Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Налоговые и таможенные платежи при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Учебно-методическое пособие
.pdf
Применительно к работам и услугам порядок определения места
75
75
реализации в целях применения налога на добавленную стоимость установлен
нормами ст. 148 НКРФ, и различается по видам выполненных работ и
оказанных услуг. Следует учитывать, что по услугам, указанным в пп 4 п. 1 ст.
148 НКРФ, место реализации признается по месту нахождения покупателя,
независимо от места фактического выполнения услуг. Этот фактор имеет
принципиальное значение, если услуги приобретаются у иностранных лиц.
НДС иностранными продавцами указанных услуг уплачивается налоговыми
агентами, если покупатель находится на территории Российской Федерации, а
услуги предоставляются за пределами территории Российской Федерации.
По экспортным операциям применяется ставка НДС в размере 0%, на что
указывает пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ.
Правомерность применения ставки НДС 0% экспортер обязан
подтвердить.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 164 НКРФ налогообложение по ставке НДС
0 % производится при реализации товаров, вывезенных с территории
Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, и представлении в
налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НКРФ.
Для применения ставки НДС 0% необходимо, чтобы выполнялись
следующие условия:
внешнеторговый контракт должен быть заключен именно с
иностранным лицом. Так при реализации одной российской организацией
другой российской организации товаров, вывозимых с территории Российской
Федерации в таможенной процедуре экспорта, ставка НДС 0% не применяется,
поскольку в данной ситуации отсутствует внешнеторговый контракт с
иностранным лицом
.
Единственное исключение из данного требования касается вывоза
товаров (припасов) для использования их в деятельности, связанной с добычей
Письмо ФНС России от 17.10.2013 № ЕД-4-3/18594@ «О налоге на добавленную стоимость» (вместе с
Письмо Минфина России от 01.10.2013 № 03-07-15/40626).
51
углеводородного сырья на морском месторождении такого сырья. В этом
76
76
случае на ставку НДС 0% может рассчитывать налогоплательщик,
заключивший экспортный контракт с российской стороной, осуществляющей
деятельность по поиску, оценке, разведке и (или) разработке указанного
месторождения. В этом случае, наряду с контрактом необходимо представить:
копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов,
подтверждающих вывоз товаров (припасов) в пункт назначения, находящийся
на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в исключительной
экономической зоне Российской Федерации либо в российской части
(российском секторе) дна Каспийского моря;
таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского
таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и
российского таможенного органа места убытия, через который товар был
вывезен с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся
под ее юрисдикцией;
внешнеторговый контракт должен предусматривать именно поставку
товара за пределы единой таможенной территории ЕАЭС независимо от того,
когда переходит право собственности на товар;
таможенная декларация должна иметь отметку о помещении товара
под процедуру экспорта (ст. 212 Таможенного кодекса Таможенного союза, пп.
1 и 3 п. 1 ст. 165 НК РФ).
Если российская организация реализует иностранным лицам товары,
поставляемые с территории иностранного государства, то для целей
налогообложения НДС местом реализации таких товаров территория
Российской Федерации не признается, и такие операции НДС в Российской
Федерации не облагаются
.
Подтверждение нулевой ставки НДС дает право экспортеру на
применение налоговых вычетов по суммам «входного» НДС, так как
Письмо Минфина России от 14.03.2013 № 03-07-08/7842.
52
экспортные операции признаются объектом налогообложения, и по экспортным
77
78
77
78
операциям применяется ставка НДС в размере 0%.
При вывозе за пределы единой таможенной территории ЕАЭС с
территории Российской Федерации товаров, реализация которых на территории
Российской Федерации освобождена от налогообложения НДС, не возникает
объекта налогообложения и, следовательно, не применяется ставка НДС 0%.
Одним из условий применения налоговых вычетов по суммам «входного»
НДС является приобретение товаров (работ, услуг), а также имущественных
прав, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения
НДС, что следует из ст. 171 НКРФ.
Отсутствие объекта налогообложения НДС при экспорте товаров,
освобождаемых от налогообложения внутри Российской Федерации, не дает
право такому экспортеру на применение налоговых вычетов по суммам
«входного» НДС по таким товарам
.
Внешнеторговым контрактом может быть предусмотрена
предварительная оплата, при ее получении экспортер в отличие от «обычного»
продавца товаров не исчисляет сумму НДС с авансового платежа покупателя,
что предусмотрено п. 1 ст. 154 НК РФ.
Официальные формы документов по НДС с регламентами их заполнения
утверждены Постановлением Правительства Российской Федерации от 26
декабря 2011 г. № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения)
документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»
(далее – Правила № 1137).
Счет-фактура является документом
, служащим основанием для
принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг),
имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют
реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм
НДС к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НКРФ.
Письмо Минфина России от 07.03.2013 № 03-07-14/7054.
НКРФ, п. 1 ст. 169.
53
Пунктом 1 статьи 172 НКРФ установлено, что налоговые вычеты,
79
79
предусмотренные статьей 171 НКРФ, производятся на основании счетов-
фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком
товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных
товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих
первичных документов.
Начиная с 2013 года любой хозяйствующий субъект, не нарушая
законодательство, может объединить в универсальный передаточный документ
(далее – УПД):
информацию ранее обязательных для применения форм по передаче
материальных ценностей (ТОРГ-12, М-15, ОС-1, товарный раздел ТТН) с
дублирующими по большинству позиций реквизитами с информацией счетов-
фактур, выписываемых в целях исполнения законодательства по налогам и
сборам. Форма УПД предложена ФНС России, и носит рекомендательный
характер
.
Если такое объединение документов в УПД не нарушает требований
Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее –
Закон № 402-ФЗ) и главы 21 НКРФ, то такое объединение не может лишить
хозяйствующего субъекта возможности:
учитывать оформленный факт хозяйственной жизни в целях
бухгалтерского учета;
использовать право на налоговый вычет по НДС;
использовать право подтверждения затрат в целях исчисления налога
на прибыль организаций (и других налогов).
Учитывая изложенное, налогоплательщик вправе заявить к вычету суммы
НДС, предъявленные при приобретении им товаров (работ, услуг), на
Письмо ФНС России от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@ «Об отсутствии налоговых рисков при применении
налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры», приложение
№ 1.
54
основании УПД в соответствии с установленным порядком при выполнении
80
81
условий, предусмотренных статьями 171 и 172 НКРФ80.
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % по
НДС налогоплательщик представляет в налоговый орган, в том числе копии
транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов,
подтверждающих соответственно вывоз товаров за пределы территории
Российской Федерации или перемещение товаров с территории одного
государства-члена ЕАЭС на территорию другого государства-члена ЕАЭС81.
УПД предназначен для подтверждения факта передачи и получения
товара (груза). При этом УПД не применяется для оформления фактов
хозяйственной жизни, для которых законодательством Российской Федерации
или международными нормами предусмотрены специальные правила. В
частности, постановлением Правительства Российской Федерации от
15.04.2011 № 272 установлены правила перевозки грузов автомобильным
транспортом, в том числе порядок оформления перевозок. Правила
международных перевозок грузов регламентируются конвенцией о договоре
международной дорожной перевозки грузов (КДПГ, Женева, 19 мая 1956 г.).
Существуют особенности оформления факта приема к перевозке груза
морским, воздушным, железнодорожным и трубопроводным транспортом.
Товаросопроводительные документы, которые являются частью
транспортного раздела внешнеторгового контракта и применяемые при
осуществлении внешнеторговой деятельности для подтверждения факта
транспортировки товара, рассмотрены в теме 1 настоящего учебнометодического пособия.
Учитывая изложенное, УПД, составленный продавцом для
подтверждения факта изменения финансового состояния продавца и
покупателя в результате передачи-приемки товара (груза), не может являться
Письмо ФНС России от 4 апреля 2016 г. № ЕД-4-15/5702.
Статья 165 НКРФ, пункт 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их
уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение № 18 к Договору о
Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014; далее – Протокол о порядке взимания косвенных налогов).
55
транспортным, товаросопроводительным или иным документом,
82
83
84
85
82
83
84
подтверждающим факт вывоза товаров (груза) за пределы Российской
Федерации или факт их перемещения с территории Российской Федерации на
территорию другого государства члена ЕАЭС.
Документы для подтверждения ставки НДС 0% и налоговых вычетов,
которые представляются экспортером в налоговый орган, в соответствии с п. 1
ст. 165 НК РФ, должны соответствовать установленным для них требованиям.
В течение 180 календарных дней со дня проставления в таможенной
декларации отметки «Выпуск разрешен», предоставляются следующие
документы:
1) контракт (договор) на поставку товара с иностранным покупателем (пп.
1 п. 1 ст. 165 НК РФ). Контракты (договоры) могут быть представлены
экспортером в налоговую инспекцию одним из следующих способов:
в виде составленного в письменной форме одного документа,
подписанного сторонами в отсканированном виде
;
в виде комплекта документов, свидетельствующих о достижении
согласия по всем существенным условиям сделки и содержащих необходимую
информацию о предмете, участниках и условиях сделки, в том числе о цене и
сроках ее исполнения
.
2) таможенную декларацию (копию) с двумя отметками (пп. 3 п. 1 ст. 165
НК РФ):
первая – «Выпуск разрешен». Ее проставляет таможенный орган, в
который подавалась декларация,
вторая – «Товар вывезен». Эту отметку на основании обращения
заявителя ставит пограничная таможня, через которую товар вывезен
;
3) транспортные (товаросопроводительные) документы (копии) с
отметками пограничной таможни «Вывоз разрешен» и «Товар вывезен»
Письмо ФНС Россииот 25.01.2016 № ЕД-4-15/887@).
НКРФ, п. 19, ст. 165.
Приказ ФТС РФ от 18.12.2006 № 1327 (ред. от 25.12.2009) «Об утверждении Порядка действий должностных
лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории
Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)», п. п. 4, 5, 15.
56
.
Например, это может быть международная товарно-транспортная
86
87
85
86
87
накладная (CMR) при перевозке товара автотранспортом или железнодорожная
накладная – при ж/д перевозке. Виды транспортных (товаросопроводительных)
документов рассмотрены в материалах темы 1 настоящего учебнометодического пособия.
Если товары вывозятся через границу Российской Федерации с
государством-членом ЕАЭС (например, экспорт в Таджикистан через
Казахстан), то на таможенной декларации и транспортных документах должна
быть проставлена отметка «Выпуск разрешен»
.
Документы представляются в налоговый орган:
1) или на бумаге в виде заверенных копий. В этом случае необходимо
заблаговременно получить в таможенном органе распечатку представленной
экспортером в электронном виде таможенной декларации с отметками
(сведениями об отметках) о выпуске и вывозе товаров
.
Приказом ФТС России от 17 сентября 2013 г. № 1761, утвержден Порядок
использования Единой автоматизированной информационной системы
таможенных органов при таможенном декларировании и выпуске (отказе в
выпуске) товаров в электронной форме после выпуска таких товаров, а также
при осуществлении в отношении них таможенного контроля (далее – Порядок).
Пунктом 2 Порядка предусмотрено, что взаимодействие декларантов с
таможенными органами при таможенном декларировании и выпуске товаров с
учетом Порядка осуществляется посредством электронного способа обмена
информацией.
Приказ ФТС РФ от 18.12.2006 № 1327 (ред. от 25.12.2009) «Об утверждении Порядка действий должностных
лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории
Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)», п. 3 Приказа ФТС
№ 1327, п. 15 Порядка подтверждения вывоза товаров.
НК РФ, пп. 3, 4 п. 1 ст. 165; Решение Комиссии Таможенного союза от 20.05.2010 № 257 (ред. от 21.06.2016
«Об Инструкциях по заполнению таможенных деклараций и формах таможенных деклараций» (вместе с
«Инструкцией о порядке заполнения декларации на товары») (с изм. и доп., вступ. в силу с 12.08.2016), пп. 3 п.
43 Инструкции по заполнению декларации на товары; Письма ФНС России от 19.12.2011 № ЕД-4-3/21614@,
Минфина от 03.12.2007 № 03-07-15/194 (п. 2).
Письмо Минфина от 23.04.2015 № 03-07-08/23264.
57
Согласно пункту 26 Порядка после выпуска (условного выпуска) или
отказа в выпуске товаров декларанту с использованием Единой
автоматизированной информационной системы таможенных органов
направляется авторизованное сообщение, содержащее принятое таможенным
органом декларирования решение по декларации на товары, поданной в виде
электронного документа (далее – ЭДТ), а также ЭДТ с соответствующими
таможенными отметками. При этом на основании подпункта «а» пункта 39
Порядка таможенные органы распечатывают копии электронных документов, в
том числе ЭДТ, авторизованные сообщения и протоколы информационного
взаимодействия лиц на бумажных носителях после выпуска или отказа в
выпуске товаров по обращению декларанта в порядке, определенном
правилами ведения делопроизводства в таможенных органах.
Статьей Таможенного кодекса Таможенного союза предусмотрено, что
выпуск товаров производится должностным лицом таможенного органа путем
внесения (проставления) соответствующих отметок в (на) таможенную
декларацию и (или) коммерческие, транспортные (перевозочные) документы, а
также соответствующих сведений в информационные системы таможенного
органа.
Внесение (проставление) отметок производится согласно:
положениям Инструкции о порядке заполнения декларации на товары,
утвержденной Решением Комиссии Таможенного союза от 20 мая 2010 г.
№ 257;
и Порядка регистрации, отказа в регистрации декларации на товары и
оформления отказа в выпуске товаров, утвержденного Решением Комиссии
Таможенного союза от 20 мая 2010 г. № 262.
Сроки представления бумажных копий электронных документов
регламентируются правилами ведения делопроизводства конкретного
таможенного органа, не противоречащими положениям Типовой инструкции по
делопроизводству и работе архива в таможенных органах Российской
Федерации, утвержденной приказом ФТС России от 9 июля 2014 г. № 1331.
58
2) или по телекоммуникационным каналам связи через оператора связи.
88
89
Вместо копий таможенных деклараций и товаросопроводительных документов
в налоговый орган допускается направить их реестры в электронном виде через
операторов электронного документооборота.
Форма и порядок заполнения реестров, а также формат и порядок
представления реестра в электронной форме утверждены приказом ФНС
России от 30.09.2015 № ММВ-7-15/427.
В реестрах указываются реквизиты таможенных деклараций и
товаросопроводительных (транспортных) документов, предусмотренные п. 15
ст. 165 НК РФ88.
Подготовить реестр для отправки в электронном виде можно с помощью
программы «Налогоплательщик ЮЛ», размещенной в свободном доступе на
сайте ФНС (https://www.nalog.ru/rn77/program/5961229/).
Документы, подтверждающие ставку НДС 0%, передаются в налоговый
орган одновременно с декларацией по НДС за квартал, в котором они собраны
(но не позднее чем за квартал, в котором истекает 180-дневный срок)89.
Например, если отметка «Выпуск разрешен» проставлена 03.02.2016, то
последним днем срока на сбор подтверждающих документов будет 01.08.2016.
Сдать документы в налоговый орган нужно не позднее чем вместе с
декларацией по НДС за III квартал 2016 г., т. е. – до 25.10.2016 включительно.
При камеральной проверке декларации по НДС налоговый орган может
выборочно потребовать копии таможенных деклараций и транспортных
документов (товаротранспортных), отраженных в соответствующем реестре,
представленном в электронной форме.
Запрошенные документы нужно передать налоговому органу в течение 20
календарных дней со дня получения требования. Если документы не
Письма ФНС от 10.05.2016 № ЕД-4-15/8235, от 25.01.2016 № ЕД-4-15/887@).
Письмо Минфина от 15.02.2013 № 03-07-08/4169.
59
представить, то налоговый орган откажет в применении ставки НДС 0% по
90
90
операциям, документы по которым не представлены
.
Кроме того, налоговый орган вправе запросить нужные документы при
выявлении несоответствия сведений об экспортных операциях, полученных от
таможенных органов данным, содержащимся в «электронных» реестрах
налогоплательщика, а также документы, сведения из которых таможенные
органы представлять не должны.
В налоговой декларации по НДС экспортным операциям посвящены три
раздела, а именно:
раздел 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров
(работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по
которым документально подтверждена»;
раздел 5 «Расчет суммы налоговых вычетов по операциям по
реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой
ставки 0 процентов по которым ранее документально подтверждена (не
подтверждена)»;
раздел 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров
(работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по
которым документально не подтверждена».
Специальный момент определения налоговой базы для экспортеров
предусмотрен в п. 9 ст. 167 НК РФ.
Данные по экспортной реализации товаров отражаются экспортером в
налоговой декларации того налогового периода, в котором им собраны все
документы, необходимые для подтверждения нулевой ставки НДС.
При экспортной реализации товаров моментом определения налоговой
базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет
документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.
НКРФ, п. 15 ст. 165.
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]