо иметь в виду следующее:
(1) многократное включение указанной части снижает степень
ее воздействия на пользователей бухгалтерской отчетности;
(2) включение в указанную часть больше информации, чем от-
ражено в бухгалтерской отчетности, может указывать на то,
что соответствующее обстоятельство ненадлежащим образом
отражено;
(3) включение в аудиторское заключение указанной части огра-
ничено обстоятельством, отраженным в бухгалтерской от-
четности.
Привлекающая внимание часть должна:
(1) быть расположена в аудиторском заключении непосредст-
венно после части, содержащей мнение аудитора о досто-
верности бухгалтерской отчетности аудируемого лица;
(2) иметь наименование «Важные обстоятельства»;
(3) содержать однозначную ссылку на отраженное в бухгалтер-
ской отчетности обстоятельство, которая должна позволить
пользователям бухгалтерской отчетности найти отражение
этого обстоятельства в бухгалтерской отчетности;
(4) содержать указание на то, что в отношении обстоятельства,
к которому привлекается внимание, аудиторское мнение не
является модифицированным.
Если аудитор считает необходимым привлечь внимание пользо-
вателей бухгалтерской отчетности к не отраженному в этой отчетности обстоятельству, которое может способствовать пониманию
пользователями бухгалтерской отчетности процесса и результатов
аудита, ответственности аудитора или содержания аудиторского заключения, то он включает в аудиторское заключение часть, в которой приводится дополнительная информация, относящаяся к не
отраженному в бухгалтерской отчетности обстоятельству, которое,
по мнению аудитора, может способствовать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности процесса и результатов аудита,
ответственности аудитора или содержания аудиторского заключения (содержащая прочие факты часть).
Прочие сведения. Содержащая прочие факты часть не имеет от-
ношения к сообщению аудитором: результатов дополнительной работы, выполненной в ходе аудиторского задания в силу обязанности, возложенной на аудитора требованиями нормативных правовых актов, или результатов дополнительных процедур, выполненных по договоренности с аудируемым лицом либо лицом, заключившем договор оказания аудиторских услуг, или выражению мне-
10. Оформление результатов аудиторской проверки
309
ния в отношении вопросов, специально оговоренных договором
оказания аудиторских услуг.
Обстоятельства, которые могут способствовать пониманию
пользователями бухгалтерской отчетности аудита, могут возникнуть
в тех редких случаях, когда аудитор не может отказаться от проведения аудита по причине отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства из-за ограничения
руководством аудируемого лица объема аудита. В этом случае аудитор может счесть необходимым включить в аудиторское заключение
содержащую прочие факты часть для объяснения причины, по которой он не смог отказаться от проведения аудита.
Обстоятельства, которые могут способствовать пониманию
пользователями бухгалтерской отчетности ответственности аудитора
или содержания аудиторского заключения, могут возникнуть в тех
случаях, когда в зависимости от того, носят положения нормативных правовых актов рекомендательный или обязательный характер,
аудитор может или должен уточнять отдельные аспекты, касающиеся ответственности аудитора при выполнении аудиторского задания
или составлении аудиторского заключения. В зависимости от обстоятельств содержащая прочие факты часть может включать один
или более подзаголовков, описывающих их суть.
При включении в аудиторское заключение содержащей прочие
факты части необходимо иметь в виду следующее:
(1) сообщение каких-либо обстоятельств в этой части аудиторского
заключения само по себе указывает на то, что отражение этих
обстоятельств в бухгалтерской отчетности не требуется;
(2) эта часть аудиторского заключения не должна содержать ка-
кую-либо информацию, предоставление которой запрещено
МСА, иными нормативными правовыми актами (например,
в связи с конфиденциальностью), обязанность предоставле-
ния которой лежит на руководстве аудируемого лица.
Расположение содержащей прочие факты части в аудиторском
заключении зависит от характера сообщаемой в ней информации:
(1) информация об обстоятельствах, которые могут способство-
вать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности
процесса и результатов аудита, — непосредственно после
части, содержащей мнение аудитора о достоверности бухгал-
терской отчетности аудируемого лица или привлекающей
внимание части (если она имеется);
(2) информация об обстоятельствах, которые могут способство-
вать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности
дополнительных обязанностей аудитора, описанных в ауди-
торском заключении, — в части аудиторского заключения,
310
содержащей заключение, составленное в соответствии с тре-
бованиями нормативных правовых актов, которыми на ауди-
тора возлагаются дополнительные обязанности;
(3) информация об обстоятельствах, которые могут способство-
вать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности
содержания аудиторского заключения, — отдельной частью
непосредственно после аудиторского заключения или за-
ключения, составленного в соответствии с требованиями
нормативных правовых актов, которыми на аудитора возла-
гаются дополнительные обязанности.
Если аудитор предполагает, что в аудиторское заключение будет
включена привлекающая внимание часть или содержащая прочие
факты часть, то он должен сообщить представителям собственника
аудируемого лица об этом, а также о предполагаемом содержании
этих частей. Информирование представителей собственника аудируемого лица позволяет им получить представление об отдельных
обстоятельствах, на которые аудитор намеревается указать в аудиторском заключении, и дает им возможность получить при необходимости разъяснения аудитора. В случаях когда в аудиторское заключение по каждому последующему аудиту включается содержащая прочие факты часть с указанием на определенное обстоятельство, аудитор может принять решение не повторять такое сообщение по каждому заданию.
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
10.4.
В аудиторской практике принято различать отдельные виды
аудиторских заключений. Вид заключения определяется формой
выраженного в нем мнения аудитора о достоверности бухгалтерской
(финансовой) отчетности. В аудиторском заключении может быть
выражено немодифицированное или модифицированное мнение о
достоверности бухгалтерской отчетности.
Немодифицированное мнение. Аудитор должен выразить немоди-
фицированное мнение в случае, когда он приходит к выводу, что бух-
галтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных
отношениях финансовое положение аудируемого лица и результаты
его финансовой деятельности в соответствии с правилами отчетности. В РФ заключение с выраженным в нем немодифицированным
мнением аудитора принято называть «Безоговорочно положительное
заключение» (по устоявшейся терминологии уже отмененного
ФПСАД ¹ 6). Пример немодифицированного заключения приведен выше.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]