Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям
.pdf
10. Оформление результатов аудиторской проверки
П р и м е р. При аудите информации о дебиторской задолженности
аудируемого лица уместно допущение о непрерывности деятельности
аудируемого лица. Однако выполнение всех требований соответствующего МСА в отношении применимости допущения непрерывности деятельности в рамках данного аудиторского задания может оказаться
практически неосуществимым.
331
При проведении аудита отдельной части отчетности аудитор
должен определить:
(1) приводит ли применение правил составления этой части от-
четности к адекватному представлению и раскрытию информации, дающим возможность предполагаемым пользователям отдельной части отчетности понять как саму информацию, содержащуюся в этой части отчетности, так и влияние на эту информацию существенных фактов хозяйственной жизни аудируемого лица;
(2) будет ли уместной в условиях данного аудиторского задания
предполагаемая форма выражения мнения аудитора.
При планировании и выполнении задания аудитор должен установить, возникают ли какие-либо особенности применения требований конкретного стандарта. Например, вместо письменных заявлений и разъяснений руководства аудируемого лица в отношении
бухгалтерской (финансовой) отчетности при проведении аудита отдельной части отчетности аудитором должны быть получены заявления и разъяснения руководства аудируемого лица в отношении
отдельной части отчетности.
Уровень существенности, устанавливаемый для аудита отдельной части отчетности, может быть ниже уровня существенности,
устанавливаемого для аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом.
При формировании мнения о достоверности отдельной части
отчетности аудитор должен определить, дает ли отдельная часть отчетности (включая соответствующее раскрытие информации) достоверное представление об имевших место фактах хозяйственной
жизни и позволяет ли отдельная часть отчетности предполагаемым
пользователям судить о влиянии существенных операций и событий
на информацию, включенную в отдельную часть отчетности.
В случае когда аудитор проводит аудит отдельной части отчетности одновременно с проведением аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, он (1) может использовать аудиторские
доказательства, полученные в ходе аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, для целей аудита отдельной части отчет-
332
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
ности; (2) должен выражать мнение по результатам выполнения
каждого аудита отдельно.
В случае если проаудированная отдельная часть отчетности публикуется вместе с бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица, аудитор должен убедиться, что указанные документы
представлены раздельно. В случае если аудитор считает, что отдельная часть отчетности не отделена от бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, то он должен сообщить руководству аудируемого
лица о необходимости изменения представления указанных документов при публикации. При этом в публикации мнение о достоверности отдельной части отчетности должно быть отделено от мнения о
достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом.
В случае когда аудитором в аудиторском заключении выражено
модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом или в аудиторское заключение включена
часть, привлекающая внимание или содержащая прочие факты, аудитор должен установить, какое влияние данные обстоятельства
могут оказать на аудиторское мнение об отдельной части отчетности. В случае наличия такого влияния аудитор должен модифицировать мнение о достоверности отдельной части отчетности либо
включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание или содержащую прочие факты.
В случае когда модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом либо информация в
части, привлекающей внимание или содержащей прочие факты, не
имеют отношения к проаудированной отдельной части отчетности,
аудитор тем не менее может включить в аудиторское заключение о
достоверности отдельной части отчетности содержащую прочие
факты часть, указав в ней, что в отношении достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом было выражено модифицированное мнение.
В случае когда аудитор пришел к выводу о необходимости выражения отрицательного мнения или отказа от выражения мнения
о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, в
это же аудиторское заключение одновременно аудитор не может
включить немодифицированное мнение о достоверности отдельной
части отчетности, являющейся частью этой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Однако аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом может содержать одновременно отказ от выражения мнения в отношении финансовых результатов деятельности и движения денежных средств
10. Оформление результатов аудиторской проверки
333
аудируемого лица и немодифицированное мнение в отношении
финансового положения аудируемого лица.
В случае когда аудитор пришел к выводу о необходимости выражения отрицательного мнения или отказа от выражения мнения
о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом,
но в рамках другого задания по аудиту отдельного счета или его
элемента, отраженного в отчете, входящем в состав бухгалтерской
(финансовой) отчетности, аудитор намерен выразить немодифицированное мнение, он должен сделать это при единовременном выполнении следующих условий:
(1) это не запрещено требованиями нормативных правовых актов;
(2) такое мнение выражается в аудиторском заключении, кото-
рое не публикуется вместе с аудиторским заключением, содержащим отрицательное мнение или отказ от выражения
мнения;
(3) отдельный счет или его элемент, отраженный в отчете, вхо-
дящем в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности, не
является ее существенной частью.
Аудитор не должен выражать немодифицированное мнение о
достоверности отдельного отчета, входящего в состав бухгалтерской
(финансовой) отчетности, в отношении которой в целом он уже выразил отрицательное мнение или отказался от выражения мнения,
даже в случае, когда аудиторское заключение о достоверности отдельного отчета не публикуется вместе с аудиторским заключением о
достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом.
1. Каков порядок подготовки аудиторского заключения при проведении обязательного аудита?
2. В чем суть аудиторского заключения? Охарактеризуйте его структуру и содержание.
3. Дайте краткую характеристику видов аудиторского заключения.
4. Назовите основные различия аудиторских заключений.
5. Что представляет собой заведомо ложное аудиторское заключение?
6. Поясните особенности, связанные с датой подписания аудиторского заключения и отражением в нем событий, произошедших
после даты составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности.
7. Поясните особенности аудиторского заключения по специальным аудиторским заданиям.
8. Назовите наиболее часто встречающиеся виды аудиторских заключений по специальным аудиторским заданиям.
11
Термины и понятия: автоматизированная система аудиторской деятельности (СААД), функциональная структура СААД, компоненты
обеспечения функционирования СААД, этапы проведения аудита
В результате изучения главы обучающиеся должны
знать:
x возможности современных информационных технологий в облас-
ти обработки информации
x основные задачи, решаемые в рамках СААД, функциональную
структуру этой структуру этой системы
x программные продукты, ориентированные на применение компь-
ютеров при проведении аудита и выполнении аудиторских услуг
x возможности существующих программных продуктов, обеспечи-
вающих автоматизацию аудиторской деятельности
уметь:
x ставить задачи анализа надежности системы бухгалтерского учета
и системы внутреннего контроля
x составлять тесты и алгоритмы обработки результатов тестиро-
вания
x ставить задачи выделения и анализа существенных экономиче-
ских показателей расчета общего и частных уровней существенности, искажений аудируемой бухгалтерской отчетности, аудиторского риска и его составляющих и реализовывать их
владеть
x навыками применения стандартных пакетов прикладных про-
грамм обработки электронных таблиц
x навыками интерпретации полученных результатов
11.1.
Основным содержанием аудиторской деятельности, особенно
проведения аудита, является работа с большими информационными
массивами, имеющими форму как бумажных документов, так и электронных баз данных. Поэтому использование персональных компь-
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
335
ютеров (ПК) в этой деятельности — естественный ход прогресса в
области информационных технологий.
Применению ПК и современных информационных технологий
в аудиторской деятельности посвящены не только научные публикации, но и стандарты аудиторской деятельности.
В МСА нет стандартов, непосредственно посвященных вопросам
применения компьютеров в аудите, но практически многие из них в
той или иной степени подчеркивают необходимость и возможность
использования современных информационных технологий для повышения эффективности аудита. Так, МСА ¹ 240 «Ответственность
аудитора, связанная с выявлением мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности» констатирует, что компьютер позволяет собирать более качественные доказательства при наблюдении за некоторыми активами. Большое внимание этим вопросам уделено в МСА
¹ 315 «Понимание деятельности аудируемого лица и оценка рисков
существенного искажения информации». МСА, а также программа
по повышению квалификации аудиторов в среде компьютерных технологий позволяют множеству аудиторских организаций обеспечить
переход на специально разработанное программное обеспечение, которое активно разрабатывается и уже применяется в аудите.
Понятие «использование ПК в аудите» весьма общее и может
включать следующие направления использования (табл. 11.1).
Таблица 11.1. Варианты использования ПК в аудиторской деятельности
Вариант Виды выполняемых работ с использованием компьютера
I
Выполнение таких функций управления хозяйствующим субъектом, как учет, планирование, анализ и т.д.
II
Выполнение расчетов, печать типовых форм аудиторских документов, опросных листов, анкет, планов, программ, отчетов
и др.
III
VII Выполнение услуг, сопутствующих и связанных с аудитом
Использование нормативно-правовой справочной базы в электронном виде (системы «Гарант», «Кодекс», «КонсультантПлюс» и др.)
IV
Выполнение аудиторских процедур по тестированию надежности системы внутреннего контроля и достоверности остатков
(сальдо) и результатов учета однотипных хозяйственных операций (оборотов) по счетам бухгалтерского учета
V
Составление альтернативного баланса и необходимых регистров
учета, форма отчетности
VI Выполнение аналитических процедур и расчетов
336
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
В стандартах по аудиторской деятельности особо подчеркивается, что аудиторы должны особое внимание уделять анализу надежности автоматизированных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля и оценке риска существенных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности, источниками которого являются
недостатки этих систем. При планировании и проведении аудита с
применением ПК выявление и оценка риска существенных искажений и его составляющих, присущих автоматизированным информационным системам, используемым в учете, имеют большое
значение.
Аудиторская деятельность как информационная система включает три основных компонента: (1) информацию как предмет и
продукт труда, (2) средства, методы и способы переработки информации, (3) персонал, который реализует информационный процесс.
Разработка систем автоматизации аудиторской деятельности
(СААД) стала возможной благодаря сложившимся предпосылкам:
(1) высокому уровню развития средств вычислительной техни-
ки, средств коммуникации и информационных технологий;
(2) автоматизации бухгалтерского учета;
(3) математическим методам экономического анализа;
(4) высокоразвитым информационно-справочным системам;
(5) удобным системы для работы с различными редактируемыми
текстами.
В настоящее время на рынке информационных технологий уже
появились пакеты прикладных программ, позволяющие использовать компьютеры в работе аудиторов и создавать комплексные системы автоматизации аудиторской деятельности.
Задачи аудиторской деятельности отражаются в функциональ-
ной структуре такой системы, а факторами или условиями ее работы, выполнения предусмотренных задач являются информационное,
техническое, математическое, программное, технологическое, организационное, правовое и эргономическое обеспечение.
Информационное обеспечение представляет собой совокупность
данных, размещенных на бумажных и машинных носителях в соответствии с определенными правилами хранения. Оно также включает методы и средства построения информационного фонда системы, организацию его функционирования и использования. Особенностью информационного обеспечения аудита является наличие
двух составляющих: (1) информации, получаемой от аудируемого
лица в форме документации и копий баз данных, и (2) информационно-справочной системы, библиотеки аудиторской документации, специфических справочников, используемых аудиторскими
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
337
организациями и индивидуальными аудиторами в управлении и при
выполнении аудита и услуг, связанных и сопутствующих аудиту.
Техническое обеспечение — это комплекс вычислительной и ор-
ганизационной техники, средства обработки, передачи и вывода
информации. В практике аудита возможно использование аудиторами как ПК, предоставляемых аудируемым лицом, так и собственных ПК аудиторской организации.
Математическое обеспечение — совокупность алгоритмов, обес-
печивающих ввод, контроль, хранение, корректировку информации, формирование результативной информации, обеспечение ее
защиты. Кроме того, математическое обеспечение включает различные алгоритмы расчета учетных и отчетных показателей. Состав
алгоритмов определяется функциональной структурой системы.
Программное обеспечение включает операционную систему и па-
кеты прикладных программ, реализующих алгоритмы обработки
информации.
Технологическое обеспечение представляет описание техноло-
гии обработки информации (ввода, преобразования, вывода, хранения, защиты информации).
Организационное обеспечение — это комплекс методов и
средств, регламентирующих работу специалистов, выполняющих
всю работу по обработке информации. Оно также определяет взаимосвязь специалистов разных подразделений.
Правовое обеспечение — комплекс документов, определяющих
права и обязанности специалистов, участвующих в процессе работы
системы.
Эргономическое обеспечение — комплекс мероприятий по орга-
низации удобных рабочих мест, обеспечивающих эффективность и
комфорт в работе специалистов.
Основу для разработки любой информационной системы со-
ставляет ее функциональная структура, которая представляет собой
декомпозицию целей системы до уровня решаемых задач.
Функциональная структура СААД должна отражать задачи
управления аудиторской организацией как хозяйствующим субъектом (эти задачи в данном курсе не рассматриваются, так как они
практически не отличаются от описанных в теории управления) и
два основных направления аудиторской деятельности: (1) собственно аудит и (2) услуги, сопутствующие и связанные с аудитом.
Собственно аудит состоит из последовательного выполнения
комплексов работ, осуществляемых в несколько этапов:
(1) предварительное ознакомление с особенностями экономиче-
ского субъекта, заключение договора о проведении аудита;
338
(2) анализ организации бухгалтерского учета и системы внутрен-
него контроля, оценка риска существенных искажений и его
составляющих, расчет общего и частных уровней сущест-
венности;
(3) составление общего плана и программы аудита, составление
заданий исполнителям;
(4) тестирование надежности систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля, выполнение аудиторских процедур
по существу и аналитических аудиторских процедур;
(5) формирование отчета и аудиторского заключения.
Каждый этап должен отражаться в формируемой аудиторской
документации и соответствовать положениям федеральных и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Практически на всех этапах аудиторы используют компьютер,
но не на каждом из них можно полностью автоматизировать
сложную работу аудитора, опирающегося не только на строгие
логические построения и расчеты, но и на накопленный опыт и
интуицию, которые играют далеко не последнюю роль в его деятельности.
Сопутствующие и прочие аудиторские услуги включают самые
разные виды работ, многие из которых можно эффективно выполнять с использованием средств вычислительной техники.
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
11.2.
Рассмотрим основные этапы проведения аудиторской провер-
ки с применением компьютеров в процессе ее подготовки и проведения.
Ýòàï I. Предварительное ознакомление с особенностями эко-
номического субъекта. Такое ознакомление может быть выполнено
только путем просмотра документов, описывающих основные виды
деятельности, организационную и производственную структуру, регистрационных и лицензионных документов, статистических отчетов, экономических публикаций и т.д. Если интересующая аудитора
информация содержится в базе данных аудируемого лица в доступной аудитору электронной форме, то последний может переносить в свои рабочие документы фрагменты документации в режиме
редактирования.
Ý ò à ï II. Анализ организации бухгалтерского учета и системы
внутреннего контроля, оценка риска существенных искажений и его
составляющих, расчет общего и частных уровней существенности.
11. Компьютерные информационные технологии аудиторской деятельности
339
В соответствии требованиями стандартов объектами анализа являются: внешние и внутренние условия работы бухгалтерии; организация учета; утвержденная учетная политика; рабочий план счетов; состав учитываемых хозяйственных операций и их отражение в виде
проводок; состав бухгалтерских регистров, отражающих количественно-суммовой, аналитический и синтетический учет.
1. Анализ внешних и внутренних условий работы бухгалтерии
проводится обычно в форме тестов. Формирование рабочей таблицы, обработку результатов опроса можно выполнить с использованием компьютера.
2. Анализ учетной политики можно провести, сопоставляя ее раз-
делы с некоторой нормативной формой учетной политики, охватывающей все аспекты бухгалтерского учета с описанием всех допустимых альтернативных вариантов учета и содержащей ссылки на
соответствующие нормативные документы.
Для реализации данной технологии анализа в базу данных СААД
должен входить справочник «Нормативная учетная политика» (например, в форме таблицы), содержащий разделы: участок учета, объект учета, допустимые альтернативы учета, нормативные документы.
Технически анализ упрощается, если учетная политика эконо-
мического субъекта предоставляется аудитору в электронном виде.
В этом случае работа сводится к сравнению данных двух таблиц.
Результаты анализа можно представить в виде табл. 11.2.
Таблица 11.2. Анализ учетной политики экономического субъекта
Участок
учета
1 2 3 4 5
Учет
основных
средств
Учет
основных
средств
… … … … …
Объект
учета
Начисление
амортизации
Формирование
остаточной
стоимости
при выбытии
Утвержденный
вариант УП
Линейный
способ
План счетов и Инст-
Нормативный
документ
Положение по ведению бухгалтерского
учета и составлению
бухгалтерской отчетности, п. 48 ПБУ
6/01, п. 18
рукция по его применению
Комментарий
Нужен
Графы 1, 2 и 4 заполняются из базы СААД, а гр. 3 — согласно
принятой учетной политике. При отсутствии раздела в гр. 5 рабочей таблицы заносится комментарий «нужен/не нужен».
340
II. Методика и технология проведения аудиторской проверки
Составленная таким образом рабочая таблица представляет ауди-
торское обоснование вывода о качестве документа экономического
субъекта.
3. Анализ рабочего плана счетов и системы аналитического учета
сводится к просмотру на экране или распечатанного рабочего плана
счетов. Организацию аналитического учета по каждому синтетическому счету можно выяснить, ознакомившись с содержанием бухгалтерских регистров по счетам.
Для анализа правомерности применения синтетического или
аналитического счета для учета хозяйственных операций в базе
СААД необходим файл, содержащий нормативный план счетов со
следующей структурой: синтетический счет, субсчет, аналитические
счета, объект учета.
4. Анализ состава учитываемых хозяйственных операций из их
отражения в журнале бухгалтерских проводок существенно упроща-
ется, если аудитор имеет этот журнал в виде файла-списка, каждая
запись которого отражает следующие данные о проводке: счет (субсчет) дебетуемый, счет (субсчет) кредитуемый, сумму, дату, комментарий, документ-основание, хозяйственную операцию.
Опыт показывает, что такой файл обязательно присутствует в
любой конфигурации автоматизированной системы учета и может
быть использован аудитором в своей работе. Имея его на этапе знакомства с особенностями системы бухгалтерского учета экономического субъекта, аудитор может получить состав применяемых бухгалтерских записей с количественной и суммовой оценкой каждой
используемой корреспонденции.
В результате обработки данных журнала может быть получена
рабочая таблица применяемых бухгалтерских записей (проводок),
(табл. 11.3).
Таблица 11.3. Рабочая таблица бухгалтерских записей (проводок)
Счет (субсчет)
дебетуемый
1 2 3 4 5
0101 0801 28 1 350 000
0102 6001 15 436 970 Некорректно
… … … … …
Итого 10 351 234 563 780
Счет (субсчет)
кредитуемый
Количество
записей
Сумма
по корреспон-
денции
Примечание
В гр. 3 по каждой корреспонденции, определяемой гр. 1, 2, за-
носится количество записей журнала, содержащих корреспонденцию, а в гр. 4 — накопленная сумма по всем этим записям.
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]