Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налогообложение коммерческой деятельности. Учебно-практическое пособие для студентов вузов, обучающихся по направлению «Торговое дело» и по специально
.pdf
с 1 января 2012 г арендаторы федерального казенного имущества не
признаются налоговыми агентами по НДС в отношении сумм
арендной платы. Следовательно, у казенного учреждения — арендодателя и у арендатора не возникает никаких последствий по начислению и уплате НДС.
3. При заключении договора аренды с территориальным управлением Росимущества (департаментом недвижимости) в качестве
арендатора выступают непосредственно органы государственной власти. В данном случае организация-арендатор признается налоговым
агентом в отношении НДС с арендной платы (п. 3 ст. 161 НК РФ).
Арендаторы (налоговые агенты) обязаны исчислить, удержать и
уплатить в бюджет сумму НДС из доходов, уплачиваемых арендодателю. Налоговая ставка всегда применяется в размере 100% от 18:
118. Налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога, отдельно по каждому арендованному имуществу. Налоговый агент составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой «Аренда государственного (муниципального) имущества», регистрирует его в книге продаж в момент фактического перечисления
в бюджет арендной платы и НДС.
Нередко сумма в договоре аренды указывается без НДС. В такой
ситуации налог уплачивается арендатором сверх арендной платы.
Налоговая база определяется как арендная плата, увеличенная на
сумму НДС. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет,
определяется расчетным методом с применением налоговой ставки
в размере 100% от 18: 118.
ɉɪɢɦɟɪ
Организация на основании договора с территориальным департаментом недвижимости арендует офис в здании государственного
учреждения. Здание находится в федеральной собственности. Размер
ежемесячной арендной платы в договоре указан без НДС и составляет 100 000 руб.
По условиям договора аренды плата вносится до 10-го числа
месяца, следующего за расчетным. Для исчисления НДС организация — арендатор определяет налоговую базу в размере 118 000 руб.
(100 000 + 100 000 • 0,18).
Уплатить НДС в бюджет за орган государственной власти или
местного самоуправления необходимо даже в том случае, если
арендная плата не перечисляется деньгами, а покрывается выполнением работ или оказанием услуг своему арендодателю.
3.5.3. Ɋɟɚɥɢɡɚɰɢɹ ɝɨɫɭɞɚɪɫɬɜɟɧɧɨɝɨ ɢɦɭɳɟɫɬɜɚ
ɤɨɦɦɟɪɱɟɫɤɨɣ ɨɪɝɚɧɢɡɚɰɢɟɣ
Налоговыми агентами признаются юридические лица и индиви-
дуальные предприниматели (ИП) в случае если уполномочены:
131
x продавать имущество по решению суда при процедуре бан-
кротства;
x Росимуществом через специализированную организацию реа-
лизовывать конфискованное и бесхозяйное имущество, клады
и скупленные ценности, а также ценности, перешедшие к государству по праву наследования
1
.
Налоговая база рассчитывается исходя из цены реализуемого
имущества, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акциза и НДС. Налоговые агенты вне зависимости, являются ли
налогоплательщиками НДС или не являются таковыми, обязаны:
x исчислить, удержать и уплатить в бюджет соответствующую
сумму налога;
x вести учет выплаченных Специализированной организации до-
ходов, а так же удержанных и перечисленных в бюджет налогов;
x представлять в налоговый орган по месту своего учета доку-
менты и налоговую декларацию для осуществления контроля
за правильностью и полнотой исчисления, удержания и перечисления налогов в бюджет.
При реализации конфискованного имущества налоговые агенты не
имеют права на включение в налоговые вычеты налога на добавленную стоимость, если являются посредниками. В случае, если налоговый агент является покупателем этого имущества и при последующей
продаже исчисляет сумму НДС, то в этом случае возникает право на
налоговый вычет сумм налога, уплаченных по этим операциям.
ɉɪɢɦɟɪ
ЗАО «Луч» выиграло конкурс по реализации конфискованного
имущества перешедшие государству, оцененного Специализированной организацией на сумму 200 000 руб. Имущество на сумму
150 000 руб. ЗАО «Луч» приобрело для своих производственных
нужд и оприходовало на баланс, а имущество, предназначенное для
реализации на сумму 50 000 руб. учла на забалансовом счете.
Таким образом, ЗАО «Луч» по имуществу на сумму 150 000 руб.
является покупателем и обязана уплатить в бюджет НДС в сумме
22 881 руб. (150 000 • 18: 118) и на счета Специализированной
организации стоимость приобретенного имущества в сумме
127 119 руб. (150 000—22 881) Уплаченную сумму налога с данного
имущества организация «Луч» имеет право принять к вычету.
1
Специализированной организацией по реализации такого имущества является
Российский фонд Федерального имущества. Его функции возложены на Федеральное агентство по управлению государственным имуществом (Росимущество). Указанный орган может привлекать для реализации имущества отобранных
им физических и юридических лиц (п. п. 1, 5.5, 6 Положения о Федеральном
агентстве по управлению государственным имуществом, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.06.2008 ¹ 432).
132
По имуществу, принятому к учету на забалансовый счет в сумме
50 000 руб. ЗАО «Луч» является посредником по операции куплипродажи. При реализации данного имущества исчисленный НДС в
сумме 7 627 руб. (50 000 • 18: 118) организация «Луч» как налоговый агент обязана перечислить в бюджет и на налоговый вычет не
имеет права.
При этом собственные обороты по реализации и обороты нало-
гового агента не суммируются. В налоговой декларации по НДС
налоговыми агентами заполняются специальные разделы.
3.5.4. ɉɨɫɪɟɞɧɢɱɟɫɤɢɟ ɞɨɝɨɜɨɪɵ
ɫ ɢɧɨɫɬɪɚɧɧɨɣ ɨɪɝɚɧɢɡɚɰɢɟɣ
Организации и индивидуальные предприниматели являются налоговыми агентами при продаже товаров (имущественных прав,
работ, услуг) в качестве посредника иностранной компанией при
соблюдении следующих условий (п. 5 ст. 161 НК РФ):
1) при постановке на учет в налоговом органе РФ;
2) на основе договоров поручения, комиссии или агентских с
иностранной компанией, являются посредниками;
3) иностранная компания, которой принадлежит товар или имущественное право (которая выполняет работы, оказывает услуги),
не состоит на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщика;
4) местом реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав),
признается территория РФ;
5) как посредник участвуют в расчетах, т.е. получают выручку от
покупателя (заказчика) и перечисляют ее иностранной организации
(или лицу, указанному иностранной организацией).
Если иностранная организация, которой оказываются соответствующие посреднические услуги, состоит на учете в налоговых
органах РФ как налогоплательщик, то обязанностей налогового
агента у посредника не возникает.
Налоговая база определяется, как и при обычной реализации,
на дату отгрузки и (или) получения предоплаты в счет предстоящих
поставок. Рассчитать налоговую базу следует исходя из стоимости
реализуемых товаров (работ, услуг, имущественных прав) с учетом
акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы
налога. Таким образом, налоговая база будет равна договорной
стоимости этих товаров (работ, услуг, имущественных прав) с учетом акцизов и без НДС, предъявленного покупателю.
При удержании налога с выручки от реализации, которая перечисляется иностранному контрагенту, применяется ставка НДС в
размере 18 или 10%.
133
ɉɪɢɦɟɪ
Российская организация ЗАО «ОКА» заключила посреднический договор с иностранной фирмой на реализацию принадлежащих ей товаров. ОКА применяет освобождение от исполнения
обязанностей налогоплательщика по НДС в соответствии со ст.
145 НК РФ. Цена реализации по договору с покупателем составляет 1 000 000 руб. без учета НДС. Реализация товаров облагается
НДС по ставке 18%. ЗАО «ОКА» обязана предъявить НДС покупателю в сумме 180 000 руб. (1 000 000 • 0,18) и при ее получении
перечислить налог в бюджет.
По данным операциям посредник выставляет счет-фактуру по-
купателю по тем же правилам, которые действуют для налогоплательщиков.
Счет-фактура составляется в двух экземплярах, один из которых
регистрируется в книге продаж и хранится в журнале учета выставленных счетов-фактур, а другой передается покупателю.
Сумму налога, удержанную и уплаченную в бюджет за иностранного контрагента, российский посредник принять к вычету не
имеет права (п. 3 ст. 171 НК РФ).
В налоговой декларации заполняется титульный лист и раздел 2
«Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента» и представляется в налоговый орган по месту регистрации российского агента не позднее 20-го числа месяца, следующего
за истекшим налоговым периодом.
3.6. ɇɚɥɨɝɨɜɵɟ ɨɛɹɡɚɬɟɥɶɫɬɜɚ ɩɨ ɇȾɋ
ɩɨ ɩɨɫɪɟɞɧɢɱɟɫɤɢɦ ɞɨɝɨɜɨɪɚɦ
Налогоплательщики могут осуществлять предпринимательскую
деятельность в интересах другого лица, оказывая посреднические
услуги на основании заключаемых с заказчиком договоров поручения (гл. 49 ГК РФ), комиссии (гл. 51 ГК РФ), агентского договора
(гл. 52 ГК РФ), договора транспортной экспедиции (гл. 41 ГК РФ).
Посреднические договоры, по сравнению с договором купли-
продажи, имеют особенности при налогообложении, поэтому
сделки должны отвечать всем признакам и условиям предусмот-
ренных гражданским законодательством РФ.
Спектр посреднических услуг весьма широк. Посредники занимаются продажей или покупкой товаров, набором персонала, содействуют в заключение контрактов, проводят исследования рынка
сбыта, а также оказывают другие посреднические услуги.
134
По своей сути деятельность посредника сводится к установлению взаимодействия между производителями товаров (работ, услуг)
и их потребителями. Услуги посредников можно разделить на две
группы:
x услуги по реализации товаров (работ, услуг);
x услуги по приобретению товаров (работ, услуг).
Для всех этих договоров общим является то, что исполнитель
действует по договору за счет и в интересах заказчика.
Обязательства сторон, возникающие при заключении посреднических договоров, представлены в табл. 3.1.
Таблица 3.1. Обязательства и участники посреднических договоров
Âèä
договора
Договор
поручения
Договор
комиссии
Агентский
договор
Договор
транспортной
экспедиции
Стороны
договора
Поверенный Совершает от имени и за счет доверителя
Доверитель Оплачивает (возмещает) расходы посредни-
Комиссионер По поручению комитента совершает одну
Комитент Возмещает посреднику израсходованные им на
Агент
Принципал
Экспедитор
Грузоотправитель
или грузополучатель (заказчик
услуг)
определенные юридические действия (п. 1
ст. 971 ГК РФ)
ка, понесенные в связи с исполнением поручения, уплачивает ему вознаграждение
(п. 1 ст. 972, п. п. 2, 4 ст. 975 ГК РФ)
или несколько сделок от своего имени, но за
счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ)
исполнение комиссионного поручения суммы,
за исключением расходов на хранение имущества комитента, уплачивает комиссионное
вознаграждение (п. 1 ст. 991, ст. 1001 ГК РФ)
По поручению принципала совершает юридические и иные действия от своего имени,
но за счет принципала либо от имени и за
счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ)
Возмещает посреднику израсходованные им
на исполнение агентского договора суммы,
уплачивает агентское вознаграждение
(ñò. 1006, 1011 ÃÊ ÐÔ)
Организует выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза, за счет средств грузоотправителя
(грузополучателя) (п. 1 ст. 801 ГК РФ)
Возмещает экспедитору израсходованные им
на исполнение договора суммы, уплачивает
вознаграждение (п. 1 ст. 801 ГК РФ)
Обязательства
сторон
Для всех типов посреднических договоров предусмотрены как
общие положения, так и отличительные особенности.
135
Ɉɛɳɢɟ ɩɨɥɨɠɟɧɢɹ ɩɨɫɪɟɞɧɢɱɟɫɤɢɯ ɞɨɝɨɜɨɪɨɜ
В соответствии с гражданским законодательством России осуществление деятельности на основании посреднических договоров
рассматривается как коммерческая деятельность. Заказчик за выполняемые посредником услуги обязан уплачивать вознаграждение,
размер которого определяется условиями договора (п. 1 ст. 801, п. 1
ст. 972, п. 1 ст. 991, ст. 1006 ГК РФ).
Вознаграждение может устанавливаться в виде:
x процента стоимости реализуемых товаров (работ, услуг);
x фиксированной суммы.
Если договором не определен порядок уплаты вознаграждения,
то по общему правилу, закрепленному в ст. 1006 ГК РФ, заказчик
обязан выплатить вознаграждение в течение недели с момента
представления посредником отчета за прошедший период, если из
существа договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.
В соответствии с п. 1 ст. 5 ГК РФ под обычаем делового оборота
следует понимать сложившееся и широко применяемое в какой-
либо области предпринимательской деятельности правило пове-
дения, не предусмотренное законодательством, независимо от то-
го, закреплено ли оно в каком-либо документе.
Посредник, исполняя условия договора, может совершать сделки, как от своего имени, так и от имени заказчика услуг, но всегда
только в интересах заказчика и за его счет. Таким образом, при получении товаров (как от заказчиков для их дальнейшей реализации,
так и от продавцов для передачи заказчику) право собственности на
указанные товары к посреднику не переходит и понесенные расходы в связи с исполнением договорных обязанностей по приобретению или реализации товаров (работ, услуг), должны быть возмещены
заказчиком.
На основании ст. 156 НК РФ посредник является плательщиком НДС только по комиссионному вознаграждению или аналогичным платежам, получаемым от заказчика в виде:
x твердой суммы, зафиксированной в договоре;
x процента от суммы сделки;
Кроме того, если комиссионер, принимает на себя ручательство
за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), то комитент
обязан выплатить дополнительное вознаграждение в размере и в
порядке, установленных в договоре комиссии (п. 1 ст. 991 ГК РФ).
Помимо вознаграждения комиссионер имеет право получить
доход в виде части дополнительной выгоды. Дополнительной выго-
дой является сумма средств, полученных при совершении сделки на
более выгодных для комитента условиях, которая делится между
136
комитентом и комиссионером на условиях, предусмотренных соглашением сторон (ст. 992 ГК РФ). Данный доход не является вознаграждением и рассматривается как выручка от операции по реализации товаров (работ, услуг). Налоговая ставка для исчисления
НДС применяется 10% или 18% в зависимости от вида сделки.
Счет-фактура выписывается в обычном порядке как при операции
купли-продажи. Исчисленная сумма налога комитенту не предъявляется и подлежит уплате в бюджет в полном объеме.
Вознаграждение посредника облагается НДС по ставке 18% независимо от того, какие товары (работы, услуги) реализуются по
посредническому договору — облагаемые по ставке 10 или 18% либо
освобожденные от налогообложения. Кроме того, по ставке 18%
облагаются услуги российских организаций-посредников при экспорте товаров в страны Таможенного союза.
Исключением являются посреднические услуги, освобождаемые
от налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 156 НК РФ, а именно:
x предоставление арендодателем в аренду на территории Рос-
сийской Федерации помещений иностранным гражданам или
организациям, аккредитованным в Российской Федерации.
x реализация медицинских товаров отечественного и зарубеж-
ного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
x ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных
памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации);
x реализация изделий народных художественных промыслов
признанного художественного достоинства (за исключением
подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в
порядке, установленном уполномоченным Правительством
Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
При реализации этих товаров (работ, услуг) НДС не исчисляют
как сами производители, так и посредники.
При оказании посредником услуг, местом реализации которых
является территория иностранного государства, объекта обложе-
ния НДС не возникает.
Посредники определяют момент налоговой базы так же, как и
все остальные плательщики — в соответствии с нормами п. 1 ст.
167 НК РФ. Обязанность исчислить и уплатить НДС в бюджет наступает после совершения любого из двух событий:
x получения предоплаты за оказанные услуги;
x оформления акта сдачи-приемки оказанных услуг.
137
Датой оказания услуги считается день принятия отчета заказчиком, таким образом, обязанность по исчислению налога с реализации услуг возникает у посредника в том налоговом периоде, когда
отчет утвержден заказчиком.
Как правило, заказчик не оплачивает услуги посредника авансом. Обычно это происходит только после того, как услуги будут
оказаны. Поэтому ситуация, когда НДС посреднику необходимо
уплатить с предоплаты, встречается довольно редко.
Формы отчета и извещения посредника законодательством не
утверждены, однако ввиду того, что данные документы в ряде случаев могут являться первичными учетными документами, рекомендуется составлять их в соответствии с требованиями п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 ¹ 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
При расчетах НДС по посредническим операциям имеются особенности ведения налогового учета: журналов полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, а именно:
комиссионер или агент, действующий от своего имени, при продаже товаров выставляет счет-фактуру на имя покупателя, но в книге
продаж его не регистрирует, а хранит в журнале выставленных счетов-фактур. В журнале полученных счетов-фактур и книге продаж
регистрирует документ от комитента на свое вознаграждение. В течение пяти дней со дня отгрузки товаров комиссионером (агентом)
комитент (принципал) на основании предоставленного ему отчета
составляет точно такой же счет-фактуру от своего имени на имя
покупателя. Первый экземпляр счета-фактуры регистрируется в
книге продаж комитента (принципала), а второй экземпляр передается комиссионеру (агенту) и хранится у него в журнале полученных счетов-фактур.
3.6.1. Ⱦɨɝɨɜɨɪ ɩɨɪɭɱɟɧɢɹ
При заключении договора поручения предполагается, что поверенный совершает от имени и за счет доверителя определенные
юридические действия. Поверенный действует в рамках договора на
основании доверенности, выданной доверителем.
Так как гражданское законодательство не выдвигает специальных
требований к сторонам договора поручения, в качестве доверителя и
поверенного могут выступать как юридические, так и физические
лица. Исключение касается только коммерческого представительства; в этом случае в качестве поверенного может выступать только
субъект предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 184 ГК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 971 договор может заключаться как на
определенный срок, так и без его указания. Если срок действия не
определен, договор считается бессрочным.
Согласно ст. 972 ГК РФ взаимоотношения сторон могут быть
как возмездными, так и безвозмездными. Доверитель обязан упла-
138
тить поверенному вознаграждение, только если это предусмотрено
законом, иными правовыми актами или самим договором (п. 1
ст. 972 ГК РФ).
Вознаграждение, предусмотренное договором, поверенный, действующий в качестве коммерческого представителя, имеет право
удерживать как из денежных средств, так и из имущества подлежащих передаче доверителю,
Так как поверенный всегда выступает от имени и за счет доверителя, все документы (договоры, накладные, акты, счета-фактуры
и т.д.) выписываются от имени доверителя, а подписываются поверенным, действующим на основании доверенности.
Право собственности на имущество, полученное от доверителя
или приобретенное по его поручению, к поверенному не переходит.
Их отражение производится поверенным на забалансовых счетах.
Денежные средства, полученные поверенным для исполнения договора поручения, так же не признаются его доходом
Вознаграждение, полученное от доверителя, признается выручкой от оказания посреднических услуг на дату принятия отчета доверителем, либо на дату подписания акта на оказание посреднических услуг.
Вместе с отчетом поверенный представляет доверителю все оправдательные документы по выполнению условий договора.
ɉɪɢɦɟɪ
ЗАО «МУН» поручило юридической фирме «ПРАВО» представлять его интересы в арбитражном суде на основании доверенности,
в соответствии с заключенным договором поручения. Вознаграждение предусмотрено в размере 11,800 тыс. руб.(в том числе НДС
1,800 руб.) при положительном решении суда и 3,540 тыс. руб.
(в том числе НДС 0,540 тыс. руб.) по иному решению.
После вынесения положительного решения арбитражного суда
юридическая фирма «ПРАВО» обязана представить все документы
по оказанным услугам и после подписания акта выполненных услуг
выписать счет-фактуру на свое вознаграждение в сумме 11,800 тыс.
руб. с указанием суммы НДС 1,800 тыс. руб.
ЗАО «МУН» при соблюдении условий, предусмотренных ст. 171
и ст. 172 НК РФ имеет право данную сумму налога принять к вычету.
3.6.2. Ⱥɝɟɧɬɫɤɢɣ ɞɨɝɨɜɨɪ
Агентским договором предполагается, что агент обязуется за
вознаграждение совершать по поручению принципала юридические
и иные действия: от своего имени, но за счет принципала, либо от
имени и за счет принципала.
139
Если сделка с третьим лицом совершена агентом от своего име-
ни и за счет принципала, в этом случае обязательства и права ложатся на агента и применяются правила о договоре комиссии.
При совершении агентом сделки с третьим лицом от имени и за
счет принципала, все права и обязанности возникают непосредственно у принципала, и исполняется по типу договора поручения.
Таким образом, агентский договор сочетает в себе элементы и
договора поручения, и договора комиссии. Правила о договоре комиссии и о договоре поручения применяются к агентскому договору только при условии, что они не противоречат положениям гл. 52
ГК РФ или самому существу агентского договора. Кроме того, к
агентскому договору, в котором агент действует от имени принципала и за его счет, применяются общие нормы о представительстве,
установленные гл. 10 Гражданского кодекса РФ.
Отличительной особенностью агентского договора от договоров
комиссии и поручения является положение, что договор агентирования может быть заключен как на определенный срок, так и бессрочно (п. 3 ст. 1005). В условиях срочного договора агентирования
ни одна из его сторон не может его расторгнуть в одностороннем
порядке.
Агентский договор имеет ряд специфических признаков, позво-
ляющих рассматривать его как самостоятельный гражданско-правовой договор:
x является двухсторонним и признается заключенным только
при согласовании сторонами всех существенных условий и
выдачи доверенности агенту на совершение действий в рамках договора;
x стороны могут предусмотреть ограничения прав принципала
и агента. Так, может быть ограничено право принципала на
заключение аналогичных агентских договоров с другими
агентами, действующими на определенной в договоре территории. Кроме того, содержать обязательство принципала воздерживаться от осуществления на территории действия договора самостоятельной деятельности, аналогичной той, что составляет предмет агентского договора;
x допускается ограничение прав агента в части заключения по-
добных агентских договоров с другими принципалами, которые должны исполняться на территории, полностью или частично совпадающей с территорией, указанной в договоре.
При этом законодательно запрещено включать в агентский
договор условие о праве агента оказывать свои услуги исключительно определенной категории покупателей (заказчиков)
или покупателям (заказчикам), находящимся или проживающим на определенной в договоре территории.
140
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]