Теория налогов (с компендиумом «A short history of taxes and taxation»). Учебное пособие

менем. В результате этой сортировки создаются юрисдикции с высокими и низкими налогами. Основной вывод, вытекающий из сортировки по Тибу, заключается в том, что необходима децентрализация бюджетных ресурсов.

Регионы могут различаться по структуре взимаемых налогов, отношению их жителей к государственным программам и т.д. Чем больше полномочий возложено на федеральную власть, тем сложнее уравновесить диспропорции в уровне развития отдельных регионов. В то же время, нельзя полностью отказаться от централизации налоговых поступлений, так как существует большое количество общественных благ, финансирование которых целесообразнее передать федеральной власти.

Для оптимизации объема и структуры предоставляемых локальных общественных благ необходимо изучить условия функционирования региональных и муниципальных органов власти.

ВРоссии существует 3 уровня правительств: федеральное правительство; региональные правительства — 83 субъекта федерации, в том числе 21 республика (на- ционально-государственные образования), 9 краев, 46 областей (юридическое различие между краем и областью отсутствует), 2 города федерального значения1, 1 автономная область и 4 автономных округа (сформированных по национально-территориальному признаку); около 11600 муниципалитетов.

ВРоссийской Федерации действует принцип разделения полномочий в финансовой сфере, наделяющий различные уровни управления (федеральный, региональный и местный) разными налоговыми полномочиями и

1 Отличие их от других субъектов заключается в особой форме организации местного самоуправления. Внутри городов федерального значения образованы внутригородские муниципальные образования (в Москве таких муниципальных образований 125, в Санкт-Петербурге 111), сами города муниципальными образованиями не являются. В целях сохранения единства городского хозяйства часть полномочий, закрепленных законом за органами местного самоуправления, сохраняется за органами государственной власти субъекта федерации.

171

ответственностью по поводу установления налогов, налоговых отчислений, распределения налоговых доходов между бюджетами основанный на приоритете федерации, получивший название «фискальный (налоговый) федерализм».

НК РФ разграничивает налоговую компетенцию Российской Федерации, субъекта Федерации, муниципального образования. В ст. 12—15 НК РФ определенные налоги закреплены за соответствующими уровнями бюджетов: федеральные, региональные и местные налоги. Все собранные налоги передаются в федеральное казначейство, которое, в свою очередь, распределяет доходы всем уровням бюджетов.

В таблице соответствующими буквами обозначен уровень, на который возложены полномочия по установлению и изменению элементов налогообложения субфедеральных налогов: федеральный (Ф), региональный (Р), местный (М).

172

Как видим, сохраняется высокая (даже по меркам унитарных государств) централизация налогово-бюд- жетных полномочий. На уровне федерации устанавливаются порядок определения налоговой базы, порядок исчисления региональных и местных налогов. Размеры налоговых ставок могут определяться на региональном и местном уровне, однако их предельные размеры ограничены федеральной властью. А виды налоговых льгот устанавливаются федеральным законодательством (право на установление дополнительных налоговых льгот предоставлено органам местного самоуправления только по налогу на имущество физических лиц). Нижестоящие уровни управления могут также устанавливать особенности применения специальных налоговых режимов (ЕНВД, ЕСХН). Однако они не могут повлиять на элементы федеральных налогов и сборов, за исключением региональной ставки налога на прибыль организаций. Из 83 субъектов федерации только Пермский край воспользовался этим правом и снизил ставку налога на прибыль организаций на 3 %. В результате основные регулирующие возможности налогов (через налоговые ставки, налоговые льготы) не используются в полной мере.

Проблемы разграничения компетенции в области налогов между Федерацией и ее субъектами, соотношения прав по установлению налогов и сборов и их введению — одни из первостепенных по своему значению для такого государства. Не случайно они находят широкое отражение в Конституции РФ, Налоговом кодексе РФ, в поста-

173

новлениях Конституционного Суда РФ по конкретным делам. К сожалению, приходится констатировать, что в основе нестабильности российской налоговой системы лежит конституционная неурегулированность доходов бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, их бюджетных полномочий. По Конституции РФ исполнительная вертикаль в бюджетной и налоговой сферах построена без учета принципов административного подчинения, поскольку отсутствует правовая основа административной взаимосвязи управления вышестоящего и нижестоящего уровней. Без единого государственного бюджета (три уровня бюджетной системы в правовом отношении самостоятельны) невозможно добиться обоснованности налогообложения. Создание механизма бюджетного взаимодействия на базе налогово-бюджетного единства должно компенсировать ослабленность вертикали исполнительной власти при решении бюджетных и налоговых вопросов. Актуальные задачи сбалансирования налоговых интересов центра и территорий должны решаться отраслями не только публичного, но и частного права.

Предоставив региональным властям свободу распоряжаться своими бюджетными поступлениями, государство возложило на них функцию контроля за территориальными финансами в целях предотвращения использования средств налогоплательщиков в не предусмотренном законом направлениях. Однако контроль на региональном уровне становится серьезной проблемой. Налоговая система нередко функционирует только при введении в некоторых районах особых налоговых режимов и предоставлении прерогатив в бюджетных вопросах. Такая политика позволяет создавать новые стимулы для увеличения налоговых поступлений в регионах, но отрицательно сказывается на поступлениях в федеральный бюджет, сокращая возможности для решения общегосударственных задач. Практика Конституционного Суда РФ в последние годы свидетельствует о том, что теперь, в отличие от споров, которые ранее носили преимущественно политико-правовой характер, акценты все более смещаются в сторону разрешения споров по защите экономических прав Федерации и ее субъектов.

174

6.3. Налоговый кодекс РФ: содержание и значение

С 1.01.1999 г. вступил в силу Налоговый кодекс Российской Федерации (далее — НК РФ), который, безусловно, сыграл определяющую роль в реформировании российской налоговой системы.

Кодекс — это кодифицированный законодательный акт, объединяющий в строго определенном порядке нормы права, регулирующие какую-либо отрасль (сферу) общественных отношений1. Применительно к НК РФ можно определить, что он представляет собой единый кодифицированный налоговый документ, объединяющий нормы права, регулирующие налоговые правоотношения. НК РФ позволяет обеспечить полноту правового регулирования всех стадий налоговых отношений.

Целью принятия Налогового кодекса является приведение налоговой системы в соответствие с Конституцией РФ, создание единой в границах РФ налоговой системы. Принятие и введение в действие НК РФ рассматривается как важнейшее условие для улучшения экономической ситуации и обеспечения экономического роста в стране.

НК РФ состоит из двух частей — общей и специальной. В общей части, которую называют первой частью НК РФ, устанавливаются виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации; основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов; принципы установления, введения в действие и прекращения действия ранее введенных налогов и сборов субъектов Российской Федерации и местных налогов и сборов; права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах; формы и методы налогового контроля; ответственность за совершение налоговых правонарушений; порядок

1 Экономика. Право. Финансы: словарь-справочник. — М.,

1995.

175

обжалования актов налоговых органов и действий (бездействия) и их должностных лиц.

Первая часть НК РФ состоит из десяти разделов.

Раздел 1 «Общие положения», несмотря на свое название, носит прикладной характер и имеет практическую значимость. Прежде всего, следует отметить, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации (ст. 2 НК РФ). Это означает, что налоговые отношения имеют двойственную природу: они одновременно носят характер и экономических, и юридических отношений.

Ст. 2 НК РФ определяет также, что законодательство о налогах и сборах регулирует отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Учитывая это обстоятельство, необходимо определить, что к законодательству о налогах и сборах относятся:

Налоговый кодекс Российской Федерации;

федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ;

законы и иные нормативные акты о налогах и сборах субъектов Российской Федерации принятые в соответствии с НК РФ;

нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления в пределах, установленных НК РФ.

Впервые в налоговом законодательстве закреплено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (ст. 3, п. 7 НК РФ). При существующем многообразии и противоречивости законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах таким образом обеспечивается значительно большая степень защиты интересов налого-

176

плательщиков. Данное положение подкрепляется также Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, согласно ст. 53, п. 1 которого при рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт. Данное положение нашло отражение также в ст. 108, п. 6, где закреплена презумпция невиновности налогоплательщика.

Важно отметить еще одно достоинство НК РФ. Впервые на законодательном уровне закреплен понятийный аппарат. В первую очередь, речь идет о ст. 11 НК РФ, где дана формулировкам таким понятиям, как организации, физические лица, индивидуальные предприниматели, физические лица — налоговые резиденты Российской Федерации, источник выплаты доходов налогоплательщику, недоимка, свидетельство о постановке на учет в налоговом органе и др. Кроме того, понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах расшифровываются в других статьях Кодекса.

Содержание остальных разделов НК РФ характеризуют, в первую очередь, их названия:

Раздел II. «Налогоплательщики и плательщики сборов, плательщики страховых взносов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых правоотношениях».

Раздел III. «Налоговые органы. Таможенные органы. Финансовые органы. Органы внутренних дел. Следственные органы. Ответственность налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, следственных органов, их должностных лиц».

Раздел IV. «Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов».

Раздел V. «Налоговая декларация и налоговый контроль».

177

Раздел V.1. «Взаимозависимые лица и международные группы компаний. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании. Документация по международным группам компаний».

Раздел V.2. «Налоговый контроль в форме налогового мониторинга».

Раздел VI. «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение».

Раздел VII. «Обжалование актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц».

Раздел VII.1. «Выполнение международных договоров российской федерации по вопросам налогообложения и взаимной административной помощи по налоговым делам».

Часть вторая НК РФ состоит из отдельных глав, посвященных конкретным налогам и объединенных в следующие разделы:

Раздел VIII. «Федеральные налоги».

Раздел VIII.1 «Специальные налоговые режимы».

Раздел IX. «Региональные налоги и сборы».

Раздел Х. «Местные налоги и сборы».

Раздел ХI. «Страховые взносы в Российской Федерации».

Главы 21—24 вступили в действие с 1 января 2001 г. (глава 24 утратила силу с 1 января 2010 г.), главы 25, 26, 27 (глава 27 утратила силу с 1 января 2004 года) — с 1 января 2002 г., главы 261, 262, 263, 28 — с 1 января 2003 г., главы 251, 264, 29 и 30 — с 1 января 2004 г., главы 252, 253, 31 — с 1 января 2005 г., глава 265 — с 1 января 2013 г., главы 32,33 — с 1 января 2015 г., глава 34 — с 1 января 2017 г.

Завершая краткий обзор основополагающего законодательного акта в области налоговых правоотношений, можно утверждать, что принятие НК РФ позволило зна-

178

чительно улучшить и расширить налоговое правовое пространство. В результате стало возможным регулировать взаимоотношения государства и налогоплательщиков на качественно новом уровне. Разработка проблем совершенствования налогообложения в Российской Федерации, сделанных во второй части Налогового кодекса РФ, имеет, безусловно, определяющее значение в реформировании российской налоговой системы.

6.4. Общее и оперативное управление налоговой системой РФ

Все многообразие налоговых отношений само по себе не существует. Их должным образом организуют и управляют. Налоговая система не является исключением.

Под управлением налоговой системой понимают совокупность приемов и методов планомерного воздействия на налоговую систему в целях формирования государственных доходов и эффективного воздействия на экономические процессы.

В управлении налоговой системой выделяют два функциональных элемента: общее управление и оперативное управление (контроль).

Общее и оперативное управление налоговой системой РФ осуществляются на трех уровнях: федеральном, региональном и местном.

Общее управление на федеральном уровне осуществляется высшими органами государственной власти: Федеральным Собранием, Президентом РФ, Правительством РФ. Федеральное Собрание РФ обеспечивает законода- тельно-правовое закрепление и детализацию основных направлений налоговой политики (перечень налогов и сбо-

179

ров, порядок их взимания, бюджетную принадлежность) с учетом вносимых Правительством РФ предложений об изменениях в налоговой системе. Президент РФ определяет основные направления налоговой политики РФ и направления реформирования налоговой системы, вносит на рассмотрение Государственной думы законопроекты или принимает указы для восполнения пробелов налогового законодательства. Правительство РФ разрабатывает и приводит в исполнение конкретные меры и законопроекты в целях реализации налоговой политики РФ. Реализует принятый порядок уплаты налогов и сборов.

На региональном уровне общее управление осуществляется законодательным органом субъектов РФ, главой субъекта РФ и исполнительным органом субъекта РФ. Законодательный орган субъекта РФ уточняет и детализирует в предусмотренных пределах налоговое законодательство РФ. Решает вопрос о введении на территории субъекта необязательных, но предусмотренных НК РФ региональных налогов и сборов. Глава субъекта РФ осуществляет общее руководство и координацию действий органов власти субъекта РФ в области налогообложения. Исполнительный орган субъекта РФ осуществляет ис- полнительно-распорядительную деятельность по взиманию налогов и сборов на региональном уровне.

Общее управление налоговой системой на местном уровне власти осуществляется законодательным органом муниципального образования, главой муниципального образования, местным органом исполнительной власти. Законодательный орган муниципального образования решает вопрос о введении на территории субъекта необязательных, но предусмотренных НК РФ местных налогов. Глава муниципального образования осуществляет общее руководство и координацию действий органов местного самоуправления в области налогообложения. Местный орган исполнительной власти осуществляет исполнительно-распорядительную деятельность по взиманию налогов на местном уровне.

180