Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налогообложение коммерческой деятельности. Учебно-практическое пособие для студентов вузов, обучающихся по направлению «Торговое дело» и по специально
.pdf
x выполнение строительно-монтажных работ для собственного
потребления;
x ввоз товаров на таможенную территорию Российской Феде-
рации;
x передача права собственности на товары, результатов выпол-
ненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе другим организациям, физическим лицам, в том числе своим работникам;
x обмен товаров на другие товары (товарообменные операции);
x передача товаров (результатов выполненных работ, оказание
услуг) по соглашениям реализация предприятия в целом как
имущественного комплекса.
1.5.1. Ɉɩɟɪɚɰɢɢ, ɧɟ ɩɪɢɡɧɚɜɚɟɦɵɟ
ɨɛɴɟɤɬɨɦ ɧɚɥɨɝɨɨɛɥɨɠɟɧɢɹ
Налоговым законодательством предусмотрены определенные
условия, при соблюдении которых операции по реализации товаров, работ, услуг не признаются объектами налогообложения.
Для правильного определения налогового обязательства необходимо учитывать, что п.2 ст. 146 НК РФ предусмотрены операции,
не признаваемые объектами налогообложения, а именно:
x операции, указанные в п.3 ст. 39 НК РФ;
x передача на безвозмездной основе жилых домов, детских
садов, клубов, санаториев и других объектов социальнокультурного и жилищно-коммунального назначения, а
также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов
органам государственной власти и органам местного самоуправления
x операции по реализации земельных участков и долей в них;
x передача имущественных прав организации ее правопреемнику;
x передача имущества, имущественных прав и денежных средств
некоммерческим организациям на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом «О порядке формирования и использования
целевого капитала некоммерческих организаций»;
x передача имущества в целях инвестиции- вклады в уставный
капитал хозяйственных обществ и товариществ, паевые взносы в паевые фонды, вклады по договору простого товарищества и др.
1
По решению указанных органов, специализированным организациям, осуществ-
ляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению.
1
;
11
1.6. Ʌɶɝɨɬɵ, ɩɪɟɞɭɫɦɨɬɪɟɧɧɵɟ ɧɚɥɨɝɨɜɵɦ
ɡɚɤɨɧɨɞɚɬɟɥɶɫɬɜɨɦ ɩɪɢ ɢɫɱɢɫɥɟɧɢɢ ɧɚɥɨɝɚ
К категории льгот отнесены операции, не подлежащие налогообложению, но при соблюдении особых условий. Их перечень является закрытым и установлен ст. 149 НК РФ:
x операции, связанные с обращением российской или ино-
странной валюты (за исключением целей нумизматизма);
x реализация медицинских товаров отечественного и зарубеж-
ного производства по перечню, утверждаемому Правительством РФ;
x реализация похоронных принадлежностей;
x реализация почтовых марок (за исключением коллекцион-
ных), маркированных открыток, конвертов;
x реализация долей в уставном капитале организаций, ценных
бумаг и инструментов срочных сделок;
x реализация товаров, помещенных под таможенный режим ма-
газина беспошлинной торговли;
x реализация жилых домов, жилых помещений и долей в них;
x реализация земельных участков и долей в них;
x предоставление в аренду помещений иностранным гражда-
нам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;
x представление услуг по перевозке пассажиров городским
транспортом общего пользования (за исключением такси);
x реализация товаров в рекламных целях стоимостью не свыше
100 ðóá.;
x проведение иных операций в соответствии с налоговым зако-
нодательством и др.
Налогоплательщик имеет право не применять льготу только по
операциям, установленным в п. 3 ст. 149 НК РФ и только в срок
не менее одного года, предоставив соответствующее заявление в
налоговый орган по месту своей регистрации и при наличии су-
ществующих лицензий в соответствии с законодательством Рос-
сийской Федерации.
Действующим законодательством также установлен перечень
товаров, ввозимых на территорию России и не подлежащих налогообложению:
x товары (а также сырье и комплектующие изделия для их про-
изводства), ввозимые в качестве безвозмездной помощи, за
исключением подакцизных товаров, согласно постановлению
Правительства РФ;
12
x материалы для изготовления медицинских препаратов соглас-
но перечню Правительства РФ;
x художественные ценности, передаваемые в качестве дара;
x все виды печатных изданий, получаемых государственными и
муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену, а также произведения кинематографии;
x продукция, произведенная в результате хозяйственной дея-
тельности российских организаций на земельных участках
иностранных государств на основании международного договора;
x технологическое оборудование и комплектующие к нему, вво-
зимые в качестве вклада в уставный капитал;
x товары, предназначенные для официального пользования
иностранными дипломатическими лицами и приравненными
к ним представительствами.
Налогоплательщики, осуществляющие льготные операции не
обязаны уведомлять налоговые органы о применении той или иной
льготы или испрашивать подтверждение на право воспользоваться
льготами.
При осуществлении операций, подлежащих налогообложению,
и операций, не подлежащих налогообложению, налогоплательщики
обязаны вести раздельный учет таких операций. Организации вправе использовать любую самостоятельно разработанную методику
ведения раздельного учета, так как налоговым законодательством
определенная методика не предусмотрена. Порядок ведения раздельного учета необходимо прописать в налоговой политике.
1.7. ɇɚɥɨɝɨɜɚɹ ɛɚɡɚ. ɉɨɪɹɞɨɤ ɨɩɪɟɞɟɥɟɧɢɹ
По общему правилу налоговая база по НДС — это стоимостная
характеристика объекта налогообложения. Поэтому налог в большинстве случаев исчисляется исходя из стоимости товаров (работ,
услуг) при их реализации или передаче в зависимости от применения тех или иных цен в действующей системе ценообразования с
учетом условий, предусмотренных разделом 5.1 и ст. 105.1—105.25
НК РФ. Аналогично определяется налоговая база по товарообменным (бартерным) операциям, реализации на безвозмездной основе.
Налоговая база определяется и рассчитывается налогоплательщиками самостоятельно. Выручка от реализации товаров (работ,
услуг), передачи имущественных прав, определяется исходя из всех
доходов, связанных с расчетами по их оплате в денежной или натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. В налоговую
базу не входит стоимость возвратной тары, однако в нее включаются расходы на упаковку и транспортировку, осуществляемые самим
покупателем.
13
Ɉɛɳɢɟ ɩɪɚɜɢɥɚ ɨɩɪɟɞɟɥɟɧɢɹ ɧɚɥɨɝɨɜɨɣ ɛɚɡɵ
Правило 1. В случае установления единой ставки НДС по
операциям, признаваемым объектом налогообложения, налоговая
база за налоговый период суммируется и будет общей (пп. 4 п. 1
ст. 153 НК РФ).
ɉɪɢɦɟɪ
В течение I квартала организация, осуществляющая оптовую
торговлю, реализовала 500 тонн сахарного песка по цене 20 тыс. руб.
за 1 т (без учета НДС). Сахарный песок был реализован 20 покупателям по 25 т каждому согласно договорам поставки. Кроме того,
организация поставила 30 т гречневой крупы по цене 4 тыс. руб. за
1 т (без учета НДС) 10 покупателям.
Сахарный песок и крупа облагаются НДС по одной ставке 10%
(п. 2 ст. 164 НК РФ). Следовательно, налоговая база по всем осуществленным в I квартале операциям определяется организацией
суммарно.
Итак, по итогам I квартала при исчислении суммы НДС налоговая база равна:
ÍÁ = (ÍÁ
+ ÍÁì2+... + ÍÁ
ì1
+ (ÍÁê1 + ÍÁê2 +... + ÍÁ
где НБ — общая сумма налоговой базы;
— налоговая база по реализации сахарного песка;
ÍÁ
ì
— налоговая база по реализации крупы.
ÍÁ
ê
Общая сумма НДС по итогам I квартала исчисляется следующим образом:
Сумма НДС = НБ •0,1.
ê10
ì20
),
) +
Правило 2. В случае установления разных ставок по операциям,
признаваемым объектом налогообложения — налоговые базы разные.
Необходимо отдельно определять налоговые базы по каждому
виду товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых облагаются по разным ставкам (абз. 4 п. 1 ст. 153 НК РФ).
ɉɪɢɦɟɪ
Организация за налоговый период реализовала 300 тыс.шт. детской обуви в 10 розничных магазинов. Также выполнила хозяйственным способом строительство склада для хранения товаров и
реализовала остатки материалов, не использованных при выполнении строительных работ.
Реализация детской обуви облагается НДС по ставке 10%.
Выполнение строительно-монтажных работ хозяйственным
способом и реализация строительных материалов облагаются НДС
по ставке 18%.
14
Следовательно, налоговая база по реализации детской обуви
определяется отдельно от налоговой базы по выполнению СМР и
реализации строительных материалов.
Итак, по итогам квартала при исчислении суммы НДС организация определяет две налоговые базы:
1) ÍÁ
= ÍÁ
1
ãäå ÍÁ
— налоговая база по реализации детской обуви;
1
2) ÍÁ2 = (ÍÁ
ãäå ÍÁ
— общая налоговая база по выполненным СМР и по
2
ä.î.1
ñìð
+ ÍÁ
+ ÍÁ
+... + ÍÁ
ä.î.2
),
ìàò
ä.î.10
,
реализации строительных материалов;
ÍÁ
— налоговая база по выполнению СМР;
ñìð
ÍÁ
— налоговая база по реализации строительных материалов.
ìàò
Общая сумма НДС по итогам квартала исчисляется следующим
образом:
Сумма НДС = (ÍÁ
•0,1) + (ÍÁ2 •0,18).
1
Правило 3. Выручка — это денежные и натуральные поступле-
ния в счет оплаты, т.е. сумма выручки и есть налоговая база, которая учитывается в случае возможности ее оценки и в той мере, в
какой ее можно оценить (п. 2 ст. 153 НК РФ).
ɉɪɢɦɟɪ
Организация отгрузила партию товара стоимостью 100 тыс. руб.
Покупатель частично расплатился деньгами — 50 тыс. руб. а в счет
оставшейся части долга передал компьютер и ценные бумаги.
И деньги, и компьютер, и ценные бумаги — это доходы от реализации товаров. Общая сумма налоговой базы для исчисления НДС
все равно будет равна 100 тыс. руб.
Кроме того, по мнению контролирующих органов, доходами,
связанными с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), также
являются:
x суммы неустоек (штрафов, пеней), процентов за пользование
чужими денежными средствами, полученные от покупателей
1
x положительные курсовые (бывшие суммовые) разницы.
Правило 4. Выручка должна быть исчислена в рублях (п. 3
ñò. 153 ÍÊ ÐÔ).
С 1 октября 2011 г. налоговая база по всем экспортным опера-
циям, облагаемым по ставке 0%, определяется в рублях по курсу
ЦБ РФ на дату отгрузки товаров (выполнение работ, оказание
1
Письмо Минфина России от 20.05.2010. ¹ 03-07-11/189.
15
услуг). В случае поступления оплаты за проданные товары (работы,
услуги) в иностранной валюте эту сумму необходимо пересчитать
в рубли. Пересчет проводится по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки
либо на дату получения предоплаты (аванса). При получении
аванса момент определения налоговой базы возникает дважды: на
день получения предоплаты и на день отгрузки. В связи с этим
пересчет в рубли необходимо осуществлять два раза: по курсу ЦБ
РФ на день получения предоплаты и по курсу ЦБ РФ на день от-
1
грузки
. Таким образом, исчисленный налог с предварительной
оплаты может быть принят к вычету с исчисленной суммы НДС
после отгрузки. При оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав после отгрузки налоговая база не корректируется и возникающие суммовые разницы в части налога, учитываются в составе внереализационных доходов или расходов в соответствии со
ст. 250 и ст. 265 НК РФ.
1.7.1. ɋɭɦɦɵ, ɧɚ ɤɨɬɨɪɵɟ ɦɨɠɟɬ ɛɵɬɶ ɭɜɟɥɢɱɟɧɚ
ɧɚɥɨɝɨɜɚɹ ɛɚɡɚ
В соответствии со ст.162 НК РФ установлены виды полученных
сумм денежных средств, увеличивающие налоговую базу у продавца
товаров (работ, услуг), имущественных прав:
1) в виде финансовой помощи;
2) на пополнение фондов специального назначения;
3) в счет увеличения доходов;
4) иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ,
услуг);
5) сумма возвратного депозита, полученная арендодателем от
арендатора для обеспечения исполнения обязательств по договору
аренды;
6) сумма возмещения ущерба, полученная арендатором от субарендатора, который повредил арендуемое имущество;
7) процент (дисконт) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям;
8) процент по товарному кредиту.
Указанные денежные средства включаются в налоговую базу в
том периоде, в котором получены
связаны с расчетами по оплате реализованных товаров (работ,
услуг), т.е. фактически являются частью выручки от продаж. Следовательно, по своей сути получение этих денежных средств является
дополнительной операцией по реализации. Поэтому налогообложе-
2
, и только в том случае, если они
1
Федеральный закон от 19.07.2011 ¹ 245-ФЗ.
2
Письмо Минфина России от 16.08.2010 ¹ 03-07-11/356.
16
ние этих сумм в части применения ставки НДС также зависит от
порядка налогообложения основной операции. Так, налог с сумм,
связанных с расчетами по оплате, исчисляется по расчетной налоговой ставке 10/110 или 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Поэтому с
денежных средств, которые связаны с расчетами по оплате товаров
(работ, услуг), облагаемых по ставке НДС 10%, налог следует исчислить по расчетной ставке 10/110, облагаемые по ставке 18% —
налог необходимо исчислить по ставке 18/118
1
.
Если основная операция по реализации товаров (работ, услуг)
не облагается НДС, то и денежные суммы, связанные с оплатой
таких товаров (работ, услуг), не облагаются НДС.
Для своевременного исчисления и уплаты налога необходимо
определить момент совершения операций, признаваемых объектом
налогообложения.
1.8. Ɇɨɦɟɧɬ ɨɩɪɟɞɟɥɟɧɢɹ ɧɚɥɨɝɨɜɨɣ ɛɚɡɵ
Момент определения налоговой базы — это дата, на которую
налоговая база признается сформированной для того, чтобы исчислить и уплатить с нее НДС.
Для всех налогоплательщиков моментом определения налоговой
базы признается наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи
товаров) либо день поступления оплаты (частичной оплаты) в счет
поставок товаров, т.е. налоговые обязательства по исчислению НДС
возникают при получении оплаты в счет предстоящих поставок
(авансов) и при реализации товаров (работ, услуг). Таким образом,
практически для всех налогоплательщиков моментом определения
налоговой базы и, следовательно, возникновения обязательства по
уплате НДС является «дата отгрузки» товаров.
Момент определения налоговой базы по НДС не зависит от мо-
мента перехода права собственности на отгруженный товар или
результат выполненной работы2.
В табл. 1.1 представлены операции и моменты определения налоговой базы.
Точное определение даты возникновения налоговых обязательств
является одним из важнейших факторов при исчислении налога на
добавленную стоимость.
1
Письма Минфина России от 07.06.2010 ¹ 03-07-07/34, от 04.06.2010
¹ 03-07-05/24.
2
Письмо Минфина России от 08.09.2010 ¹ 03-07-11/379.
17
Таблица 1.1
N
ï/ï
1
Продажа земельных участков, зданий, квартир и др. (п.3 ст.167 НК РФ)
Осуществление налоговыми агентами опе-
2
раций, предусмотренных ст. 161 и п. 15
ст. 167 НК РФ
3 Реализация товаров, переданных на хране-
íèå (ï.7 ñò.167 ÍÊ ÐÔ)
4
Уступка новым кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации
товаров (работ, услуг) (п. 2 ст. 155 НК РФ).
Передача имущественных прав на жилые
дома или жилые помещения, доли в жилых
5
домах или жилых помещениях, гаражи или
машино-места (п. 3 ст. 155 НК РФ).
Реализация денежного требования, приобретенного у третьих лиц (п. 4 ст. 155 НК РФ)
6
Передача прав, связанных с правом за-
7
ключения договора, и арендных прав
(п. 5 ст. 155 НК РФ).
Передача товаров (работ, услуг) для собст-
8
венных нужд (п.11 ст.167 НК РФ)
Выполнение СМР для собственного
9
потребления (п. 10 ст. 167 НК РФ).
Реализация товаров (работ, услуг) на экспорт
10
Получение аванса изготовителем товаров
11
(работ, услуг) с длительностью производственного цикла свыше 6 месяцев (п. 13 ст.
167 НК РФ).
Поставка товаров (выполнение работ,
12
оказание услуг, передача имущественных
прав) в счет поступившего ранее аванса
(п. 14 ст. 167 НК РФ)
Хозяйственная
операция
Момент определения
налоговой базы
Наиболее ранняя из двух
дат: дня передачи права
собственности на товар
или дня оплаты
День реализации складского свидетельства
День уступки или день
прекращения обязательства
День передачи товаров
(работ, услуг), имущественных прав
Последнее число каждого
налогового периода
День отгрузки или день
передачи имущественных прав
1.9. ɇɚɥɨɝɨɜɵɟ ɫɬɚɜɤɢ ɇȾɋ. ɉɨɪɹɞɨɤ ɩɪɢɦɟɧɟɧɢɹ
В настоящее время действуют шесть ставок налога на добавленную стоимость. Три ставки в размерах 0, 10 и 18% — основные, две
ставки 10/110 и 18/118 — расчетные и одна расчетная специальная
15,25 (п. 4 ст. 158,ст. 164 НК РФ).
18
Ставка в размере 0% применяется при:
x реализации товаров, экспортируемых за пределы России, при
условии их фактического вывоза за пределы российской таможенной территории;
x проведении работ (услуг), непосредственно связанных с пе-
ремещением товаров через таможенную границу;
x предоставлении услуг по перевозке пассажиров и багажа за
пределы российской территории при оформлении перевозок
на основании единых международных перевозочных документов;
x реализации товаров на экспорт через комиссионера, поверен-
ного или агента по договору комиссии, поручения или по
агентскому договору;
x реализации драгоценных металлов налогоплательщиками,
осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, Государственному фонду драгоценных металлов и
камней, Банку России;
x реализации товаров, работ и услуг для официального пользо-
вания иностранными дипломатическими и приравненными к
ним представительствами в случае, если законодательством
иностранного государства установлен аналогичный порядок в
отношении дипломатических и приравненных к ним представительств Российской Федерации.
При реализации товаров, по которым применяется ставка 0%, налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность ее применения, а
также доказать право на получение налоговых вычетов
1
. Для этого ему
необходимо представить в налоговый орган следующие документы:
x контракт на поставку товара;
x выписку банка, подтверждающую фактическое поступление
выручки от иностранного лица-покупателя на счет налогоплательщика в российском банке;
x грузовую таможенную декларацию с отметками таможенных
органов, осуществляющих выпуск товара в режиме экспорта;
x копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных
и иных документов с отметками пограничных таможенных
органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории России.
Документы представляются в срок не позднее 180 календарных
дней со дня проставления на перевозочных документах отметки
таможенного органа, свидетельствующей о перемещении товаров
под таможенный режим экспорта, таможенного транзита. Если по
истечении данного срока документы не будут представлены, то операции подлежат налогообложению по ставке 18%. Если впоследствии (в течение трех лет) налогоплательщик представит в налоговые
органы документы, то уплаченные суммы налога подлежат возврату.
1
Статья 165 НК РФ.
19
По налоговой ставке в размере 10% налогообложение произво-
дится при реализации отдельных социально значимых товаров:
x продовольственных товаров (за исключением подакцизных и
деликатесных);
x товаров для детей по перечню, утвержденному Правительст-
âîì ÐÔ;
x периодических печатных изданий (за исключением изданий
рекламного и эротического характера);
x медицинских товаров отечественного и зарубежного произ-
водства
1
и другие.
Налоговая ставка 18% применяется по остальным товарам (работам, услугам), не освобожденным в соответствии с российским
законодательством от уплаты НДС, включая подакцизные и деликатесные продовольственные товары. При ввозе большинства товаров
на таможенную территорию РФ они облагаются по ставке 18%, а
продовольственные товары первой необходимости, лекарственные
средства и детские товары — по 10%.
Если сумма налога определяется расчетным путем (с частичной
оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ
или оказания услуг, полученных и уплаченных, при исчислении
налога налоговыми агентами), то налоговая ставка определяется
следующим образом:
x по товарам, облагаемым по ставке 10%: 10: 110 — 100%;
x по товарам, которые облагаются по ставке 18%: 18: 118 — 100%.
Расчетный метод исчисления налога на добавленную стоимость
используется в случаях:
1) получения денежных средств, связанных с оплатой товаров
(работ, услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ, т.е. на суммы, которые увеличивают налоговую базу;
2) получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
3) передачи имущественных прав, предусмотренных пп. 2—4
ст. 155 НК РФ;
4) удержания налога налоговыми агентами в соответствии с
пп. 1—3 ст. 161 НК РФ;
5) реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом, и при реализации сельскохозяйственной продукции и
продуктов ее переработки в соответствии с п. п. 3 и 4 ст. 154 НК РФ;
6) в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом
РФ сумма налога должна определяться расчетным методом.
1
Включая лекарственные средства, предназначенные для проведения клинических
исследований, лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления; изделий медицинского назначения (в ред. Федерального закона от 17.05.2007
¹ 85-ФЗ). Коды видов данной продукции, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической
деятельности определяются Правительством Российской Федерации.
20
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]