Организация и методика проведения налоговых проверок организаций АПК. Учебное пособие

Любая хозяйственная операция должна быть оформлена первичным документом (накладные, счета, акты на выполнение работ, приходные и расходные кассовые ордера, платежные поручения и т. п.).

Впроцессе выездной налоговой проверки устанавливается соблюдение требований к порядку оформления хозяйственных операций первичными документами.

Проверка каждого отдельного учетного документа включает в себя:

– формальную проверку, состоящую в визуальном изучении документа с точки зрения наличия в нем всех необходимых реквизитов, а также соблюдения правил его оформления, установленных действующим законодательством для соответствующих документов;

– арифметическую проверку, в ходе которой контролируется правильность подсчетов количественных (суммовых) показателей в первичных документах, учетных регистрах и отчетных формах (как правило, осуществляется выборочным методом);

– правовую проверку, в процессе которой устанавливается соответствие документа действующему на момент совершения операции законодательству;

– проверка достоверности сведений, в процессе которой проверяется соответствие сведений о содержании фактов хозяйственной жизни, приведенных в первичных учетных документах, фактически имевшим место обстоятельствам (произведенным хозяйственным операциям).

Входе проверки учетной документации налогоплательщика проверяется:

а) полнота устранения выявленных предыдущей проверкой нарушений правил учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, а также иных нарушений налогового законодательства;

б) соответствие показателей, отраженных в налоговых декларациях, данным бухгалтерской отчетности с учетом их корректировки для целей налогообложения;

в) соответствие показателей налоговой, а также бухгалтерской отчетности организации, имеющих значение для правильного исчисления налоговой базы, данным синтетического и аналитического учета. В этих целях указанные показатели сверяются с остатками и оборотами по счетам бухгалтерского учета главной книги, с аналогичными показателями регистров синтетического учета;

г) полнота и правильность отражения в бухгалтерском учете финансовохозяйственных операций, влияющих на формирование налоговой базы.

51

Изучаются кредитовые обороты по синтетическим счетам, отраженным в главной книге, обращается внимание на нетипичные корреспонденции счетов или несоответствие корреспонденции счетов содержанию хозяйственных операций, отражение соответствующих операций в бухгалтерском учете вплоть до того первичного учетного документа, который может подтвердить реальность и правомерность этой операции;

д) контролируется соответствие данных налоговой и бухгалтерской отчетности, синтетического и аналитического учета первичным учетным документам;

е) обоснованность применения предусмотренных законодательством налоговых ставок, льгот, правильность исчисления сумм налогов, подлежащих уплате.

Нарушения налогового законодательства в большей части связаны с подлогами в первичных и иных бухгалтерских документах.

Высокую эффективность дают истребование документов и объяснений у контрагентов проверяемого налогоплательщика в соответствии со ст. 93.1 НК РФ с целью выяснения факта совершения определенной сделки.

Истребование документов и объяснений проводятся в случаях, когда имеются основания предполагать:

–не оприходование полученных по сделкам с иными лицами продукции (товаров), выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и иных денежных средств;

–не отражение на счетах реализации зачетов погашения взаимных требований, результатов товарообменных и иных безденежных операций, операций по уступке прав требований и в иных аналогичных случаях.

Истребуются документы у контрагентов проверяемого налогоплательщика, приобретение продукции (товаров) от которых или отгрузка продукции (товаров) которым:

–осуществлена по документам, оформленным с нарушением установленных требований (с допущенными исправлениями, подчистками,

расплывчатыми, нечеткими подписями, печатями, штампами организаций

ит. п.);

–без заключения договоров в письменной форме и т. д.

В случае выявления выездной налоговой проверкой фактов налоговых правонарушений принимаются меры:

52

–по формированию доказательственной базы по этим фактам и обеспечению их документального подтверждения (снимаются копии с документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, проводится выемка подлинников документов, получают недостающие документы из иных источников, проводятся опросы свидетелей, назначается экспертиза и т. д.);

–по исчислению сумм неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов

ипени;

– по подготовке предложений о привлечении проверяемого лица к налоговой и административной ответственности за соответствующие налоговые правонарушения.

Контрольные вопросы

1.Каковы основные цели, задачи и нормативное регулирование выездных налоговых проверок?

2.Каковы основные отличия выездной налоговой проверки от камеральной налоговой проверки?

3.Каковы критерии отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок?

4.Каковы основные этапы планирования выездных налоговых проверок?

5.Каковы обстоятельства, повышающие риски включения налогоплательщиков в план проведения выездной налоговой проверки?

6.Какова методика проведения выездной налоговой проверки?

7.Каковы особенности проведения выездных налоговых проверок организаций АПК?

53

ГЛАВА 6. РАЗРЕШЕНИЕ РАЗНОГЛАСИЙ И ПРИНЯТИЕ РЕШЕНИЙ ПО РЕЗУЛЬТАТАМ ПРОВЕДЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК ОРГАНИЗАЦИЙ АПК

В отношении организаций АПК рассмотрение возражений налогоплательщика по актам налоговых проверок; досудебное урегулирование налоговых споров; судебное урегулирование налоговых споров осуществляется в общеустановленном порядке.

Рассмотрение возражений налогоплательщика по актам налоговых проверок

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, либо его представитель при несогласии с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, с выводами и предложениями проверяющих вправе представить в налоговый орган, проводивший налоговую проверку, письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям (п. 6 ст. 100 НК РФ).

В возражениях по акту налоговой проверки налогоплательщик может:

–изложить обстоятельства, с которыми он не согласен;

–привести мотивированные доводы со ссылкой на нормы законодательства;

–указать позицию Минфина России и ФНС России, изложенную в их письмах;

–сделать ссылку на судебную практику (если она подтверждает правоту налогоплательщика);

–указать, как квалифицируется спорная ситуация (сделка);

–сослаться на имеющиеся у организации документы, подтверждающие правоту налогоплательщика.

К возражениям по акту налоговой проверки прилагаются документы или их заверенные копии, подтверждающие обоснованность возражений налогоплательщика. Срок, установленный на подачу возражений по акту налоговой проверки, составляет один месяц (п. 6 ст. 100 НК РФ).

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Если налоговый орган не выполнит требование по извещению налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, то материалы этой проверки могут быть признаны недействительными.

54

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе (но не обязано) участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной налоговой проверки лично и (или) через своего представителя.

Вслучае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела, налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней до дня подачи такого заявления. Ознакомление проводится путем визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в порядке статьи 99 НК РФ.

После рассмотрения акта налоговой проверки, иных материалов по проверке и возражений налогоплательщика руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в течение 10 рабочих дней со дня окончания срока для подачи налогоплательщиком возражений принимает одно из следующих решений:

– о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

– об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности;

– о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля. Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля

выносится при необходимости получения дополнительных доказательств подтверждения факта совершения налогового правонарушения, или отсутствия такового. Согласно п. 7 ст. 101 НК РФ в зависимости от результатов проверки, включая данные, полученные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, руководитель налогового органа (заместитель руководителя) выносит решение либо о привлечении, либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по форме, утвержденной ФНС России16.

Всоответствии с п. 9 ст. 101 НК РФ решение по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок должно быть вручено налогоплательщику в течение пяти дней после его вынесения. Решение вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня вручения проверяемому лицу.

16 Приказ ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@.

55

Принятое решение вручается налоговым органом налогоплательщику под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате получения решения этим лицом (его представителем).

Вслучае если указанные решения невозможно вручить или передать иным способом, свидетельствующим о дате его получения, оно направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица.

Вслучае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Обеспечительные меры по выполнению решения (п. 10 ст. 101 НК РФ)

После вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения по результатам налоговой проверки, либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

? Изучив приведенные в п. 10 ст. 101 НК РФ обеспечительные меры по выполнению решения по налоговой проверке, ответьте на вопрос: возможно ли избежать применения этих мер?

Досудебное рассмотрение налоговых споров

Решения по результатам налоговой проверки вступают в законную силу по истечении одного месяца со дня вручения соответствующему лицу. До момента вступления решения в законную силу налоговый орган не сможет принимать меры по обеспечению поступления налоговых платежей по вынесенному решению, в том числе в бесспорном порядке взыскать денежные средства налогоплательщика.

56

Требование об уплате доначисленного налога, пени, штрафов, по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу решения по материалам налоговой проверки (ст. 70 НК РФ).

Вслучае несогласия с решением налогового органа по налоговой проверке налогоплательщик может обжаловать это решение.

Акт налоговой проверки не может быть предметом самостоятельного обжалования, по акту налогоплательщиком подаются разногласия в налоговый орган, проводивший налоговую проверку. Обжалуется решение налогового органа, вынесенное на основании рассмотрения материалов акта налоговой проверки, возражений налогоплательщика и дополнительных материалов налогового контроля.

Вто же время при обжаловании решения, вынесенного по материалам налоговой проверки, акт налоговой проверки подлежит оценке на предмет соответствия составленного акта установленным требованиям к его содержанию.

Решения налогового органа по результатам налоговой проверки могут быть обжалованы как до, так и после вступления решения в законную силу.

Предусмотрен обязательный досудебный порядок обжалования любых ненормативных актов (в том числе решений по результатам налоговых проверок) территориальных налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц (п. 2 ст. 138 НК РФ) за некоторым исключением.

Досудебное рассмотрение налоговых споров предусматривает подачу апелляционной жалобы или жалобы в вышестоящий налоговый орган на решение территориального налогового органа17 до обращения в судебные инстанции.

Понятия жалоба и апелляционная жалоба, их форма и содержание приведены в ст. 138, 139.1, 139.2 НК РФ.

Жалоба (апелляционная жалоба) подается через территориальный налоговый орган, чей ненормативный акт или действия либо бездействие должностных лиц обжалует заявитель. Указанный налоговый орган в течение

17 Инспекции Федеральной налоговой службы по району, району в городе, городу без районного деления, межрайонного уровня, межрегиональные инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, по централизованной обработке данных, межрегиональные инспекции по федеральному округу, управления Федеральной налоговой службы по субъектам Российской Федерации, межрегиональная инспекция по ценообразованию для целей налогообложения, межрегиональная инспекция по камеральному контролю. (приказ Минфина России от 17.07.2014 № 61н «Об утверждении Типовых положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы»).

57

трех дней должен направить саму жалобу и материалы по ней в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 139, п. 1 ст. 139.1 НК РФ).

Обжалование решения территориального налогового органа по материалам налоговой проверки, не вступившего в законную силу, осуществляется путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган (п. 1 ст. 101.2 НК РФ). Такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в не обжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

Таким образом, в случае подачи в вышестоящий налоговый орган апелляционной жалобы только на часть решения нижестоящего налогового органа, такое решение не вступает в силу полностью, то есть и в той части, в которой оно не обжаловалось, до тех пор, пока вышестоящий налоговый орган не примет решение по апелляционной жалобе.

Жалоба может быть подана в вышестоящий налоговый орган на вступившее в силу решение территориального налогового органа по материалам налоговой проверки (п. 1 ст. 138 НК РФ) в течение одного года с момента его вынесения (п. 2 ст. 139 НК РФ). При обжаловании вступившего в действие решения территориального налогового органа в вышестоящий налоговый орган, для предотвращения бесспорного взыскания налоговыми органами сумм налогов и пени налогоплательщик может одновременно с жалобой направить в вышестоящий налоговый орган заявление о приостановлении исполнения обжалуемого решения с приложением банковской гарантии, по которой банк обязуется уплатить денежную сумму в размере налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа, не уплаченных по обжалуемому решению

(п. 5 ст. 138 НК РФ).

Вышестоящий налоговый орган, рассматривающий жалобу, в течение пяти дней со дня получения заявления о приостановлении исполнения обжалуемого решения принимает решение либо о приостановлении, либо об отказе в приостановлении исполнения обжалуемого решения.

Основанием для принятия решения об отказе в приостановлении исполнения обжалуемого решения является несоответствие банковской гарантии, предоставленной лицом, подавшим жалобу, требованиям, установленным статьей 138 НК РФ и (или) пунктом 5 статьи 74.1 НК РФ.

О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Решение о приостановлении исполнения решения действует до дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.

58

ВФНС России жалоба может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе).

Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу) и документы, представленные в ходе ее рассмотрения без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 140 НК РФ.

Вслучае выявления в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) на решение по материалам налоговой проверки противоречий между сведениями, содержащимися в представленных нижестоящим налоговым органом материалах и сведений, представленных налогоплательщиком, вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу (апелляционную жалобу), документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, с участием лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу).

Руководитель (заместитель руководителя) вышестоящего налогового органа извещает лицо, подавшее жалобу (апелляционную жалобу), о времени и месте рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы).

Решение по рассмотрению жалобы (апелляционной жалобы) принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы). Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) для получения дополнительных документов. Решение руководителя (заместителя руководителя) вышестоящего налогового органа о продлении срока рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней со дня его принятия.

По результатам рассмотрения вышестоящий налоговый орган может: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части;

4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение;

5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение, по существу.

59

Решение вышестоящего налогового органа по рассмотрению жалобы (апелляционной жалобы) вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней со дня его принятия

(ст. 140 НК РФ).

Судебное рассмотрение налоговых споров

В судебном порядке могут быть обжалованы акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, в том числе и решения по результатам налоговых проверок как после обращения в вышестоящий налоговый орган, так и без обращения в вышестоящий налоговый орган в определенных случаях.

Обжалование в судебном порядке решений территориальных налоговых органов по результатам налоговых проверок после обращения в вышестоящий налоговый орган

Если в ходе досудебного обжалования решений территориальных налоговых органов налогоплательщику не удалось доказать свою правоту, он вправе обратиться в суд.

Досудебный порядок считается соблюденным налогоплательщиком и в том случае, если указанное лицо обращается в суд, оспаривая решение территориального налогового органа, в отношении которого вышестоящим налоговым органом не было принято решение по жалобе (апелляционной жалобе) в установленный срок (абз. 2 п. 2 ст. 138 НК РФ).

Срок для обращения с исковым заявлением в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе).

В исковом заявлении в суд налогоплательщик должен отразить те факты и обстоятельства, которые он ранее указывал при обжаловании решения территориального налогового органа в вышестоящий налоговый орган. Налогоплательщик должен, если это возможно, подкрепить свою позицию ссылками на письма контролирующих органов.

60